“營改增”稅制改革對高?？蒲胸攧?wù)管理的影響及對策

李 汝

(石家莊鐵道大學(xué) 財務(wù)處，河北 石家莊 050043)

一、“營改增”稅制改革的出臺背景及在高校試點情況

為了避免重復(fù)征稅，進(jìn)一步完善財稅制度，降低企業(yè)稅負(fù)，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進(jìn)我國國民經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定發(fā)展，2011年，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》。營業(yè)稅改征增值稅簡稱“營改增”，就是將原來屬于營業(yè)稅征收范圍的一部分行業(yè)，改為增值稅的征收范圍。[1]2012年1月1日，在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點，形成了“6+1模式”，并于2013年8月1日起在全國推廣。國務(wù)院總理李克強(qiáng)2013年12月4日主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定從2014年1月1日起，將鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點，至此交通運輸業(yè)已全部納入營改增范圍。自2014年6月1日起，將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍。

2012年9月1日，北京市各高校開始“營改增”工作，隨后，江蘇省安徽省各高校開展 “營改增”工作，接著，閩、粵、津、浙、鄂等省份的高校陸續(xù)進(jìn)入“營改增” 工作。2013年8月1日起河北省部分高校納入“營改增”試點，主要涉及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等。[2]“營改增”后，對高?？蒲胸攧?wù)管理產(chǎn)生一定的影響，財務(wù)工作人員已切實感受到“營改增”對科研財務(wù)管理帶來的一系列影響。

二、“營改增”稅制改革對高?？蒲胸攧?wù)管理的影響

(一)“營改增”稅制改革對高校增值稅納稅人身份的影響

1.“營改增”試點期間，高?？梢园凑招∫?guī)模納稅人計稅

財政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布的《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》規(guī)定，非企業(yè)性單位、不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。因此，作為事業(yè)單位的高等院校，可以按照小規(guī)模納稅人計稅。

2.“營改增”全國推廣期間高校仍可選擇按簡易辦法征收增值稅

財政部、國家稅務(wù)總局《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第一章第三條規(guī)定，“不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的非企業(yè)性單位、企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅?！蓖瑫r，河北省國家稅務(wù)局關(guān)于營改增有關(guān)政策問題的解答(之二)中也此做了明確說明：“對經(jīng)中華人民共和國教育部批準(zhǔn)設(shè)置或備案的高等學(xué)校，其應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元的，可按簡易辦法征收增值稅?！?/p>

以現(xiàn)代服務(wù)業(yè)為主的高校“營改增”項目，試點成效顯著，小規(guī)模納稅人的稅費都相應(yīng)下降。據(jù)《江蘇經(jīng)濟(jì)報》報道，東南大學(xué) 2012年10月份應(yīng)稅收入為3 000萬元，因“營改增”后小規(guī)模納稅人受益，稅額減少近 80萬元。2013年東南大學(xué)按年研發(fā)經(jīng)費 5億元計算，可以減稅 1 100萬元。

(二)“營改增”稅制改革對高校納稅的影響

1.對高校選擇增值稅納稅人身份的影響

增值稅納稅人按照應(yīng)稅服務(wù)年銷售額和賬務(wù)核算健全與否，分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)需使用一般計稅方法來進(jìn)行計稅。[3]一般納稅人提供的特定應(yīng)稅服務(wù)若符合財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定，則可選擇適用簡易計稅方法計稅，一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。根據(jù)河北省國稅局規(guī)定應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元的高校作為一般納稅人，可按簡易辦法征收增值稅。表1分析了不同類別納稅人的情況，各高校可以根據(jù)規(guī)定合理選擇納稅人類別。

表1 不同類別納稅人的情況比較

注：假定科研服務(wù)接受方支付的價款為S。

2.對高校科研繳納稅費的影響

(1)小規(guī)模納稅人和一般納稅人按照簡易計稅方法計稅時，“營改增”前、后繳納稅費的比較?！盃I改增”前，假定某高校收到科研服務(wù)接受方支付的價款為S，按營業(yè)稅稅率5%繳納營業(yè)稅為S×5%,同時按規(guī)定按營業(yè)稅的7%、3%和2%分別繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加和地方教育費附加，其廣義的營業(yè)稅費Ty=5%S×〔1+(7%+3%+2%)〕=5.6%S。

“營改增”后，小規(guī)模納稅人增值稅稅率3%，繳納增值稅為S÷(1+3%)×3%,同時按規(guī)定按增值稅的7%、3%和2%分別繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加和地方教育費附加，其廣義的增值稅費Tz=〔S÷(1+3%)×3%〕×〔1+(7%+3%+2%)〕=3.26%S。

