淺談“營(yíng)改增”后地方稅主體稅種的選擇

李太東（中國(guó)人民大學(xué)財(cái)政金融學(xué)院 北京 100872）

淺談“營(yíng)改增”后地方稅主體稅種的選擇

李太東（中國(guó)人民大學(xué)財(cái)政金融學(xué)院 北京 100872）

本文從分析“營(yíng)改增”后構(gòu)建地方主體稅種的約束條件入手，提出將我國(guó)現(xiàn)有多項(xiàng)房地產(chǎn)稅整合作為新的主體稅種的設(shè)想，并提出了相關(guān)改革建議。

地方稅 主體稅種 房地產(chǎn)稅 “營(yíng)改增”

按照國(guó)務(wù)院明確的改革部署,“營(yíng)改增”將力爭(zhēng)在“十二五”期間全面完成?！盃I(yíng)改增”后，地方稅體系需要重構(gòu)，如何為地方稅尋找新的主體稅種，為地方財(cái)政尋求可以替代營(yíng)業(yè)稅的稅源，成為新一輪財(cái)稅改革亟待破解的問(wèn)題。在地方主體稅種的選擇問(wèn)題上，學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界存在許多觀點(diǎn)。綜合眾多學(xué)者觀點(diǎn)，筆者嘗試對(duì)地方主體稅種的選擇進(jìn)行簡(jiǎn)要分析并提出相關(guān)改革設(shè)想。

一、地方主體稅種選擇的基本構(gòu)思

（一）構(gòu)建地方主體稅種的約束條件

第一，“營(yíng)改增”之后，類似營(yíng)業(yè)稅在地方稅中“一稅獨(dú)大”的格局將難以再現(xiàn)。應(yīng)當(dāng)看到，營(yíng)業(yè)稅作為中央與地方共享稅卻成為地方稅收支柱有其歷史原因，即“分稅制”改革中為平衡中央與地方稅收比重而做出的選擇，這種情況不可復(fù)制。

第二，單個(gè)稅種成為地方稅主體稅種的可能較小。主要原因是由于營(yíng)業(yè)稅在地方稅收收入中占比過(guò)高，目前沒(méi)有其他稅種能夠達(dá)到其稅收規(guī)模。如果比照營(yíng)業(yè)稅的收入規(guī)模設(shè)計(jì)并開征新的地方稅種，則其稅負(fù)必然過(guò)高過(guò)重。

第三，隨著“營(yíng)改增”的完成，營(yíng)業(yè)稅被增值稅取代后所造成的地方稅收收入缺口巨大，如要維持合理稅負(fù)水平，地方稅主體稅種的重新構(gòu)建應(yīng)當(dāng)與中央和地方共享稅的稅制調(diào)整相互結(jié)合，以確保地方稅的組織收入功能不被削弱。

（二）地方稅主體稅種的現(xiàn)實(shí)選擇

基于上述考慮，筆者認(rèn)為，重建的地方主體稅種可以采取綜合的而非單體的稅種方案，其中既可以包括地方獨(dú)享稅種，也可以納入中央與地方共享稅種；既可以按照稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)行整合，也可以按照稅種關(guān)聯(lián)度進(jìn)行劃分。按照這一思路，建議將我國(guó)現(xiàn)有多項(xiàng)房地產(chǎn)稅（含房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、契稅、耕地占用稅）整合作為新的地方主體稅種，主要理由是：

房地產(chǎn)稅具有成為地方主體稅種的重要特征。一是房地產(chǎn)具有課稅對(duì)象固定且非流動(dòng)性的特征，因此其受經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和市場(chǎng)變化的影響較小，不會(huì)因?yàn)榈胤秸鞫惗淖冊(cè)撋a(chǎn)要素的地區(qū)配置。二是地方政府的重要職責(zé)是市政建設(shè)、維護(hù)治安、保護(hù)居民財(cái)產(chǎn)安全，這些職能的發(fā)揮可顯著促進(jìn)房地產(chǎn)的保值與增值，具有鮮明的受益性。三是房地產(chǎn)坐落分散，且由于各棟房地產(chǎn)地理位置、戶型、樓層、開發(fā)成本等各不相同，使得每一棟房地產(chǎn)呈現(xiàn)出唯一性和獨(dú)特性，對(duì)房地產(chǎn)課稅需要充分了解當(dāng)?shù)氐母鞣N信息，而地方政府更接近征稅對(duì)象，具有巨大的信息優(yōu)勢(shì)，由當(dāng)?shù)卣?fù)責(zé)征管更有效率。四是房地產(chǎn)稅稅源相對(duì)穩(wěn)定，不會(huì)隨經(jīng)濟(jì)周期的變化大起大落。五是房地產(chǎn)稅按評(píng)估價(jià)征稅，更有利于地方政府因地制宜地制定政策。

