論實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用

鐘駿華　郭世超

[提要] 本文首先分析實(shí)質(zhì)重于形式在會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)中的體現(xiàn)，然后論述實(shí)質(zhì)重于形式在具體會(huì)計(jì)處理中的應(yīng)用，最后對(duì)完善實(shí)質(zhì)重于形式的應(yīng)用提出對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；核算；應(yīng)用

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2013年12月20日

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。這就是“實(shí)質(zhì)重于形式”?！皩?shí)質(zhì)”是指交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，“形式”是指交易或事項(xiàng)的外在表現(xiàn)，既指其法律形式，又指法律形式之外的其他形式。實(shí)質(zhì)重于形式原則要求會(huì)計(jì)人員有較好專業(yè)判斷能力，按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露，以保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與可靠性。

一、“實(shí)質(zhì)重于形式”貫穿于會(huì)計(jì)核算的各個(gè)環(huán)節(jié)

一般而言，會(huì)計(jì)核算包括確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告三個(gè)環(huán)節(jié)?！皩?shí)質(zhì)重于形式”強(qiáng)調(diào)按經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算是唯一的，按法律形式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算則不是唯一的。

（一）會(huì)計(jì)確認(rèn)。會(huì)計(jì)確認(rèn)就是把一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或交易正式作為會(huì)計(jì)要素予以認(rèn)可的一種會(huì)計(jì)行為。在會(huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)判定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)是否應(yīng)在會(huì)計(jì)主體中記錄、何時(shí)記錄以及記在什么科目。例如，企業(yè)根據(jù)銷貨合同，將產(chǎn)品送達(dá)客戶指定的地點(diǎn)，但未及時(shí)收取貨款，能否確認(rèn)一項(xiàng)為收入？一般來說，形式上企業(yè)未取得錢款，但實(shí)質(zhì)上企業(yè)此時(shí)已取得了此錢款的收取權(quán)利，實(shí)質(zhì)重于形式，應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)收入。比如，企業(yè)在購入一項(xiàng)非專利技術(shù)或者生產(chǎn)上的秘密訣竅時(shí)，不能公開注冊(cè)，得不到法律保護(hù)，但實(shí)質(zhì)上，它能給企業(yè)帶來的利潤，應(yīng)該將之確認(rèn)為企業(yè)的無形資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。再如，對(duì)企業(yè)收入的確認(rèn)，不是以其銷售商品、提供勞務(wù)是否收取款項(xiàng)或取得收取款項(xiàng)的權(quán)利等形式來判定，而應(yīng)以風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移、管理和控制權(quán)是否保留、經(jīng)濟(jì)利益是否能流入、收入和成本是否能夠可靠地計(jì)量等實(shí)質(zhì)為標(biāo)準(zhǔn)來判定。又如，對(duì)產(chǎn)品的售后服務(wù)，企業(yè)能否在銷售產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債？根據(jù)企業(yè)以往經(jīng)驗(yàn)，所售產(chǎn)品總有一部分需返修，即企業(yè)在銷售產(chǎn)品時(shí)實(shí)質(zhì)上已承擔(dān)著一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，企業(yè)應(yīng)在此條件下應(yīng)同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。

（二）會(huì)計(jì)計(jì)量。會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)人員應(yīng)用一定的計(jì)量模式，對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系所做的貨幣定量，并產(chǎn)生貨幣定量信息為主的會(huì)計(jì)信息的處理過程。在會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來判定以什么標(biāo)準(zhǔn)計(jì)量，記多少金額。如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處理，首先要判斷資產(chǎn)價(jià)值是否可能減值以及減值的程度，為了反映經(jīng)濟(jì)真實(shí)，若資產(chǎn)已經(jīng)受損或減值，即資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值、市價(jià)或可收回金額低于成本，就應(yīng)計(jì)提準(zhǔn)備作減值處理；再如，上市公司接受其他企業(yè)委托，實(shí)施對(duì)外股權(quán)投資，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，此時(shí)應(yīng)當(dāng)按其本身實(shí)際投資比例以及對(duì)被投資單位的控制和影響程度來確認(rèn)是否采用權(quán)益法及合并會(huì)計(jì)報(bào)表。又如，企業(yè)擁有另一公司的股權(quán)不占多數(shù)，但實(shí)際上可以通過一些方式協(xié)議控制該公司，這時(shí)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，采用權(quán)益法。

