風(fēng) 險 管 理*（上）

馬特海斯·阿靈克 著

李純璞譯

風(fēng) 險 管 理*（上）

馬特海斯·阿靈克 著

李純璞譯

風(fēng)險管理涵蓋了稅務(wù)機關(guān)的各項職能和工作流程，其中遵從風(fēng)險管理是稅務(wù)機關(guān)的主要工作目標(biāo)之一。稅務(wù)機關(guān)通過對納稅人履行納稅義務(wù)中的不遵從風(fēng)險的識別、分析、評估、排序、處理和評價，由此實現(xiàn)納稅人最高水平（自愿）的遵從。本文重點分析了遵從風(fēng)險管理的概念、優(yōu)勢、用途等，并對一些國際組織，如OECD、歐盟和一些國家的稅務(wù)機關(guān)研究開發(fā)的綜合性風(fēng)險管理模型進行了詳細介紹。

風(fēng)險管理 遵從風(fēng)險管理 不遵從風(fēng)險

一、 引言

風(fēng)險管理是稅務(wù)機關(guān)現(xiàn)代遵從策略的核心。因此要正確理解現(xiàn)代稅務(wù)管理就必須洞悉風(fēng)險管理的概念及其實際應(yīng)用。本文的目的正在于此。作者將對風(fēng)險管理的概念以及各國稅務(wù)機關(guān)的實際應(yīng)用進行總括介紹，并進一步詳細闡述遵從風(fēng)險管理問題。

風(fēng)險管理是什么呢？可以把風(fēng)險管理定義為一個充分利用人員和資源，依據(jù)風(fēng)險分析，以獲得最佳結(jié)果的系統(tǒng)性流程。風(fēng)險管理是一個組織實現(xiàn)目標(biāo)的一種工具。

風(fēng)險管理流程是一個不間斷的動態(tài)流程。稅務(wù)機關(guān)所處的環(huán)境不斷變化，而且這些情況變化和條件變化不僅對稅務(wù)機關(guān)面臨的風(fēng)險產(chǎn)生影響，也對稅務(wù)機關(guān)評估、管理風(fēng)險的方式產(chǎn)生影響。這些變化的性質(zhì)多種多樣，比如由于經(jīng)濟發(fā)展導(dǎo)致的市場變化、人口變化、技術(shù)進步（例如因特網(wǎng)）、技術(shù)革新、納稅人遵從水平的變化等等。社會上的這些變化可能會產(chǎn)生新的風(fēng)險或迫使我們對現(xiàn)有風(fēng)險重新研究。

必須對風(fēng)險進行認真分析，確保利益最大化的同時將損害最小化。風(fēng)險管理流程不僅僅是決定業(yè)務(wù)工作要做什么的問題，也是戰(zhàn)略決策的問題，高級管理層必須身體力行、直接參與。戰(zhàn)略決策主要是針對如何調(diào)整組織的工作重點以及如何分配人力和技術(shù)資源做出決策。

風(fēng)險管理流程不斷提供反饋，能夠幫助高級管理層為整個稅收控制工作確定戰(zhàn)略目標(biāo)和具體目標(biāo)，制定控制計劃，分配預(yù)算資源，在相應(yīng)領(lǐng)域修訂決策流程。另外，反饋意見對政府制定未來戰(zhàn)略也非常重要。

通過使用風(fēng)險管理技術(shù)，人力資源和其他資源的配置會更加合理，有助于實現(xiàn)執(zhí)法和納稅服務(wù)之間的最佳平衡。

評估得出的反饋意見也可以幫助管理層和業(yè)務(wù)人員更加積極地開展控制工作而不是僅僅做被動回應(yīng)。另外，反饋意見還可以幫助信息部門（intelligence units）改進欺詐識別、完善反欺詐措施并及時加以實施。

風(fēng)險管理意味著必須采取深思熟慮的行動，在提高好結(jié)果發(fā)生的可能性的同時，降低壞結(jié)果發(fā)生的可能。風(fēng)險管理是一種決策工具，可以幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)。像稅務(wù)機關(guān)這樣的組織有著各種各樣的利益攸關(guān)者，而稅務(wù)機關(guān)必須滿足這些利益攸關(guān)者的期望和要求。這一點體現(xiàn)在為利益攸關(guān)者創(chuàng)造價值這一總體目標(biāo)之中。要創(chuàng)造價值，組織就必須在戰(zhàn)略層面、戰(zhàn)術(shù)層面和具體業(yè)務(wù)層面制定目標(biāo)并開展日常業(yè)務(wù)工作。因此組織總是面臨著不斷的風(fēng)險和機會。世界上不存在無風(fēng)險的環(huán)境。所以稅務(wù)機關(guān)必須要對這些風(fēng)險進行管理。

