完全成本法和變動(dòng)成本法下分期損益差異的實(shí)例分析

作者簡(jiǎn)介：馬學(xué)軍（1991-），男，本科，西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，會(huì)計(jì)學(xué)。

摘要：完全成本法和變動(dòng)成本法作為管理會(huì)計(jì)中計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)常見的兩種方法，兩者由于依據(jù)的理論基礎(chǔ)不同在很多方面存在差異，并因此導(dǎo)致了企業(yè)在同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有所差異。本文結(jié)合實(shí)例著重分析了兩種成本計(jì)量方法在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算上的不同，有助于讀者更好地理解兩種成本法下分期損益的差異。

關(guān)鍵詞：完全成本法；變動(dòng)成本法；分期損益；差異

完全成本法和變動(dòng)成本法是企業(yè)分期損益計(jì)算的兩種常見方法，但是兩者在成本的構(gòu)成內(nèi)容、存貨的估價(jià)、產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算基礎(chǔ)等方面都有很大的差異，這就導(dǎo)致了不同成本法下企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)有所不同。然而，要想充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在企業(yè)發(fā)展中的運(yùn)用，深刻理解造成兩種成本法下分期損益差異的原因是其不可或缺的一部分。

一、兩種成本法下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算方法

在成本計(jì)算中，“完全成本法”堅(jiān)持以成本的經(jīng)濟(jì)用途分類為前提，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，只將非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，并按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量。而“變動(dòng)成本法”則是以成本性態(tài)分析為前提，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益。^[1]這就導(dǎo)致了不同成本計(jì)算方法下，企業(yè)同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)存在差異，為此，切實(shí)了解兩種成本計(jì)算方法下分期損益差異的主要原因，有助于我們更好地理解兩中成本方法的實(shí)質(zhì)性區(qū)別。

（一）完全成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+固定性制造費(fèi)用+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.本期銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本—期末存貨成本。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期銷售成本—銷售及管理費(fèi)用（期間費(fèi)用）。

（二）變動(dòng)成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用+固定性制造費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.變動(dòng)成本=本期銷售量*本期單位產(chǎn)品成本+變動(dòng)性銷售及管理費(fèi)用。4.固定成本=固定性制造費(fèi)用+固定性銷售及管理費(fèi)用。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期變動(dòng)成本—固定成本。

二、兩種成本方法計(jì)算分期損益差異的實(shí)例分析

實(shí)例：星華公司是主要經(jīng)營(yíng)A產(chǎn)品，2013年12月該公司的生產(chǎn)、銷售和成本資料如下：期初存貨量為0，本期完工量1250件，本期銷售1000件，單價(jià)為40元，直接材料8000元，直接人工3000元，變動(dòng)制造費(fèi)用5000元，固定制造費(fèi)用9000元，變動(dòng)銷售及管理費(fèi)用750元，固定銷售及管理費(fèi)用40 00元。

完成成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為25000（8000+3000+5000+9000）元，期間費(fèi)用為4750（750+4000）元，銷售成本為20000（25000/1250*1000）元，故營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為15250（40*1000—20000—4750）元。

變動(dòng)成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為16000（8000+3000+5000）元，固定費(fèi)用為13000（4000+9000）元，變動(dòng)成本為13550（16000/1250*1000+750）元，則營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為13450（40*1000—13000—13550）元。

由此可見，兩種成本法下該公司12月的分期損益存在1800（15250—13450）元的差異，而造成該差異的主要原因是由于兩種成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理有所區(qū)別。完全成本法是將固定性制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的一個(gè)部分，當(dāng)產(chǎn)品存在結(jié)余時(shí)，結(jié)余產(chǎn)品的固定性制造費(fèi)用就不能轉(zhuǎn)出，所以會(huì)影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)；而變動(dòng)成本法是將固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用全額扣除，不論產(chǎn)銷是否平衡都不會(huì)使得固定性制造費(fèi)用影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)。^[2]為此，我們應(yīng)該進(jìn)一步分析存貨結(jié)余在兩種成本法損益差異額中的影響。