從產(chǎn)業(yè)發(fā)展來(lái)看，房地產(chǎn)稅具有成為地方主體稅種的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。改革開放30多年，我國(guó)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期保持了7%以上的高速增長(zhǎng)。2012年，我國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值達(dá)519 322億元，位居世界第二位。經(jīng)濟(jì)的良好發(fā)展帶動(dòng)了房地產(chǎn)業(yè)的紅火。2012年全社會(huì)固定資產(chǎn)投資中，房屋建筑施工面積1 167 238萬(wàn)平方米，竣工面積335 504萬(wàn)平方米，其中住宅面積614 991萬(wàn)平方米，房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)投資71 804億元。①數(shù)據(jù)來(lái)源：中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒（2013）[J].中國(guó)統(tǒng)計(jì)出版社,2014.房地產(chǎn)市場(chǎng)的快速發(fā)展為提升房地產(chǎn)稅收入比重奠定了良好的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和稅源基礎(chǔ)。

房地產(chǎn)稅具有成為地方主體稅種的現(xiàn)實(shí)條件。從稅收收入看，近年來(lái)，隨著我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)的迅猛發(fā)展，房地產(chǎn)稅收入增勢(shì)迅猛，占稅收收入總額和地方財(cái)政收入的比重呈現(xiàn)出跳躍式上升。2012年，我國(guó)房地產(chǎn)稅收規(guī)模已達(dá)10 128.33億元，占全國(guó)稅收收入的比重達(dá)到10.07%，占地方財(cái)政收入的比重為16.6%，比2011年上升0.9個(gè)百分點(diǎn)，接近2000年的2倍，比重創(chuàng)歷史新高。②數(shù)據(jù)來(lái)源：中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒（2013）[J].中國(guó)統(tǒng)計(jì)出版社,2014.房地產(chǎn)“五稅”在地方本級(jí)財(cái)政收入中的比重由2000年的7.01%上升到2012年16.6%，年均漲幅接近1個(gè)百分點(diǎn)，漲幅較大。③上海易居房地產(chǎn)研究院.2012年全國(guó)“土地財(cái)政”降溫：房地產(chǎn)稅收增長(zhǎng),土地出讓金下跌[J].易居研究,2013（3）.這一現(xiàn)象在地市、縣級(jí)尤為明顯。

二、改革現(xiàn)行房地產(chǎn)稅體系的初步設(shè)想

為將房地產(chǎn)稅構(gòu)建為地方主體稅種，需要對(duì)房地產(chǎn)稅各具體稅種進(jìn)行優(yōu)化設(shè)計(jì)，并配套相關(guān)改革措施，以提升房地產(chǎn)稅的收入地位。

一是改革房產(chǎn)稅。從近期來(lái)看，應(yīng)取消對(duì)于“個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)免納房產(chǎn)稅”的稅收優(yōu)惠規(guī)定，對(duì)非經(jīng)營(yíng)性住房恢復(fù)征收房產(chǎn)稅，結(jié)束城市居民個(gè)人擁有房產(chǎn)在保有環(huán)節(jié)的無(wú)稅狀態(tài)。通過(guò)恢復(fù)對(duì)于城市居民住房的普遍征稅，提高房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)，合理調(diào)節(jié)收入分配。事實(shí)上，2011年l月，國(guó)務(wù)院辦公廳第136次常務(wù)會(huì)議已經(jīng)決定在部分城市進(jìn)行對(duì)個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，具體征收辦法由試點(diǎn)地區(qū)政府從實(shí)際出發(fā)制定。在此背景下，上海和重慶率先試點(diǎn)對(duì)居民個(gè)人非經(jīng)營(yíng)性住房征收房產(chǎn)稅，拉開了我國(guó)對(duì)居民個(gè)人非經(jīng)營(yíng)性住房征收房產(chǎn)稅的序幕。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)繼續(xù)擴(kuò)大試點(diǎn)城市范圍并最終在全國(guó)范圍內(nèi)開征個(gè)人住房房產(chǎn)稅。

