營改增新階段下的企業(yè)納稅籌劃研究

周連香

【摘 要】“營改增”工作實施以來，除交通運輸企業(yè)稅負(fù)有所上升以外，其他行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)全面得到了減輕，資金支出和財務(wù)風(fēng)險都得到了一定程度的降低，針對新情況、新階段的特征，企業(yè)需要對納稅籌劃進(jìn)行調(diào)整，以實現(xiàn)資金的優(yōu)化調(diào)度。本文將對“營改增”政策下企業(yè)在納稅籌劃方面的思路加以分析，并提出相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】營改增；納稅籌劃；改革建議

“營改增”的試點工作自2012年起開始實施，2013年在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)以及部分的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的試點，并將廣播影視作品的制作、播放、發(fā)行等納入試點，還將擇機(jī)將鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)納入營改增試點，力爭“十二五”期間全面完成營改增改革。

一、“營改增”政策概論

以增值稅代替原本營業(yè)稅應(yīng)稅項目的政策就是“營改增”，增值稅比營業(yè)稅更為合理，因為其依照產(chǎn)品或服務(wù)增值的部分進(jìn)行納稅，避免了營業(yè)稅的重復(fù)納稅現(xiàn)象。目前，“營改增”的試點行業(yè)以交通運輸業(yè)為主，囊括了陸路、水路、航空、管道四種運輸業(yè)。此外，一些現(xiàn)代服務(wù)業(yè)也作為試點行業(yè)實行了“營改增”改革，如文化創(chuàng)意業(yè)、信息技術(shù)業(yè)、鑒證咨詢業(yè)、物流輔助業(yè)等。

在具體的稅率設(shè)置方面，新政策的稅率設(shè)置比原本的政策更靈活，在原本的稅率之外增設(shè)了6%與11%兩種低稅率，針對不同行業(yè)的不同特點確定其納稅率。例如，有形動產(chǎn)租賃等行業(yè)以舊有17%的稅率進(jìn)行繳納，交通運輸業(yè)則適用新增的11%稅率，其他試點的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)采用同樣新增的6%稅率，此外，還制定了適用于小規(guī)模納稅人的3%征收率。

“營改增”政策在認(rèn)定納稅人資格方面也做出了規(guī)定。當(dāng)試點企業(yè)的納稅人每年的應(yīng)稅銷售額達(dá)到500萬元以上時，即被認(rèn)定為一般納稅人，該納稅人需要向有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報以申請該資格，獲得該資格的納稅人可以以抵扣納稅的手段進(jìn)行納稅。不過，已經(jīng)取得該資格的納稅人并不需要重新進(jìn)行申請認(rèn)定。

二、“營改增”政策下的企業(yè)納稅籌劃思路

企業(yè)自身所屬行業(yè)、所處地域、所具規(guī)模的不同構(gòu)成了企業(yè)不同的納稅環(huán)境，在這種背景下，企業(yè)對納稅籌劃的思路自然也存在一定的差異。以下將從切入點的不同來分析企業(yè)在納稅籌劃上的具體方向。

1.供應(yīng)鏈安排

增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種，其納稅主體在供應(yīng)鏈上所處的節(jié)點位置影響著其實際稅負(fù)，而且在“營改增”新階段，試點范圍擴(kuò)展至全國，地區(qū)差異的影響更大，加之原本就有的行業(yè)差異影響，多重影響因素交織混雜，形成了極端復(fù)雜的納稅籌劃環(huán)境。因此納稅籌劃需要對這些因素進(jìn)行綜合考慮，其中企業(yè)在供應(yīng)鏈上的位置是考慮重點，將企業(yè)置于供應(yīng)鏈上最合理的一個節(jié)點才能實現(xiàn)最優(yōu)化配置，令企業(yè)的利益達(dá)到最大化。

舉例來說，試點企業(yè)的稅額抵扣和供應(yīng)鏈的上游企業(yè)有很大關(guān)系，當(dāng)上游企業(yè)位于“營改增”的試點范圍以外時，因為其繳納的是營業(yè)稅，所以試點企業(yè)無法從上游企業(yè)處獲得購貨的增值稅發(fā)票，進(jìn)項的相關(guān)稅額自然無法抵扣，企業(yè)的稅負(fù)依然沒有減輕。針對這種情況，企業(yè)在納稅籌劃上要進(jìn)行業(yè)務(wù)的拓展，將供應(yīng)鏈的上游也納入業(yè)務(wù)范圍，可以通過對供應(yīng)鏈上游投資或者直接收購上游企業(yè)的方式來實現(xiàn)。

2.業(yè)務(wù)重整

以業(yè)務(wù)重整作為納稅籌劃切入點的常用方法有二：其一是針對經(jīng)營地點的重整，這種手段只適用于“營改增”的第一階段，是指符合“營改增”行業(yè)試點要求，但所處經(jīng)營地點位于試點區(qū)域以外的企業(yè)，于試點區(qū)域內(nèi)設(shè)置經(jīng)營機(jī)構(gòu)以享受“營改增”政策的好處。但隨著“營改增”第二階段的開始，試點范圍擴(kuò)展至全國，該手段的適用性大大下降。其二是對企業(yè)內(nèi)所適用的增值稅率不同的業(yè)務(wù)的重整。如前文所述，“營改增”政策增設(shè)了新的增值稅稅率，而有些試點企業(yè)的業(yè)務(wù)不只一種，不同的業(yè)務(wù)可能會適用不同的稅率，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)對業(yè)務(wù)進(jìn)行重整，將適用不同稅率的業(yè)務(wù)進(jìn)行分離。