假設(shè)1：2013年12月份該公司生產(chǎn)的產(chǎn)銷平衡，其他條件不變，則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—25000—4750=20250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—16750—13000=20250元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為0元。

假設(shè)2：假設(shè)2013年12月份該公司的期初存貨量為100件，本期生產(chǎn)量為1250件，銷售量為1300件，其他條件不變。則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—25000/1250*（100+1250）—25000/1250*50—4750=52000—27000—1000—4750=19250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—16000/1250*（100+1250）—16000/1250*50—13000=52000—17280—640—13000=21080元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為—1830（19250—21080）元。

從以上三種情況的分析，由于完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理方法不同，企業(yè)的產(chǎn)銷平衡與否直接會(huì)導(dǎo)致兩種成本法下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)是否存在差異。^[3]也就是說(shuō)，同一期間，兩種成本法處理下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的差額可能大于、也可能小于或者等于零。則基本的結(jié)論為：

1.如果期初存貨量小于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用小于期末存貨的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額大于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

2.如果期初存貨量等于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用剛好與期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用抵消，則兩種成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)相等，不存在差異。

3.如果期初存貨量大于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用大于期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額小于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

4.在其他條件不變的情況下，變動(dòng)成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量呈正相關(guān)，隨著銷售數(shù)量的增加，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也增加；但完全成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量不一定呈正相關(guān)，隨著銷售量的增加，企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有可能增加也有可能減少。具體（數(shù)據(jù)來(lái)源于實(shí)例）如下表所示：

當(dāng)然，兩種成本法雖然在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)核算上可能會(huì)存在差異，但是這并不代表兩者是矛盾的，只是由于兩種核算方法的理論依據(jù)不同而已。至于哪個(gè)更適合企業(yè)的要求則是很難定論，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展越來(lái)越多的學(xué)者提倡將兩者結(jié)合起來(lái)運(yùn)用，所以將完全成本法和變動(dòng)成本法結(jié)合與互補(bǔ)并建立統(tǒng)一的成本計(jì)算體系是未來(lái)社會(huì)學(xué)者關(guān)注的焦點(diǎn)，也是管理會(huì)計(jì)不斷完善的一個(gè)方面。（作者單位：西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

[1]余緒纓，汪一凡.管理會(huì)計(jì)（第三版）[M].沈陽(yáng).遼寧人民出版社，2009年3月.

[2]陳燕慧，余蓉蓉.論變動(dòng)成本法與完全成本法對(duì)分期損益的影響[J].財(cái)會(huì)通訊，2009，（9）：133-134.

[3]宿曉寧.變動(dòng)成本法與完全成本法之比較[J].財(cái)會(huì)月刊，2007，（3）：81-82.

作者簡(jiǎn)介：馬學(xué)軍（1991-），男，本科，西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，會(huì)計(jì)學(xué)。

摘要：完全成本法和變動(dòng)成本法作為管理會(huì)計(jì)中計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)常見的兩種方法，兩者由于依據(jù)的理論基礎(chǔ)不同在很多方面存在差異，并因此導(dǎo)致了企業(yè)在同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有所差異。本文結(jié)合實(shí)例著重分析了兩種成本計(jì)量方法在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算上的不同，有助于讀者更好地理解兩種成本法下分期損益的差異。

關(guān)鍵詞：完全成本法；變動(dòng)成本法；分期損益；差異

完全成本法和變動(dòng)成本法是企業(yè)分期損益計(jì)算的兩種常見方法，但是兩者在成本的構(gòu)成內(nèi)容、存貨的估價(jià)、產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算基礎(chǔ)等方面都有很大的差異，這就導(dǎo)致了不同成本法下企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)有所不同。然而，要想充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在企業(yè)發(fā)展中的運(yùn)用，深刻理解造成兩種成本法下分期損益差異的原因是其不可或缺的一部分。

一、兩種成本法下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算方法

在成本計(jì)算中，“完全成本法”堅(jiān)持以成本的經(jīng)濟(jì)用途分類為前提，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，只將非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，并按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量。而“變動(dòng)成本法”則是以成本性態(tài)分析為前提，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益。^[1]這就導(dǎo)致了不同成本計(jì)算方法下，企業(yè)同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)存在差異，為此，切實(shí)了解兩種成本計(jì)算方法下分期損益差異的主要原因，有助于我們更好地理解兩中成本方法的實(shí)質(zhì)性區(qū)別。