（三）會(huì)計(jì)報(bào)告。在會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，如或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理，一般同時(shí)遵循“謹(jǐn)慎性”原則和 “實(shí)質(zhì)重于形式”原則兩個(gè)原則來進(jìn)行確認(rèn)和披露。舉個(gè)例子，對(duì)很可能發(fā)生且金額可以可靠估計(jì)的訴訟賠償，盡管在資產(chǎn)負(fù)債表日還沒有實(shí)際支出，但由于其很可能發(fā)生，在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中，就要預(yù)先記錄為負(fù)債和費(fèi)用（或損失），并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明。再如，對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露，不應(yīng)只考慮其法律形式，應(yīng)重視其關(guān)系的實(shí)質(zhì)。通常情況下，企業(yè)與其他企業(yè)有日常業(yè)務(wù)往來，或相互之間存在經(jīng)濟(jì)依賴，或受某一企業(yè)和部門的影響，不能因此認(rèn)為二者為關(guān)聯(lián)關(guān)系，而應(yīng)看在企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策中，對(duì)另一方是否有權(quán)直接或間接控制、共同控制或?qū)ζ涫┘又卮笥绊?，有此?quán)力者為關(guān)聯(lián)方，沒有此權(quán)力者則為非關(guān)聯(lián)方，如果兩方或多方同受一方控制，則他們之間也存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系；在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制時(shí)，是否納入合并范圍也應(yīng)看其實(shí)質(zhì)而不僅僅是以比例為標(biāo)準(zhǔn)。

二、實(shí)質(zhì)重于形式的具體應(yīng)用

（一）在固定資產(chǎn)核算中的應(yīng)用。固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品提供勞務(wù)出租或經(jīng)營管理而持有的、使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)。固定資產(chǎn)必須同時(shí)滿足：（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。下面將具體列舉幾個(gè)實(shí)質(zhì)重于形式在固定資產(chǎn)方面的應(yīng)用：

1、企業(yè)外購固定資產(chǎn)。購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

2、自行建造固定資產(chǎn)。自建固定資產(chǎn)應(yīng)從何時(shí)起計(jì)提折舊，其長期借款利息何時(shí)停止資本化，何時(shí)從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目等的核算，關(guān)系到企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與完整性。以前是根據(jù)形式上的辦理竣工驗(yàn)收手續(xù)為標(biāo)準(zhǔn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則規(guī)定，是否“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”是對(duì)自建固定資產(chǎn)進(jìn)行以上核算的關(guān)鍵所在，這體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則。

3、融資租賃固定資產(chǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定資產(chǎn)必須由企業(yè)擁有或控制，所謂控制是指雖然本企業(yè)并不擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)，但是該項(xiàng)資產(chǎn)上的收益和風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)由企業(yè)承擔(dān)，融資租入的固定資產(chǎn)就是實(shí)質(zhì)重于形式原則應(yīng)用于會(huì)計(jì)核算中的典型實(shí)例。融資租賃的法律形式是指租賃期間租賃資產(chǎn)的所有權(quán)歸屬于出租人，承租人并未取得融資租入資產(chǎn)的法定所有權(quán)，只擁有使用權(quán)及收益權(quán)，在租賃期滿后，所有權(quán)可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。但是，因其在租賃期間與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了承租人，即承租方因擁有該項(xiàng)資產(chǎn)可獲得經(jīng)濟(jì)利益，相應(yīng)地也承擔(dān)了有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，承租人通過付出了相當(dāng)于資產(chǎn)公允價(jià)值和有關(guān)財(cái)務(wù)費(fèi)用的義務(wù)，獲取了在其使用年限時(shí)間內(nèi)使用該租賃資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益，此證明與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬在實(shí)質(zhì)上發(fā)生了轉(zhuǎn)移，承租人已實(shí)質(zhì)上控制了該項(xiàng)租賃資產(chǎn)?？傊m然其所有權(quán)在法律形式上仍屬于出租方，從其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上屬于承租方。因此，承租人可以將該固定資產(chǎn)作為“自有資產(chǎn)”進(jìn)行核算和反映，采用與自有資產(chǎn)相適應(yīng)的一貫折舊的政策。將企業(yè)雖不擁有、但行使控制權(quán)的資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)核算的范疇，反映了客觀的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，是實(shí)質(zhì)重于形式原則的具體體現(xiàn)。

