國有企業(yè)基于內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)控監(jiān)督研究

○鄧昌平

（廣東電網(wǎng)公司電力調(diào)度控制中心 廣東 廣州 510620）

我國國有企業(yè)經(jīng)過幾十年的改革已經(jīng)取得了輝煌的成就，形成了一批具有競爭力的大型國有企業(yè)、國有集團(tuán)，但也面臨著諸多問題和矛盾，如國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和經(jīng)營者行為過于復(fù)雜，國有資本的流動(dòng)機(jī)制不順暢等。20世紀(jì)90年代，美國研究內(nèi)部控制的COSO委員會(huì)提出的內(nèi)部控制整體框架，其中包含控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督等相互關(guān)聯(lián)的五大要素，首次將“監(jiān)督”作為企業(yè)內(nèi)部控制整體框架之一。同時(shí)期，我國政府開始推行企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，時(shí)至今日，仍存在一些問題。本方通過對國有企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督的梳理，提出從內(nèi)部審計(jì)入手解決國有企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督的問題，闡明內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制監(jiān)督的重要組成部分與基本前提，并據(jù)此提出完善國有企業(yè)內(nèi)控監(jiān)督的有效措施。

一、我國國有企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督的作用與現(xiàn)狀

1、我國國有企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督的作用

我國國有企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督的具體目標(biāo)：一是能夠確保國有企業(yè)會(huì)計(jì)信息的有效性。根據(jù)現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理理論，財(cái)務(wù)管理的重要職責(zé)為收集、整理、分析企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而獲得企業(yè)生存和發(fā)展的會(huì)計(jì)信息。對于國有企業(yè)，如何保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、有效性，對國有企業(yè)管理經(jīng)營者的業(yè)績考核至關(guān)重要。國有企業(yè)實(shí)施財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)控監(jiān)督，使得各部門的制約獲得顯著效果，從而獲得的企業(yè)會(huì)計(jì)信息具有嚴(yán)密性和利學(xué)性，能確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的有效性。

二是能夠確保國有資產(chǎn)的安全性。國有企業(yè)的重要職能是確保國有資產(chǎn)的保值與增值，保證國有資產(chǎn)的安全。國有企業(yè)日常經(jīng)營能有效控制企業(yè)資產(chǎn)，直接影響著國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益水平與經(jīng)營者的績效考核。而企業(yè)的內(nèi)控監(jiān)督包括對企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)的監(jiān)督和控制，能夠制約企業(yè)經(jīng)營管理者的工作行為，能夠科學(xué)調(diào)控企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而保證國有企業(yè)資產(chǎn)的安全性，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的增值。

三是能夠確保國有企業(yè)的管理經(jīng)營活動(dòng)合法合規(guī)。由內(nèi)部審計(jì)的四大職能之一的“監(jiān)督”演化而來的內(nèi)部控制監(jiān)督，是由于企業(yè)中存在的委托代理關(guān)系決定的。由于信息不對稱，國家作為國有企業(yè)的所有者對國有企業(yè)的管理經(jīng)營活動(dòng)缺乏完整、完全的了解和監(jiān)控，而公眾對于國有企業(yè)一般會(huì)給予特別的關(guān)注，因此一個(gè)最基本的要求即需保證國有企業(yè)的管理經(jīng)營活動(dòng)合法合規(guī)。而內(nèi)部控制監(jiān)督在對企業(yè)內(nèi)部各職能活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督的基礎(chǔ)上，可以減少國有企業(yè)管理經(jīng)營活動(dòng)的違法行為，確保其做到依法行事。

四是能夠確保國有企業(yè)的生存和發(fā)展。國有企業(yè)內(nèi)控監(jiān)督對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)施監(jiān)控，促進(jìn)了國有企業(yè)經(jīng)營管理的規(guī)范化、制度化，提高了國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活力，確保了國有企業(yè)的生存和發(fā)展。