（一）完全成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+固定性制造費(fèi)用+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.本期銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本—期末存貨成本。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期銷售成本—銷售及管理費(fèi)用（期間費(fèi)用）。

（二）變動(dòng)成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用+固定性制造費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.變動(dòng)成本=本期銷售量*本期單位產(chǎn)品成本+變動(dòng)性銷售及管理費(fèi)用。4.固定成本=固定性制造費(fèi)用+固定性銷售及管理費(fèi)用。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期變動(dòng)成本—固定成本。

二、兩種成本方法計(jì)算分期損益差異的實(shí)例分析

實(shí)例：星華公司是主要經(jīng)營(yíng)A產(chǎn)品，2013年12月該公司的生產(chǎn)、銷售和成本資料如下：期初存貨量為0，本期完工量1250件，本期銷售1000件，單價(jià)為40元，直接材料8000元，直接人工3000元，變動(dòng)制造費(fèi)用5000元，固定制造費(fèi)用9000元，變動(dòng)銷售及管理費(fèi)用750元，固定銷售及管理費(fèi)用40 00元。

完成成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為25000（8000+3000+5000+9000）元，期間費(fèi)用為4750（750+4000）元，銷售成本為20000（25000/1250*1000）元，故營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為15250（40*1000—20000—4750）元。

變動(dòng)成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為16000（8000+3000+5000）元，固定費(fèi)用為13000（4000+9000）元，變動(dòng)成本為13550（16000/1250*1000+750）元，則營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為13450（40*1000—13000—13550）元。

由此可見，兩種成本法下該公司12月的分期損益存在1800（15250—13450）元的差異，而造成該差異的主要原因是由于兩種成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理有所區(qū)別。完全成本法是將固定性制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的一個(gè)部分，當(dāng)產(chǎn)品存在結(jié)余時(shí)，結(jié)余產(chǎn)品的固定性制造費(fèi)用就不能轉(zhuǎn)出，所以會(huì)影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)；而變動(dòng)成本法是將固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用全額扣除，不論產(chǎn)銷是否平衡都不會(huì)使得固定性制造費(fèi)用影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)。^[2]為此，我們應(yīng)該進(jìn)一步分析存貨結(jié)余在兩種成本法損益差異額中的影響。

假設(shè)1：2013年12月份該公司生產(chǎn)的產(chǎn)銷平衡，其他條件不變，則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—25000—4750=20250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—16750—13000=20250元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為0元。

假設(shè)2：假設(shè)2013年12月份該公司的期初存貨量為100件，本期生產(chǎn)量為1250件，銷售量為1300件，其他條件不變。則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—25000/1250*（100+1250）—25000/1250*50—4750=52000—27000—1000—4750=19250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—16000/1250*（100+1250）—16000/1250*50—13000=52000—17280—640—13000=21080元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為—1830（19250—21080）元。

從以上三種情況的分析，由于完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理方法不同，企業(yè)的產(chǎn)銷平衡與否直接會(huì)導(dǎo)致兩種成本法下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)是否存在差異。^[3]也就是說(shuō)，同一期間，兩種成本法處理下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的差額可能大于、也可能小于或者等于零。則基本的結(jié)論為：

1.如果期初存貨量小于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用小于期末存貨的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額大于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

2.如果期初存貨量等于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用剛好與期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用抵消，則兩種成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)相等，不存在差異。

3.如果期初存貨量大于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用大于期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額小于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

4.在其他條件不變的情況下，變動(dòng)成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量呈正相關(guān)，隨著銷售數(shù)量的增加，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也增加；但完全成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量不一定呈正相關(guān)，隨著銷售量的增加，企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有可能增加也有可能減少。具體（數(shù)據(jù)來(lái)源于實(shí)例）如下表所示：