風(fēng)險可以被定義為一個行為或事件的威脅或發(fā)生概率，這一行為或事件的發(fā)生可能對組織實現(xiàn)目標(biāo)的能力造成負面影響。風(fēng)險的特征是既有不確定性，又有損失的可能性。對風(fēng)險定性時要考慮的關(guān)鍵因素有脆弱性、重要性和周期性。

風(fēng)險由對組織實現(xiàn)目標(biāo)產(chǎn)生負面影響的事件和情況組成，包括：

· 危險：壞事情的發(fā)生；

· 不確定性：預(yù)期的事情沒有發(fā)生；

· 機會：好事情沒有發(fā)生。

大量各種各樣的風(fēng)險的存在，給組織能否滿足利益攸關(guān)者的期望并實現(xiàn)目標(biāo)帶來了不確定性。像稅務(wù)機關(guān)這樣的組織必須建立并運行合適的風(fēng)險管理系統(tǒng)，努力減少工作結(jié)果的不確定性。

合適的風(fēng)險管理系統(tǒng)應(yīng)該涵蓋稅務(wù)機關(guān)所有關(guān)鍵職能和工作流程，包括：

· 立法完備（沒有法律漏洞和解釋性問題）；

· 組織結(jié)構(gòu)適當(dāng)；

· 有效的計劃和控制系統(tǒng)（包括每天對稅收征收情況的監(jiān)測），確保對利益攸關(guān)者負責(zé)；

· 專業(yè)化管理，以運行不同系統(tǒng)和管理組織的各項工作流程；

· 適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)流程，以滿足內(nèi)部和外部使用者的要求；

· 有效（經(jīng)過測試）的一流信息系統(tǒng)，為業(yè)務(wù)工作提供充足的支持；

· 信息系統(tǒng)完整，可以有效保護數(shù)據(jù)；

· 人員充足、素質(zhì)優(yōu)良，可以滿足當(dāng)前和未來的需要；

· 在人員招聘、選拔、晉升和培訓(xùn)方面有適當(dāng)?shù)恼吆蛯嵺`；

· 對職員進行充分的廉潔教育，包括職員行為規(guī)則（不腐敗，行為符合職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，信息保密等）；

· 有效的機制確保組織具備完成未來使命的資源；

·一整套有效的制度保證國內(nèi)和國際伙伴有效的合作和情報交換的順利進行。

計劃和控制系統(tǒng)（包括內(nèi)部控制系統(tǒng)）必須有向稅務(wù)機關(guān)提供信息的機制，以便對上述風(fēng)險加以管理。

開展風(fēng)險管理的利益在于：

· 促進平等待遇和提高公眾信心；

· 幫助制定核心目標(biāo)；

· 根據(jù)風(fēng)險分配資源；

· 幫助進行有效戰(zhàn)略決策；

· 使遵從納稅人免于稅務(wù)審計；

· 改善資源的使用，提高績效；

· 使工作更加系統(tǒng)化；

· 創(chuàng)造更多交流、合作機會；

· 決策是在使用科學(xué)方法進行分析的基礎(chǔ)上做出的；

· 檢查影響遵從行為的各項措施；

· 降低風(fēng)險的其他方法以及其他方法之間的關(guān)系；

· 風(fēng)險分析和資源配置，以達到法律的最佳實施效果。

稅務(wù)管理中的風(fēng)險管理涵蓋稅務(wù)機關(guān)各項職能和工作流程。但是本文討論的重點只放在風(fēng)險管理的一個具體方面，即遵從風(fēng)險管理上。遵從風(fēng)險管理是稅務(wù)機關(guān)的主要工作目標(biāo)之一，即促進并實現(xiàn)納稅人對納稅義務(wù)的自愿遵從。

