稅收優(yōu)惠對促進我國企業(yè)年金發(fā)展的作用探討

○周代

（武漢大學政治與公共管理學院 湖北 武漢 430072）

一、我國企業(yè)年金發(fā)展歷程

我國企業(yè)年金始于20世紀80年代末90年代初期，以2000年底《關(guān)于完善城鎮(zhèn)社會保障體系的試點方案》的頒布到2013年底財政部、人社部、國稅總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》為界，至今經(jīng)歷了三個階段，即企業(yè)補充養(yǎng)老保險階段、企業(yè)年金試點階段和企業(yè)年金規(guī)范發(fā)展階段。

1、企業(yè)補充養(yǎng)老保險階段

1991—2000年是我國企業(yè)年金的探索階段，屬于非正規(guī)的企業(yè)年金實踐。在該階段明確提出了中國養(yǎng)老保險改革的目標、原則和建立多層次養(yǎng)老保險制度的框架，并且鼓勵各企業(yè)實行補充養(yǎng)老保險制度。

2、企業(yè)年金試點階段

2000—2004年為我國企業(yè)年金發(fā)展完善的試點階段，以“國務(wù)院42號”文件的頒布為標志。在該階段正式使用了“企業(yè)年金”的概念并規(guī)定其實行市場化管理，但對企業(yè)年金具體的投資運營的方式、基金管理和資產(chǎn)配置等均沒有任何強制性的規(guī)定和細則。

3、企業(yè)年金規(guī)范發(fā)展階段

2004年5月1日正式開始實施的《企業(yè)年金試行辦法》和《企業(yè)年金基金管理試行辦法》對我國企業(yè)建立企業(yè)年金的基本條件、投資運營、監(jiān)督管理等提出了明確的規(guī)范。2011年5月1日開始實施的《企業(yè)年金基金管理辦法》標志著我國企業(yè)年金制度開始走上規(guī)范化發(fā)展階段。

2014年1月1日開始實施的由財政部、人社部、國稅總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》，進一步明確了企業(yè)和個人參加企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策，也標志著我國開始采取措施，大力推進作為養(yǎng)老保險第二支柱的企業(yè)年金制度。

二、我國企業(yè)年金發(fā)展現(xiàn)狀

一是企業(yè)年金基金積累量沒有達到預期，積累量少，占GDP比重小。截至2010年底全國的企業(yè)年金積累量只有2809億，占我國養(yǎng)老金總資產(chǎn)比例僅為10.5%，與有關(guān)部門對企業(yè)年金發(fā)展趨勢進行預測的1.5萬億相差甚遠。二是企業(yè)年金的覆蓋范圍狹窄。我國建立年金計劃的企業(yè)都是國有大中型企業(yè)，幾乎沒有中小型企業(yè)。這種情況使得企業(yè)年金成為少數(shù)優(yōu)勢企業(yè)和行業(yè)的特權(quán)，這不符合社會養(yǎng)老保險的廣覆蓋、多層次的原則。而中小型企業(yè)占比超過企業(yè)總數(shù)的99%，創(chuàng)造了GNP60%的份額，沒有中小型企業(yè)參與的企業(yè)年金是不可能取得突破進展的。

三、我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠制度

1、EET稅制與國際經(jīng)驗

稅收政策是國家宏觀調(diào)控的重要手段和國家促進某些產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策內(nèi)容，會對企業(yè)年金的發(fā)展起到非常關(guān)鍵的作用，但同時可能也會導致財政收入即期減少以及高收入人群利用稅收優(yōu)惠政策避稅，使稅收再分配功能失效。因此，根據(jù)國情設(shè)計一個既能促進企業(yè)年金發(fā)展，又能避免高收入人群鉆政策漏洞的稅收優(yōu)惠政策，對于我國企業(yè)年金的發(fā)展具有重要意義。

從操作流程來看，企業(yè)年金制度是一個基金管理、資金運行和待遇領(lǐng)取的不同環(huán)節(jié)綜合發(fā)展的補充養(yǎng)老保險制度。根據(jù)國際慣例，我們通常將企業(yè)年金整個過程分為三個階段，分別是繳費階段、基金累積階段和待遇領(lǐng)取階段，每個階段都會受到稅收政策的影響。國際上，針對這三個環(huán)節(jié)是否征稅，將企業(yè)年金稅收制度分為8種。而這8種稅制中，EEE稅制對企業(yè)年金參與者最有利，但是不利于社會公平，導致國家稅收大量流失。最嚴格的是TTT稅制，每個環(huán)節(jié)都要征稅，會打擊企業(yè)和個人參與企業(yè)年金積極性。從目前世界各國的實踐經(jīng)驗來看，EET稅制是世界企業(yè)年金的主流稅制，如美國401K計劃就是典型的EET稅制。該稅制就允許企業(yè)和個人在稅前收入中扣除繳費部分，并對年金基金投資運營取得的收益免征稅收，只是在個人領(lǐng)取年金養(yǎng)老金時，按照應納稅收入進行征稅。這樣，不僅保證政府稅收不會流失，也會對企業(yè)年金發(fā)展起到鼓勵作用。