當(dāng)然，兩種成本法雖然在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)核算上可能會(huì)存在差異，但是這并不代表兩者是矛盾的，只是由于兩種核算方法的理論依據(jù)不同而已。至于哪個(gè)更適合企業(yè)的要求則是很難定論，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展越來(lái)越多的學(xué)者提倡將兩者結(jié)合起來(lái)運(yùn)用，所以將完全成本法和變動(dòng)成本法結(jié)合與互補(bǔ)并建立統(tǒng)一的成本計(jì)算體系是未來(lái)社會(huì)學(xué)者關(guān)注的焦點(diǎn)，也是管理會(huì)計(jì)不斷完善的一個(gè)方面。（作者單位：西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

[1]余緒纓，汪一凡.管理會(huì)計(jì)（第三版）[M].沈陽(yáng).遼寧人民出版社，2009年3月.

[2]陳燕慧，余蓉蓉.論變動(dòng)成本法與完全成本法對(duì)分期損益的影響[J].財(cái)會(huì)通訊，2009，（9）：133-134.

[3]宿曉寧.變動(dòng)成本法與完全成本法之比較[J].財(cái)會(huì)月刊，2007，（3）：81-82.

作者簡(jiǎn)介：馬學(xué)軍（1991-），男，本科，西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，會(huì)計(jì)學(xué)。

摘要：完全成本法和變動(dòng)成本法作為管理會(huì)計(jì)中計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)常見的兩種方法，兩者由于依據(jù)的理論基礎(chǔ)不同在很多方面存在差異，并因此導(dǎo)致了企業(yè)在同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有所差異。本文結(jié)合實(shí)例著重分析了兩種成本計(jì)量方法在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算上的不同，有助于讀者更好地理解兩種成本法下分期損益的差異。

關(guān)鍵詞：完全成本法；變動(dòng)成本法；分期損益；差異

完全成本法和變動(dòng)成本法是企業(yè)分期損益計(jì)算的兩種常見方法，但是兩者在成本的構(gòu)成內(nèi)容、存貨的估價(jià)、產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算基礎(chǔ)等方面都有很大的差異，這就導(dǎo)致了不同成本法下企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)有所不同。然而，要想充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在企業(yè)發(fā)展中的運(yùn)用，深刻理解造成兩種成本法下分期損益差異的原因是其不可或缺的一部分。

一、兩種成本法下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算方法

在成本計(jì)算中，“完全成本法”堅(jiān)持以成本的經(jīng)濟(jì)用途分類為前提，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，只將非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，并按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量。而“變動(dòng)成本法”則是以成本性態(tài)分析為前提，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用，按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益。^[1]這就導(dǎo)致了不同成本計(jì)算方法下，企業(yè)同一期間的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額可能會(huì)存在差異，為此，切實(shí)了解兩種成本計(jì)算方法下分期損益差異的主要原因，有助于我們更好地理解兩中成本方法的實(shí)質(zhì)性區(qū)別。

（一）完全成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+固定性制造費(fèi)用+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.本期銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本—期末存貨成本。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期銷售成本—銷售及管理費(fèi)用（期間費(fèi)用）。

（二）變動(dòng)成本法

1.產(chǎn)品成本=直接人工+直接材料+變動(dòng)性制造費(fèi)用。2.期間費(fèi)用=管理費(fèi)用+銷售費(fèi)用+固定性制造費(fèi)用（暫不考慮財(cái)務(wù)費(fèi)用）。3.銷售收入=銷售量*單價(jià)。4.變動(dòng)成本=本期銷售量*本期單位產(chǎn)品成本+變動(dòng)性銷售及管理費(fèi)用。4.固定成本=固定性制造費(fèi)用+固定性銷售及管理費(fèi)用。5.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=本期銷售收入—本期變動(dòng)成本—固定成本。

二、兩種成本方法計(jì)算分期損益差異的實(shí)例分析

實(shí)例：星華公司是主要經(jīng)營(yíng)A產(chǎn)品，2013年12月該公司的生產(chǎn)、銷售和成本資料如下：期初存貨量為0，本期完工量1250件，本期銷售1000件，單價(jià)為40元，直接材料8000元，直接人工3000元，變動(dòng)制造費(fèi)用5000元，固定制造費(fèi)用9000元，變動(dòng)銷售及管理費(fèi)用750元，固定銷售及管理費(fèi)用40 00元。