二、遵從風(fēng)險管理

遵從風(fēng)險管理可以被定義為對納稅人履行納稅義務(wù)中的不遵從風(fēng)險的識別、分析、評估、排序、處理和評價，目的是幫助稅務(wù)機關(guān)完成其關(guān)鍵戰(zhàn)略目標(biāo)，并由此實現(xiàn)最高水平（自愿）的遵從。

遵從風(fēng)險管理是一種決策工具，可以幫助稅務(wù)機關(guān)做出恰當(dāng)?shù)倪x擇，并針對不同類別的納稅人制定適當(dāng)?shù)奶幚聿呗?；根?jù)系統(tǒng)化收集的納稅人信息和納稅人行為信息，制定針對具體納稅人的處理策略，并在制定策略時考慮可用的人力資源和其他資源情況。

遵從風(fēng)險管理是一種積極、動態(tài)的流程。這一流程對風(fēng)險進行系統(tǒng)識別、分析和評估，為是否進行下一步行動提供決策依據(jù)。這一流程還可以通過衡量納稅人遵從度來對風(fēng)險的發(fā)展情況進行監(jiān)督和審查。

最初，稅務(wù)機關(guān)引入風(fēng)險管理是為了能夠有效地將組織的有限資源分配到風(fēng)險最大的納稅人和稅收問題上，所以風(fēng)險管理是作為審計選案工具使用的。最近，遵從風(fēng)險管理的概念已拓展，更加強調(diào)了解并影響納稅人行為，制定更加平衡的處理策略，更加注意積極和預(yù)防性處理策略，而不局限于傳統(tǒng)的壓迫性處理策略。

這一范圍更寬的遵從風(fēng)險管理概念有很多潛在優(yōu)點和用途，包括：

· 為戰(zhàn)略規(guī)劃提供結(jié)構(gòu)性依據(jù)；

· 根據(jù)對納稅人遵從行為更深入地了解，制定不同的納稅人處理策略；

· 強調(diào)促進納稅人的自愿遵從；

· 強調(diào)處理策略要用在高等級風(fēng)險上和成功概率高的案件上；

· 對不遵從行為確定合適的處理策略；

· 實現(xiàn)人力資源和其他資源的最優(yōu)化使用，獲得更高的效率和效力；

· 讓不遵從納稅人承擔(dān)執(zhí)法行動的負擔(dān)（如審計）；· 實現(xiàn)對納稅人處理的平等和一致；

· 根據(jù)遵從納稅人的遵從行為權(quán)衡遵從和執(zhí)法行動的影響；

· 根據(jù)系統(tǒng)化收集的信息測評效果和結(jié)果并進行項目評價；

· 強化責(zé)任意識，增強對稅收制度和稅務(wù)管理的信心。

稅務(wù)機關(guān)的核心任務(wù)是依法征收應(yīng)繳稅款。為實現(xiàn)這一目標(biāo)，稅務(wù)機關(guān)要求納稅人履行許多義務(wù)。稅務(wù)機關(guān)有責(zé)任也有義務(wù)讓納稅人知曉并了解他們的義務(wù)，使納稅人愿意并能夠履行其義務(wù)。納稅人的義務(wù)可以分為四類：

1. 登記；

2. 填報納稅申報表并提供信息；3. 完整、準(zhǔn)確地報告信息；4. 按時、足額支付應(yīng)繳稅款。

納稅人如果未能履行上述義務(wù)之一，就應(yīng)該被定性為不遵從。但是不遵從的原因和形式可以多種多樣，比如不知道義務(wù)的存在或不了解義務(wù)所導(dǎo)致的過失、對稅法的不同解釋和故意欺詐、多繳稅款等。這些不同形式的不遵從代表著不同形式的風(fēng)險，而稅務(wù)機關(guān)必須根據(jù)具體形式不遵從背后的原因而采取不同的處理方式。這要求稅務(wù)機關(guān)必須對風(fēng)險進行等級排序、分析、評估，最終選定處理策略。

一些國際組織，如經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）、歐盟（EU）和一些國家的稅務(wù)機關(guān)研究開發(fā)了綜合性風(fēng)險管理模型。圖1為OECD稅務(wù)管理論壇（FTA）開發(fā)的風(fēng)險管理模型。