2、國有企業(yè)內(nèi)控監(jiān)督的現(xiàn)狀

我國國有企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)處于初級階段，導(dǎo)致內(nèi)部控制監(jiān)督存在以下問題：一是國有企業(yè)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上。目前，在企業(yè)內(nèi)部，企業(yè)管理層既負(fù)責(zé)設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)企業(yè)內(nèi)部控制整體框架，也負(fù)責(zé)監(jiān)管企業(yè)內(nèi)部控制。事實(shí)上，無論什么性質(zhì)、類型、規(guī)模的企業(yè)，都將面臨管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)，國有企業(yè)也無法規(guī)避這個(gè)問題。在我國，對國有企業(yè)經(jīng)營管理者的業(yè)績考核往往是以企業(yè)財(cái)務(wù)信息為基礎(chǔ)的，當(dāng)管理層擁有凌駕于內(nèi)部控制之上的機(jī)會(huì)，同時(shí)又有業(yè)績目標(biāo)的強(qiáng)烈壓力時(shí)，其容易卷入到財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為之中，甚至容易利用職務(wù)之便牟取私利，對國有資產(chǎn)的安全性造成不利影響。

二是內(nèi)控監(jiān)督的重視程度不夠。目前，我國國有企業(yè)未明確認(rèn)識內(nèi)部控制機(jī)制的作用，企業(yè)內(nèi)部未形成內(nèi)部控制文化，企業(yè)人員內(nèi)部控制監(jiān)督意識淡薄，部分管理者的內(nèi)部控制監(jiān)督意識非常薄弱，甚至認(rèn)為企業(yè)健全和完善內(nèi)部控制，會(huì)占用企業(yè)經(jīng)營資源，降低企業(yè)的經(jīng)營效率。這將會(huì)阻礙國有企業(yè)構(gòu)建內(nèi)控監(jiān)督體制。

三是內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不夠。內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)重要作用即對企業(yè)內(nèi)部控制的再控制，因此，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)從第三者的立場出發(fā)，客觀、公正地對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行再監(jiān)督。但我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的定位導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性受到影響。我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般單獨(dú)設(shè)置一個(gè)審計(jì)部門，由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)，這樣將導(dǎo)致對管理層的監(jiān)督控制作用完全失效，導(dǎo)致董事會(huì)、股東大會(huì)對總經(jīng)理缺乏監(jiān)督。

四是內(nèi)部控制監(jiān)督缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制。我國國有企業(yè)不僅缺乏企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督機(jī)制也缺乏企業(yè)外部的監(jiān)督機(jī)制。在企業(yè)內(nèi)部，監(jiān)督效果不盡如人意，主要是企業(yè)內(nèi)部缺乏將董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門等協(xié)調(diào)一致的內(nèi)部控制監(jiān)督活動(dòng)，內(nèi)部控制監(jiān)督隊(duì)伍建設(shè)薄弱，人員配備不足，對企業(yè)內(nèi)部控制尚不能進(jìn)行持續(xù)、有效的評價(jià)。在企業(yè)外部，為了加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)控監(jiān)督，我國由政府和社會(huì)構(gòu)成的內(nèi)部控制監(jiān)督體系還不夠健全，未能發(fā)揮有效作用。目前，國內(nèi)正在逐步完善該監(jiān)督體系的建設(shè)，但在具體的實(shí)踐過程中并沒有達(dá)到理想的效果，主要是由于：企業(yè)外部未能形成統(tǒng)一的監(jiān)督功能標(biāo)準(zhǔn)，管理不集中，信息缺乏橫向溝通，未能有效整合各方力量形成監(jiān)督合力；企業(yè)在實(shí)際實(shí)施過程中，企業(yè)管理層為了平衡預(yù)算和創(chuàng)收，提高企業(yè)的利潤，綜合考慮企業(yè)資源，往往會(huì)選擇性弱化內(nèi)部控制監(jiān)督，使得監(jiān)督未按設(shè)定目標(biāo)進(jìn)行；在企業(yè)的外部環(huán)境中，我國會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境尚不規(guī)范，存在不正當(dāng)?shù)母偁?，并且社?huì)對會(huì)計(jì)師的監(jiān)督力度不夠，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師不能充分發(fā)揮“經(jīng)濟(jì)警察”的作用。