完成成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為25000（8000+3000+5000+9000）元，期間費(fèi)用為4750（750+4000）元，銷售成本為20000（25000/1250*1000）元，故營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為15250（40*1000—20000—4750）元。

變動(dòng)成本法下該公司12月的產(chǎn)品成本為16000（8000+3000+5000）元，固定費(fèi)用為13000（4000+9000）元，變動(dòng)成本為13550（16000/1250*1000+750）元，則營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為13450（40*1000—13000—13550）元。

由此可見，兩種成本法下該公司12月的分期損益存在1800（15250—13450）元的差異，而造成該差異的主要原因是由于兩種成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理有所區(qū)別。完全成本法是將固定性制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的一個(gè)部分，當(dāng)產(chǎn)品存在結(jié)余時(shí)，結(jié)余產(chǎn)品的固定性制造費(fèi)用就不能轉(zhuǎn)出，所以會(huì)影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)；而變動(dòng)成本法是將固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用全額扣除，不論產(chǎn)銷是否平衡都不會(huì)使得固定性制造費(fèi)用影響到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的變動(dòng)。^[2]為此，我們應(yīng)該進(jìn)一步分析存貨結(jié)余在兩種成本法損益差異額中的影響。

假設(shè)1：2013年12月份該公司生產(chǎn)的產(chǎn)銷平衡，其他條件不變，則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—25000—4750=20250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1250*40—16750—13000=20250元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為0元。

假設(shè)2：假設(shè)2013年12月份該公司的期初存貨量為100件，本期生產(chǎn)量為1250件，銷售量為1300件，其他條件不變。則：

完全成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—25000/1250*（100+1250）—25000/1250*50—4750=52000—27000—1000—4750=19250元；

變動(dòng)成本法下該公司12月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=1300*40—16000/1250*（100+1250）—16000/1250*50—13000=52000—17280—640—13000=21080元。

此時(shí)，兩種成本法處理下的分期損益差異額為—1830（19250—21080）元。

從以上三種情況的分析，由于完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理方法不同，企業(yè)的產(chǎn)銷平衡與否直接會(huì)導(dǎo)致兩種成本法下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)是否存在差異。^[3]也就是說(shuō)，同一期間，兩種成本法處理下營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的差額可能大于、也可能小于或者等于零。則基本的結(jié)論為：

1.如果期初存貨量小于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用小于期末存貨的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額大于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

2.如果期初存貨量等于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用剛好與期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用抵消，則兩種成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)相等，不存在差異。

3.如果期初存貨量大于期末存貨量，即期初存貨釋放的固定性制造費(fèi)用大于期末存貨吸收的固定性制造費(fèi)用，則完全成本法核算下的企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額小于變動(dòng)成本法核算下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額。

4.在其他條件不變的情況下，變動(dòng)成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量呈正相關(guān)，隨著銷售數(shù)量的增加，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也增加；但完全成本法下的企業(yè)分期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與產(chǎn)品的銷售數(shù)量不一定呈正相關(guān)，隨著銷售量的增加，企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)有可能增加也有可能減少。具體（數(shù)據(jù)來(lái)源于實(shí)例）如下表所示：

當(dāng)然，兩種成本法雖然在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)核算上可能會(huì)存在差異，但是這并不代表兩者是矛盾的，只是由于兩種核算方法的理論依據(jù)不同而已。至于哪個(gè)更適合企業(yè)的要求則是很難定論，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展越來(lái)越多的學(xué)者提倡將兩者結(jié)合起來(lái)運(yùn)用，所以將完全成本法和變動(dòng)成本法結(jié)合與互補(bǔ)并建立統(tǒng)一的成本計(jì)算體系是未來(lái)社會(huì)學(xué)者關(guān)注的焦點(diǎn)，也是管理會(huì)計(jì)不斷完善的一個(gè)方面。（作者單位：西南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

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