2、我國稅收優(yōu)惠政策前后對比

是否有納稅優(yōu)惠是企業(yè)和員工在面對企業(yè)年金時最關(guān)心的問題，也是影響企業(yè)年金快速發(fā)展的重要因素之一。一直以來，我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策都在不斷發(fā)展和調(diào)整中，而且各地的優(yōu)惠標準也不統(tǒng)一，直到2013年底發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》在稅收優(yōu)惠方面取得了重大突破。新政策的出臺能很大程度上降低了繳費者的稅負，極大增強了現(xiàn)行企業(yè)年金制度的吸引力。

表1 2014年1月1日前后我國稅收優(yōu)惠政策對比

從表1可以看出，在借鑒其他發(fā)達國家成功經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，2014年1月1日之后我國開始實施最新的稅收優(yōu)惠政策，即企業(yè)年金個人所得稅遞延納稅優(yōu)惠政策，這項政策被業(yè)內(nèi)人士稱之為中國版的401K。從稅收優(yōu)惠設(shè)置的環(huán)節(jié)來看，我國現(xiàn)行企業(yè)年金稅收制度也與世界接軌，采用世界主流的EET稅制。

四、稅收優(yōu)惠政策能促進企業(yè)年金制度的發(fā)展

我國企業(yè)年金制度是企業(yè)在國家政策的指導下，根據(jù)自身的經(jīng)濟實力和經(jīng)濟狀況建立的。與強制性的社會養(yǎng)老保險不同，建立企業(yè)年金是自愿性的。是否建立企業(yè)年金，除了需要一定的經(jīng)濟實力，更重要的決定因素是企業(yè)年金主體——企業(yè)和個人參與企業(yè)年金的意愿。而影響有經(jīng)濟實力企業(yè)建立企業(yè)年金的一大因素是稅收優(yōu)惠。政府對企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠舉措不外乎稅收減免和延遲納稅兩種。稅收減免就是國家為了某些特定政策目標的實現(xiàn)，政府通過放棄一部分稅收收入，對某些納稅人和一些納稅項目給予照顧，不征或少征一部分應納稅款。延遲稅收即允許企業(yè)與職工從稅前收入中扣除一定比例的年金繳費額，在領(lǐng)取養(yǎng)老金時再征收個人所得稅。這兩個方面均能刺激企業(yè)和個人建立企業(yè)年金的積極性。

1、我國稅收優(yōu)惠政策對員工的影響分析

對于企業(yè)員工來說，延遲納稅的政策優(yōu)惠很吸引人。目前，世界各國均出于社會公平，緩解貧富差距的需要，而對個人所得采取超額累進稅率，隨著個人收入水平的不斷提高，所對應的稅率也會逐漸提高。企業(yè)年金的延遲納稅安排，可以有效地減少企業(yè)員工繳納的稅收。

首先，員工在工作期間如果沒有企業(yè)年金計劃或者有企業(yè)年金計劃卻沒有稅收優(yōu)惠，有比較高收入的就會按照較高的邊際稅率繳納個人所得稅，但如果有了延遲納稅的優(yōu)惠政策，收入中用于繳納企業(yè)年金的部分在退休后才進行交稅，而員工在退休期收入水平整體大幅度下降，則領(lǐng)取的年金適用邊際稅率也會大大降低，前后的稅率差會為員工節(jié)省一筆不小的開支。

其次，由于參加企業(yè)年金，員工需要從收入中拿出一部分繳入年金賬戶中，不僅僅節(jié)省了繳費部分的稅收，還直接減少了員工當期的應稅收入。同時，由于按等級征收稅制，很有可能由于繳納了企業(yè)年金后，員工的應稅收入的稅收等級也降低了，從而間接獲得節(jié)稅收益。

此外，對企業(yè)年金個人賬戶資金收益采取遞延稅收，也是年金計劃的一個吸引點。

2、稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)的影響分析

首先，企業(yè)年金繳費階段，對企業(yè)繳納企業(yè)年金的部分比例可以列入企業(yè)成本。一方面可以減少企業(yè)需要繳納的稅收，另一方面能減少企業(yè)人工成本，加大企業(yè)建立年金計劃的積極性。

其次，對企業(yè)來說，企業(yè)年金不僅“熨平”了員工的收入水平，還將員工年輕時期的高收入和退休時期的低收入之間進行了重新分配調(diào)節(jié)。由于目前政府采用累進制稅率，可以采用平均稅率來反映稅負的高低。這里采用T1表示沒有企業(yè)年金計劃的稅率，T2表示需要繳納企業(yè)年金的稅率，累進稅率的存在，使得T1>T2。當延期繳稅安排將員工的平均稅率由T1降到T2時，因為市場競爭機制使得企業(yè)需要支付的工資成本也會下降。同時，由于稅收優(yōu)惠使得員工的稅收負擔降低，反映到勞動力市場上就是企業(yè)工資成本的降低，企業(yè)工資成本的降低就意味著利潤的增加。可見，企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策能降低企業(yè)經(jīng)營成本、增加利潤的效應，可以鼓勵更多企業(yè)積極建立企業(yè)年金計劃。

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