五是國有企業(yè)未整合傳統(tǒng)項(xiàng)目審計(jì)與內(nèi)控監(jiān)督評價(jià)。目前，我國國有企業(yè)對經(jīng)營管理者進(jìn)行任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和離任審計(jì)，對各類工程項(xiàng)目進(jìn)行竣工決算審計(jì)，內(nèi)控監(jiān)督評價(jià)未能有效利用這些審計(jì)成果，資源未能有效整合。而國有企業(yè)整合內(nèi)控監(jiān)督資源，明確要求企業(yè)內(nèi)部各部門能夠人員互補(bǔ)、工作互動(dòng)、情況互通、共享信息，從而能夠形成有力的內(nèi)部控制監(jiān)督力量，使內(nèi)部控制監(jiān)督發(fā)揮最大、最好的效果。

我國國有企業(yè)為了完成企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)，提高企業(yè)的經(jīng)營效率和效果，應(yīng)從企業(yè)內(nèi)部審計(jì)入手，加強(qiáng)國有企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)，增強(qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督作用。

二、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制監(jiān)督的關(guān)系

根據(jù)從2002年1月1日國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)正式頒布、執(zhí)行的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》規(guī)定，將內(nèi)部審計(jì)定義為：“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的保證工作與咨詢活動(dòng)，它的目的是為機(jī)構(gòu)增加價(jià)值并提高機(jī)構(gòu)的運(yùn)行效率。它采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理程序進(jìn)行評價(jià)，提高它們的效率，從而幫助實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)目標(biāo)?！蔽覈鴮徲?jì)理論界的“多職能論”認(rèn)為：“企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的基本職能是以監(jiān)督職能為主，兼有評價(jià)鑒證、信息溝通和咨詢服務(wù)職能?！?/p>

1977年，《利馬宣言》認(rèn)為“審計(jì)本身不是目的，而是控制系統(tǒng)不可缺少的組成部分。這種控制系統(tǒng)的目的就是要盡早地揭露背離公認(rèn)準(zhǔn)則、違反合法性原則及違背資源管理的效率性、效果性和經(jīng)濟(jì)性原則的現(xiàn)象，以便在各種情況下，盡可能及時(shí)地采取糾偏行動(dòng)，使當(dāng)事人承擔(dān)責(zé)任，賠償經(jīng)濟(jì)損失或采取措施防止重蹈覆轍，至少使其難于復(fù)犯?！边@里已經(jīng)明確闡明了內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分與基本前提。從內(nèi)部控制目標(biāo)出發(fā)，內(nèi)部控制基本劃分為企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和企業(yè)內(nèi)部管理控制。它的目標(biāo)是合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；經(jīng)營的效率和效果；遵守適用的法律法規(guī)的要求。在企業(yè)內(nèi)部，內(nèi)部審計(jì)是與業(yè)務(wù)活動(dòng)控制相并列的、獨(dú)立的控制系統(tǒng)，內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)控在整個(gè)企業(yè)中是必不可少的，能夠促進(jìn)內(nèi)部控制體系安全、有效地運(yùn)行。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)是能夠監(jiān)督與評價(jià)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的效果，并將這些信息及其他相關(guān)信息向管理當(dāng)局反饋，為糾正內(nèi)部控制體系的偏差提供依據(jù)。

三、完善國內(nèi)電力企業(yè)內(nèi)控監(jiān)督的措施

1、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的制度建設(shè)

在我國，國有企業(yè)改革尚未完成，內(nèi)部審計(jì)制度尚不健全，直接導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制制度體系不完善，大大影響了內(nèi)部控制監(jiān)督作用的發(fā)揮。國有企業(yè)必須根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)，針對企業(yè)的各業(yè)務(wù)流程，制定可行的、普遍的內(nèi)部審計(jì)制度，保證內(nèi)部審計(jì)能夠有制度可依，從而夯實(shí)內(nèi)部控制監(jiān)督的基礎(chǔ)，最大限度地發(fā)揮其作用。