圖1　OECD遵從風(fēng)險管理模型

這個模型對風(fēng)險管理流程的各個步驟進行了綜合、系統(tǒng)的描述，包括識別風(fēng)險、評估風(fēng)險并將風(fēng)險按照等級排序、分析遵從行為（造成風(fēng)險的原因和處理方案）、確定處理策略、以及作為最后一個步驟的評估和監(jiān)控。風(fēng)險管理是一個持續(xù)的流程，要不間斷地進行評估、監(jiān)控。

納稅人的遵從行為不能僅僅依靠經(jīng)濟理性來解釋，還要考慮更廣泛的行為問題。按照這一理論又開發(fā)出了所謂的“BISEP模型”。這個模型描述了影響納稅人行為的各種因素和納稅人遵從納稅義務(wù)態(tài)度之間的聯(lián)系（見圖2）。

BISEP模型提示要選擇的遵從策略應(yīng)當(dāng)能夠解決納稅人的態(tài)度問題，該模型列舉了形成和影響納稅人行為的各種因素并對這些因素進行了分類。BISEP模型提出了可能影響納稅人納稅遵從行為的多個因素，如納稅人經(jīng)營的企業(yè)（B）、納稅人所在的行業(yè)（I）、社會因素（S）、經(jīng)濟情況（E）和心理因素（P）,簡稱為BISEP?；驹敢庾駨牡募{稅人通常不需要稅務(wù)機關(guān)專門關(guān)注，但是如果能夠使遵從變得簡便易行，就會起到鼓勵這些納稅人保持遵從的作用。對于努力做正確事情的納稅人，雖然使遵從簡單易行也可以鼓勵他們遵從，但只是這樣是不夠的。稅務(wù)機關(guān)必須幫助這些人履行他們的義務(wù)。對于不想遵從、但如果我們給予關(guān)注便會遵從的納稅人，稅務(wù)機關(guān)必須加大關(guān)注的力度，如使用代扣代繳或信息報告規(guī)定等。還有一類納稅人，他們決意不遵從。盡管形成這種態(tài)度的原因可能多種多樣，這個模型提示對于這類納稅人的遵從策略就是要使用全部法律力量，如審計、處罰和罰款等。整體遵從策略是從金字塔頂端向下壓，使遵從納稅人的數(shù)目越多越好。

歐盟委員會稅收和關(guān)稅聯(lián)盟在其“稅收計劃”框架內(nèi)也設(shè)計了一個類似的風(fēng)險管理模型（見圖3）。

在歐盟的模型中，風(fēng)險管理流程的步驟和OECD模型的一樣，但是次序稍有不同。歐盟模型的流程次序是風(fēng)險識別、風(fēng)險分析、風(fēng)險評估和排序、風(fēng)險處理和風(fēng)險評價。這個次序似乎更合乎邏輯。遵從行為要求納稅人要有能力而且愿意履行納稅義務(wù)。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該通過提高納稅人遵從的能力和意愿的方式來影響納稅人的行為。研究表明：對于納稅人為什么要履行義務(wù)這個問題沒有簡單的答案，因為人的行為是極其復(fù)雜的。盡管如此，要想影響納稅人的行為，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該考慮許多因素。比如納稅人對稅收制度公平性的看法、社會規(guī)范和納稅人的個人規(guī)范等。但是也應(yīng)該考慮傳統(tǒng)方法中的因素，如納稅人會理性地計算被發(fā)現(xiàn)的幾率，以及如被發(fā)現(xiàn)將遭受的稅收后果（利息和罰款）。如果納稅人認為稅收制度和公共支出政策是公平的，同時他們也認為管理稅收的方式是公平的，則他們就更愿意遵從。公平有三層含義：分配公平（指納稅人對稅收收入的貢獻和公共支出福利的分配）、程序公平（指稅務(wù)機關(guān)對納稅人的處理）和懲罰公平（指對不遵從的處罰）。程序公平是最重要的因素。如果納稅人對稅務(wù)機關(guān)的處理方式滿意，那他們就最有可能接受稅收機關(guān)的決定。

圖2　BISEP模型

圖3　歐盟模型①http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/tax_cooperation/gen_overview/index_en.htm.“稅務(wù)機關(guān)風(fēng)險管理指南”

(未完待續(xù))

實習(xí)編輯：惠 知

責(zé)任編輯：韓 霖

F810.42

A

2095-6126(2014)07-0028-04

*本文作者已將文章的中文版版權(quán)授予《國際稅收》。