從遠(yuǎn)期來(lái)看，房產(chǎn)稅改革應(yīng)當(dāng)逐步改變房產(chǎn)稅僅在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)開征的做法，將征稅范圍擴(kuò)大到農(nóng)村，建立城鄉(xiāng)一體化的房產(chǎn)稅制度。考慮到我國(guó)城鄉(xiāng)居民收入差距等方面因素，在改革初始階段可以給予農(nóng)民自用住房一定時(shí)期的減免稅，以不增加農(nóng)民負(fù)擔(dān)。同時(shí)適當(dāng)下放稅權(quán)，把農(nóng)村地區(qū)應(yīng)稅房產(chǎn)的征免稅權(quán)限下放給地方政府，以便于地方政府根據(jù)本地區(qū)的實(shí)際情況因地制宜地確定合理的稅收政策。

二是改革城鎮(zhèn)土地使用稅。城鎮(zhèn)土地使用稅的改革思路與房產(chǎn)稅基本相同，在近期配合房產(chǎn)稅改革，借鑒房產(chǎn)稅對(duì)于城市居民非經(jīng)營(yíng)性住房征稅的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)城市居民非經(jīng)營(yíng)性住房用地恢復(fù)征收土地稅，結(jié)束居民個(gè)人擁有房產(chǎn)用地在保有環(huán)節(jié)的無(wú)稅狀態(tài)。在適用稅率方面，改革后的城鎮(zhèn)土地使用稅應(yīng)統(tǒng)一采用比例稅率形式，但允許各地適用不同的稅率水平，以適應(yīng)較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，并使各地有較大的選擇空間。在計(jì)稅基礎(chǔ)方面，以土地評(píng)估價(jià)值作為城鎮(zhèn)土地使用稅的計(jì)稅依據(jù)。在計(jì)稅方法方面，將城鎮(zhèn)土地使用稅的從量計(jì)征方法改為從價(jià)計(jì)征方法。從遠(yuǎn)期來(lái)看，也應(yīng)將城鎮(zhèn)土地使用稅的征稅范圍擴(kuò)大到農(nóng)村。征稅范圍應(yīng)不僅包括城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，而且包括農(nóng)村地區(qū)的耕地、森林、草地、農(nóng)田水利用地、養(yǎng)殖水面。新土地使用稅的納稅人，應(yīng)涵蓋征用或占有應(yīng)稅土地（包括農(nóng)地）用于非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個(gè)人。同時(shí)，對(duì)農(nóng)村地區(qū)的應(yīng)稅土地設(shè)置低稅率，將減稅、免稅的權(quán)利適當(dāng)下放，由各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市人民政府確定農(nóng)村地區(qū)應(yīng)稅土地有關(guān)征稅或減免稅的規(guī)定。

三是改革耕地占用稅。一是進(jìn)一步完善征收依據(jù)。修訂現(xiàn)行稅制，改定額稅為比例稅，使稅收與土地的市場(chǎng)價(jià)值，如拍賣價(jià)格等掛鉤，使征收依據(jù)更加科學(xué)合理。根據(jù)國(guó)土資源部2009年發(fā)布的《中國(guó)耕地質(zhì)量等級(jí)調(diào)查與評(píng)定》，目前我國(guó)耕地由低到高共綜合評(píng)定為15個(gè)等別，其中優(yōu)等地、高等地、中等地、低等地面積占全國(guó)耕地評(píng)定總面積的比例分別為2.67%、29.98%、50.64%、16.71%，低于平均等別的10至15等土地占調(diào)查評(píng)定總面積的57%以上，而生產(chǎn)能力大于1 000公斤/畝的耕地僅占6.09%，顯示我國(guó)耕地質(zhì)量總體明顯偏低。鑒于此，如果繼續(xù)維持征收，則應(yīng)抓緊完善和調(diào)整稅額標(biāo)準(zhǔn)?？煽紤]按耕地等別來(lái)征收，征收標(biāo)準(zhǔn)可與新增建設(shè)用地有償使用費(fèi)保持一致。耕地占用稅至少應(yīng)達(dá)到用地成本的5%以上。二是清費(fèi)立稅，規(guī)范征收。由于耕地開墾費(fèi)、新菜地開發(fā)建設(shè)基金與耕地占用稅的用途基本相同，將其合并，統(tǒng)一征收耕地占用稅，這不僅有助于耕地占用稅稅制的完善，理順?lè)峙潢P(guān)系，規(guī)范分配格局，同時(shí)也可簡(jiǎn)化審批程序，減輕征用地單位的費(fèi)用負(fù)擔(dān)。