3.一般納稅人的資格認(rèn)定與計稅方法

如前文所述，當(dāng)試點企業(yè)的納稅人每年的應(yīng)稅銷售額達(dá)到500萬元以上時，可以認(rèn)定為一般納稅人，但這個認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)并不是絕對的，根據(jù)具體的試點情況，財政部與國家稅務(wù)總局兩大機(jī)關(guān)可以對具體的標(biāo)準(zhǔn)額進(jìn)行調(diào)整。比如納稅人中的自開票納稅人，當(dāng)其行業(yè)為原公路運輸或內(nèi)河貨物運輸時，即使每年的應(yīng)稅銷售額未達(dá)到500萬元，也可作為一般納稅人進(jìn)行申請認(rèn)定。相反，一般納稅人在公共交通運輸方面提供的服務(wù)則可以按簡易方法計稅。這種彈性規(guī)定令一般納稅人的資格認(rèn)定與計稅方法都獲得了相當(dāng)大的操作空間，企業(yè)可以根據(jù)自身狀況的不同自主選擇最適合的納稅身份和納稅方案，給企業(yè)留出了進(jìn)行納稅籌劃的余暇。

4.時間差

我國的“營改增”是分階段進(jìn)行的，第一階段進(jìn)行試點的地區(qū)已經(jīng)具備了一定的相關(guān)經(jīng)驗，建立了較為完善的稅收系統(tǒng)和組織制度，第二階段才開始進(jìn)行試點的地區(qū)需要對第一階段的地區(qū)加以關(guān)注，從其中吸取必要的經(jīng)驗，與自身實際情況相結(jié)合，進(jìn)行自己的企業(yè)納稅籌劃調(diào)整。在第一階段就從未試點地區(qū)向試點地區(qū)進(jìn)行過業(yè)務(wù)拓展的企業(yè)要充分利用自己的經(jīng)驗優(yōu)勢，在這個改革的時間差時期盡快實現(xiàn)納稅收益的最大化。

5.稅率籌劃

稅率的籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)的一種籌劃方法。稅率是重要的稅制要素之一，也是決定納稅人稅負(fù)高低的主要因素，各種不同的稅種適用不同的稅率，納稅人可以利用課稅對象界定上的含糊性進(jìn)行籌劃；即使是同一稅種，適用的稅率也會因稅基或其他假設(shè)條件不同而發(fā)生相應(yīng)的變化，納稅人可以通過改變稅基分布調(diào)整適用的稅率，從而達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。比如：貨物運輸代理服務(wù)，是指接受貨物收貨人、發(fā)貨人的委托，以委托人的名義或者以自己的名義，在不直接提供貨物運輸勞務(wù)情況下，為委托人辦理貨物運輸及相關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù)的業(yè)務(wù)活動?！盃I改增”試點后，交通運輸業(yè)適用11%稅率，物流輔助服務(wù)適用6%稅率，兩者有5個百分點的稅率差異。因為貨物運輸代理服務(wù)稅負(fù)低，從事交通運輸業(yè)企業(yè)可單獨成立代理公司，將非核心業(yè)務(wù)采用代理的方式提供服務(wù)，降低增值稅稅負(fù)；比如：納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)或納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，則會從高適用稅率，從而增加企業(yè)稅負(fù)。

三、對“營改增”政策下各部門的建議

1.對稅收機(jī)關(guān)的建議

我國的稅收機(jī)構(gòu)一直分為兩個系統(tǒng)，分別是國稅和地稅，雖然這種分立的系統(tǒng)為中央財政收入與宏觀調(diào)控帶來了正面意義，但相對地也提高了稅收征管的成本，因此對兩個稅務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行整合的建議由來已久。“營改增”的實行則為整合工作帶來了機(jī)會，“營改增”的擴(kuò)圍實施后，增值稅的征管權(quán)限是兩個系統(tǒng)開始合并的關(guān)鍵，即將增值稅的征管權(quán)限完全交付國稅機(jī)關(guān)，而地稅系統(tǒng)原本的營業(yè)稅征管相關(guān)人員則借機(jī)并入國稅系統(tǒng)。

2.對企業(yè)的建議

“營改增”對企業(yè)來說即是機(jī)遇又是挑戰(zhàn)。在機(jī)遇方面，“營改增”消除了原本營業(yè)稅重復(fù)征稅的問題，而且新的稅率標(biāo)準(zhǔn)為小規(guī)模納稅人提供了3%的低額征收率，給企業(yè)提供了更好的發(fā)展良機(jī)。在挑戰(zhàn)方面，增值稅發(fā)票的重要性和使用率都進(jìn)一步增加，這為企業(yè)在納稅方面的管理和申報都帶來了一定的困難，增加了行政與刑事風(fēng)險，這是各個企業(yè)必須要小心的問題。

四、結(jié)語

“營改增”的改革對我國未來長遠(yuǎn)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要意義，其減輕了我國各個企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，使得企業(yè)在資金調(diào)度上更能得心應(yīng)手，有利于企業(yè)的發(fā)展。目前，“營改增”仍處于試行階段，各地的相關(guān)試點企業(yè)應(yīng)積極配合，主動調(diào)整，歸納經(jīng)驗，盡快完成最符合企業(yè)利益的納稅籌劃，既對企業(yè)自身的發(fā)展有利，更為日后“營改增”的正式推行打下基礎(chǔ)，起到對尚未實行改革的企業(yè)的模范表率作用，為我國的稅制改革工作做出貢獻(xiàn)。

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