實行“營改增”后，高校按照小規(guī)模納稅人或一般納稅人簡易征收繳納增值稅和繳納營業(yè)稅比較，總體稅費下降41.79%，即，(Tz-Ty)÷Ty=(3.26%S-5.6%S) ÷5.6%S=-41.79%。以河北某高校含稅科研收入(不包括減免稅科技研發(fā)收入)2 000萬元計算，營改增后，每年減少稅負(fù)近50萬元。

(2)一般納稅人在“營改增”前、后繳納稅費的比較?！盃I改增”前，廣義的營業(yè)稅稅費仍為5.6%S?！盃I改增”后，高校屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，作為一般納稅人(一般計稅方法計稅)繳納增值稅，適用稅率為6%，繳納增值稅為S÷(1+6%)×6%，同時按規(guī)定按增值稅的7%、3%和2%分別繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加和地方教育費附加，其廣義的增值稅費Tz=〔S÷(1+6%)×6%〕×〔1+(7%+3%+2%)〕=6.34%。

實行“營改增”后，高校按照一般納稅人繳納增值稅和繳納營業(yè)稅比較，總體稅費上升13.21%，即，(Tz-Ty)÷Ty=(6.34%S-5.6%S) ÷5.6%S=13.21%。以河北某高校含稅科研收入(不包括減免稅科技研發(fā)收入)2 000萬元計算，營改增后，每年增加稅負(fù)近15萬元。但由于一般納稅人按照規(guī)定可以抵扣增值稅進(jìn)項稅額，如果進(jìn)項稅額達(dá)到含稅收入的0.74%(6.34%-5.6%)，“營改增”前后應(yīng)納稅費持平。

3.對高?？蒲袦p免稅的影響

根據(jù)《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》，高校提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)，免征增值稅。其中，提供技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)的，技術(shù)咨詢、服務(wù)的價款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓(或開發(fā))的價款應(yīng)當(dāng)開在同一張發(fā)票上。當(dāng)高校申請免稅時，須持技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)的書面合同，到試點納稅人所在地省級科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定，并持有關(guān)的書面合同和科技主管部門審核意見證明文件報主管國家稅務(wù)局備查。備案材料要求較為齊全，審批程序較為復(fù)雜。

財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定，“原增值稅一般納稅人接受試點納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，免征增值稅項目的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣”。隨著納入“營改增”行業(yè)的不斷擴(kuò)大，納入產(chǎn)業(yè)鏈條進(jìn)行抵扣的范圍越來越廣。[4]作為接受高校服務(wù)方為了降低成本，降低稅負(fù)，不愿意取得無法進(jìn)項抵扣的發(fā)票，高校無法享受減免稅優(yōu)惠政策。以某高校為例，一年科技研發(fā)收入3 000萬元，按一般納稅人簡易計稅方法計算，增加增值稅稅費近100萬元，增加高?？蒲谐杀?。

4.對高?？蒲邪l(fā)票使用和管理的影響

高校使用的發(fā)票主要是增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。這兩類發(fā)票與營業(yè)稅地稅普通發(fā)票相比，增值稅發(fā)票的開具、使用和管理上的各個環(huán)節(jié)都非常嚴(yán)格，特別是增值稅專用發(fā)票更加嚴(yán)格，高校必須通過增值稅防偽稅控系統(tǒng)開具使用增值稅專用發(fā)票。比如，某高校經(jīng)稅務(wù)部門批準(zhǔn)的增值稅專用發(fā)票月用量“萬元版25份”，因業(yè)務(wù)需要，申請增到百萬元版后，月用量只批準(zhǔn)15份。

自1994 年增值稅改革以來，我國已經(jīng)有數(shù)百人因為增值稅發(fā)票問題承擔(dān)了刑事責(zé)任，我國《刑法》對增值稅專用發(fā)票的虛開、偽造和非法出售與違規(guī)使用增值稅發(fā)票行為的處罰措施都做了專門的規(guī)定，由此引發(fā)的法律后果以及需要承擔(dān)的法律責(zé)任，都要比營業(yè)稅有更詳細(xì)嚴(yán)肅的法律依據(jù)。

5.對高校科研收入水平的影響

“營改增”前，高校按接受服務(wù)方支付的價款金額全部作為高校科研事業(yè)收入，營業(yè)稅稅費全部作為科研項目支出核算；“營改增”后，由于增值稅為價外稅，收入是不含稅部分，也就是增值稅的銷項稅額(進(jìn)項稅額)不作為高?？蒲许椖康氖罩砗怂悖苯釉趹?yīng)繳稅費科目核算。這樣就導(dǎo)致了高?？蒲惺杖氲南陆?，以某高校(一般納稅人簡易計稅方法計稅)為例，“營改增”前每年科研事業(yè)收入8 000萬元，“營改增”后每年減少科研事業(yè)收入233萬元，減少2.91%。這樣由科研部門按照科研管理辦法分配比例分配到學(xué)校、課題組的費用相應(yīng)地減少，因此直接影響高校當(dāng)年科研事業(yè)收入總額、課題負(fù)責(zé)人的科研到款總額等，同時也會對科研人員申報課題的積極性產(chǎn)生影響。