四是改革契稅。從目前情況看，1997年修訂的《契稅暫行條例》，擴(kuò)大了契稅的納稅人范圍，調(diào)整了稅目、稅率，縮小了減免稅范圍，稅制已相對(duì)完善，實(shí)際運(yùn)行狀況良好。近年來(lái)，契稅不僅成為地方稅稅種中極具增長(zhǎng)潛力的稅種，同時(shí)因?yàn)槠涫菍?duì)土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移行為征稅，因而也成為政府監(jiān)控房地產(chǎn)市場(chǎng)交易活躍程度，調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)的重要杠桿。下一步契稅稅制的優(yōu)化，除了針對(duì)目前存在的契稅征管法律依據(jù)缺失問(wèn)題，盡快制訂統(tǒng)一的《契稅征收管理辦法》外，還是要針對(duì)可能存在的房地產(chǎn)市場(chǎng)“泡沫”，通過(guò)稅目、稅率的調(diào)整，進(jìn)一步強(qiáng)化調(diào)控作用，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)良性健康發(fā)展。同時(shí)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展，從保證國(guó)有土地和集體土地使用權(quán)受讓人契稅稅負(fù)的公平性及契稅稅源的完整性出發(fā)，逐步把農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)納入契稅的征稅范圍，并將超過(guò)20年的長(zhǎng)期租賃界定為權(quán)屬轉(zhuǎn)移，納入契稅征稅范圍，便于國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控。

三、培育其他地方稅種

從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，加快構(gòu)建以房地產(chǎn)稅為地方稅系的主體稅種外，還可以選擇其他稅種予以輔助，比如開征環(huán)境保護(hù)稅和遺產(chǎn)稅。

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和工業(yè)化程度的提高，環(huán)境污染已經(jīng)成為一個(gè)嚴(yán)重的問(wèn)題。為了加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)，應(yīng)盡快將目前的環(huán)境保護(hù)費(fèi)改為環(huán)境保護(hù)稅。建議授權(quán)省級(jí)政府根據(jù)本地區(qū)的實(shí)際情況制定地方環(huán)境保護(hù)稅的具體征收標(biāo)準(zhǔn)，作為地方專項(xiàng)稅收，用于地方環(huán)境保護(hù)事業(yè)。

遺產(chǎn)稅是以財(cái)產(chǎn)所有者遺留的財(cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象征收的一種財(cái)產(chǎn)稅，包括對(duì)被繼承人遺產(chǎn)總額課征的遺產(chǎn)稅和對(duì)繼承人繼承份額課征的繼承稅。大多數(shù)征收遺產(chǎn)稅的國(guó)家同時(shí)征收贈(zèng)與稅，一部分國(guó)家將二者合并，使用同一稅率征收，以防止納稅人通過(guò)贈(zèng)與方式逃避繳納遺產(chǎn)稅。建議在條件成熟時(shí)，試點(diǎn)開征遺產(chǎn)稅，作為地方稅的重要補(bǔ)充。

[1] 賈康.房地產(chǎn)稅的作用、機(jī)理及改革方向、路徑、要領(lǐng)的探討[J].北京工商大學(xué)學(xué)報(bào),2012,(2).

[2] 何賽.增值稅擴(kuò)圍下的地方稅問(wèn)題研究[J].對(duì)外經(jīng)貿(mào),2013,(2).

[3] 程黎,劉剛.“十二五”時(shí)期環(huán)境稅成為地方主體稅種的可能性分析[J].宏觀經(jīng)濟(jì)研究,2013,(1).

[4] 王蘊(yùn),田建利.構(gòu)建以財(cái)產(chǎn)稅為主體稅種的地方稅體系[J].稅收經(jīng)濟(jì)研究,2012,(5).

[5] 吳利群.構(gòu)建財(cái)產(chǎn)稅為我國(guó)地方稅主體稅種的可行性研究[J].稅務(wù)研究,2005,(5).

實(shí)習(xí)編輯：賈蘭霞

責(zé)任編輯：高 陽(yáng)

On the Choice of Main Tax Category of the Local Tax in the Post-business-tax Era

Taidong Li

Based on the analysis of the characteristics of the main tax categories in the local tax system, this paper suggests the real estate tax serve as a new main tax category in the local taxation and also proposes to introduce the environmental protection tax and inheritance tax to serve as the assistant categories in the long term.

Local tax Main tax category Real estate tax Converting business tax into VAT

F810.42

A

2095-6126(2014)07-0061-03