2、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置

現(xiàn)階段，我國國有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)大多隸屬于總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)，使內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性大打折扣。因此，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置，在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立審計(jì)部、審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)，在分別對總經(jīng)理、董事會(huì)、股東大會(huì)負(fù)責(zé)的同時(shí)審計(jì)委員會(huì)對審計(jì)部具有業(yè)務(wù)指導(dǎo)的責(zé)任，這樣既能保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，使董事會(huì)對總經(jīng)理實(shí)施有效監(jiān)控，又能增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)能力，同時(shí)還能在一定程度上保證內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的有效性。在企業(yè)內(nèi)部爭取早日建立健全、有效的內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制，開展一些使董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門協(xié)調(diào)一致的內(nèi)部控制監(jiān)督活動(dòng)。

3、增加內(nèi)部審計(jì)對內(nèi)部控制的參與度

為了使企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督達(dá)到理想狀態(tài)，在內(nèi)部控制流程建立時(shí)，應(yīng)當(dāng)由業(yè)務(wù)部門和審計(jì)部門聯(lián)合完成，避免單獨(dú)由業(yè)務(wù)部門完成，減少內(nèi)部控制流程固有的缺陷，從而夯實(shí)內(nèi)部控制監(jiān)督的基礎(chǔ)。進(jìn)行內(nèi)部控制評價(jià)時(shí)，在日常內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中加大對內(nèi)部控制的評價(jià)，為企業(yè)開展內(nèi)部控制評價(jià)積累經(jīng)驗(yàn)。由于內(nèi)部審計(jì)對企業(yè)的業(yè)務(wù)與流程的了解非常專業(yè)，容易發(fā)現(xiàn)控制風(fēng)險(xiǎn)弱點(diǎn)以及缺陷，能為健全內(nèi)部控制提供有效依據(jù)。

4、整合企業(yè)監(jiān)督資源，分享內(nèi)部審計(jì)成果，推廣審計(jì)監(jiān)督

企業(yè)監(jiān)督分為日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督，在日常運(yùn)營過程中，要將日常監(jiān)督融入到各業(yè)務(wù)部門的管理職能中，發(fā)揮各業(yè)務(wù)部門專業(yè)人員的特長，消除專業(yè)職能的壁壘，加強(qiáng)協(xié)作，從而在企業(yè)內(nèi)部自上而下增強(qiáng)內(nèi)控監(jiān)督的有效性，整合企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源，分享審計(jì)成果。針對企業(yè)內(nèi)部控制的薄弱點(diǎn)和易產(chǎn)生腐敗風(fēng)險(xiǎn)的控制點(diǎn)實(shí)行專項(xiàng)審計(jì)，對企業(yè)管理高層實(shí)行離任審計(jì)和任中審計(jì)。在今后的工作中，國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)可以有目的性地、創(chuàng)造性地將常規(guī)的內(nèi)部控制評價(jià)和專項(xiàng)的內(nèi)部控制評估融入內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目中，以便提高內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量和內(nèi)部控制監(jiān)督的效率。

[1]曾碧紅：基于內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)控監(jiān)督探討[J].財(cái)會(huì)研究，2008（20）.

[2]韓洪靈、郭燕敏、陳漢文：內(nèi)部控制監(jiān)督要素之應(yīng)用性發(fā)展——基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的理論模型及其借鑒[J].會(huì)計(jì)研究，2009（8）.

[3]東梅：對企業(yè)財(cái)會(huì)內(nèi)控監(jiān)督體制的研究[J].企業(yè)會(huì)計(jì)，2012（7）.

[4]伍學(xué)進(jìn)、劉露曦：內(nèi)部控制的監(jiān)督失效及其對策探討[J].湖北科技學(xué)院學(xué)報(bào)，2013（5）.

[5]郭為：國內(nèi)電力企業(yè)內(nèi)部控制完善建議[J].內(nèi)控與審計(jì)，2013（11）.