三、高校應(yīng)對“營改增”稅制改革影響的對策

(一)樹立全局意識，做好“營改增”平穩(wěn)過渡

在過渡時期，高校財務(wù)負(fù)責(zé)人應(yīng)對內(nèi)涉及稅改的相關(guān)人員做好解釋、宣傳和培訓(xùn)工作，對外加強(qiáng)與稅務(wù)部門的聯(lián)系，及時了解相關(guān)政策與實施進(jìn)度，以解決實際問題為前提促進(jìn)雙方溝通交流，做好“營改增”的平穩(wěn)過渡。高校財務(wù)人員不斷加強(qiáng)對稅收制度的學(xué)習(xí)，提升自己的業(yè)務(wù)水平，積極應(yīng)對稅收政策的新變化。高校財務(wù)人員全面掌握“營改增”過程中會計處理規(guī)定、發(fā)票使用、納稅申報的流程和減免稅等相關(guān)法規(guī)政策要求，切實按稅法規(guī)定使用和開據(jù)增值稅發(fā)票，尤其是增值稅專用發(fā)票的使用，避免在核算和納稅過程中出現(xiàn)問題。高校財務(wù)人員還要充分利用學(xué)校財務(wù)網(wǎng)站及各種媒介方式向高校職能部門及科研人員宣傳解釋“營改增”的意義和效果，做好答疑解惑工作，使其充分了解“營改增”業(yè)務(wù)。

(二)注重落實，加強(qiáng)校內(nèi)稅收監(jiān)督

財務(wù)部門對高校領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)涉稅負(fù)責(zé)人進(jìn)行稅制改革政策宣講，促進(jìn)各部門納稅意識的轉(zhuǎn)變。應(yīng)逐步做到領(lǐng)導(dǎo)高度重視，重新對財務(wù)方面的內(nèi)部控制制度進(jìn)行認(rèn)真反思和不斷改進(jìn)，應(yīng)進(jìn)行定期或不定期的財務(wù)檢查和財務(wù)稽核，及時發(fā)現(xiàn)學(xué)校涉稅業(yè)務(wù)中存在的一些薄弱環(huán)節(jié)，及時提出改進(jìn)建議，最大程度地降低內(nèi)部風(fēng)險控制，逐步提高財務(wù)監(jiān)督的時效性和針對性。

(三)增強(qiáng)成本核算意識，提高財務(wù)管理水平

“營改增”后，對認(rèn)定為一般納稅人的高校，從科目的設(shè)置、賬務(wù)處理、銷項稅額和進(jìn)項稅額的計算抵扣及會計報表的編報等等都會發(fā)生相應(yīng)變化，和“營改增”前比較更為復(fù)雜，高校財務(wù)人員要不斷提高財務(wù)管理水平，適應(yīng)財稅改革的需要。

“營改增”后，高校整體實現(xiàn)增值稅核算相對容易，但對按照項目管理的科研經(jīng)費，每一個科研項目設(shè)立銷項稅與進(jìn)項稅科目，做到對每一個科研項目的應(yīng)納增值稅款獨立的核算比較困難?！盃I改增”在全國各個行業(yè)的推行勢在必行，高校財務(wù)人員和科研人員增強(qiáng)對成本核算的意識，并對橫向科研的賬務(wù)處理進(jìn)一步細(xì)化到應(yīng)納增值稅款按科研項目實行獨立核算，做到合理支出，更需要進(jìn)一步提高高校財務(wù)管理水平。

(四)抓住改革機(jī)會，做好納稅籌劃

高校財務(wù)人員熟練掌握應(yīng)用“營改增”政策，合理籌劃稅務(wù)業(yè)務(wù)，提升科研資金使用效率?！盃I改增”政策具有很強(qiáng)的導(dǎo)向性，即利用稅負(fù)杠桿降低稅負(fù)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級和科技進(jìn)步，為高校的科研產(chǎn)業(yè)能更加持久地開發(fā)創(chuàng)新提供了活力和動力。在目前科研經(jīng)費進(jìn)項抵扣比較少的情況下，高校財務(wù)人員利用政策爭取認(rèn)定為小規(guī)模納稅人或一般納稅人(簡易計稅)。對認(rèn)定為一般納稅人(一般計稅)的高校，讓科研課題組選擇和能開具增值稅專用發(fā)票的單位合作，盡可能通過獲得增值稅專用發(fā)票增加增值稅進(jìn)項抵扣稅額，降低稅收負(fù)擔(dān)，從而提高資金使用效益。

參考文獻(xiàn)：

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