（二）在無形資產(chǎn)核算中的應(yīng)用。無形資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（1）與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。從中可以看出，無形資產(chǎn)堅(jiān)持貨幣計(jì)量原則。且要求該無形資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，這說明無形資產(chǎn)要有極大的可能性在未來為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，否則在會(huì)計(jì)上不予確認(rèn)。比如，品牌資產(chǎn)的價(jià)值只能部分確認(rèn)或完全不反映在企業(yè)賬面上。因此，企業(yè)從外單位購入商標(biāo)權(quán)時(shí)，可將其購買成本及附屬費(fèi)用予以資本化，計(jì)入無形資產(chǎn)。而企業(yè)自創(chuàng)的商標(biāo)權(quán)的入賬價(jià)值，卻僅是依法取得商標(biāo)時(shí)所發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)以及其他相關(guān)支出。又如商譽(yù)的存在及其價(jià)值，必須通過產(chǎn)權(quán)交易得到交易雙方的證實(shí)和認(rèn)可。假如沒有通過交易來驗(yàn)證，商譽(yù)的價(jià)值就不能予以確認(rèn)。自創(chuàng)商譽(yù)因?yàn)樽畛跣纬蓵r(shí)受到多種因素的制約，即使在專為形成商譽(yù)而支付了費(fèi)用的情況下，也會(huì)因?yàn)闊o法用貨幣計(jì)量其究竟為形成商譽(yù)產(chǎn)生多大的作用，而不能確認(rèn)其為無形資產(chǎn)。因此，從實(shí)質(zhì)重于形式原則出發(fā)，只有在產(chǎn)權(quán)交易轉(zhuǎn)讓時(shí)，其價(jià)值才可以計(jì)量，并確認(rèn)為無形資產(chǎn)。再如企業(yè)的研究與開發(fā)費(fèi)用是資本化還是費(fèi)用化，需要結(jié)合謹(jǐn)慎性原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。由于研究活動(dòng)是一種初步的探索性工作，不能確定能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益，則將其支出費(fèi)用化，不確認(rèn)為無形資產(chǎn)；開發(fā)階段是將研究成果付諸于實(shí)踐，比研究階段更進(jìn)一步，帶來經(jīng)濟(jì)效益的確定性高，將其支出資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

（三）在商品銷售收入核算中的應(yīng)用。企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)為收入：（1）商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；（3）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；（4）已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》規(guī)定銷售商品收入的確認(rèn)與計(jì)量除包括以上條件外，還包括“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”，相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價(jià)款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價(jià)款收回的可能性超過50%。在應(yīng)用上述條件確認(rèn)銷售商品收入時(shí)，需要關(guān)注該項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)而不是形式，只有交易全部符合條件的，才能確認(rèn)收入。從收入準(zhǔn)則中規(guī)定的收入確認(rèn)的條件來看，相比以前更體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，這就要求企業(yè)針對(duì)不同交易的特點(diǎn)，分析交易的實(shí)質(zhì)，同時(shí)應(yīng)用準(zhǔn)確的職業(yè)判斷，確認(rèn)和計(jì)量收入。例如，某交易雙方簽訂了購銷合同，商品已經(jīng)發(fā)出，買方也預(yù)付了部分貨款，余款由賣方開出了一張商業(yè)承兌匯票，已隨發(fā)票賬單一并交付買方。從形式上看，商品已發(fā)出，發(fā)票賬單已交付買方，也已收到部分貨款，但此時(shí)不能確認(rèn)收入是否實(shí)現(xiàn)，而要看商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移給了購貨方（體現(xiàn)所有權(quán)上主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)），若買方當(dāng)天收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒有達(dá)到合同要求，立即要求賣方根據(jù)合同條款采取補(bǔ)救措施，但因價(jià)格問題雙方?jīng)]有達(dá)成一致意見，因此買方仍保留退貨選擇權(quán)，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍保留在賣方，所以賣方就不能確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

（四）在售后回購業(yè)務(wù)核算中的應(yīng)用。售后回購是指企業(yè)在銷售資產(chǎn)的同時(shí)又以合同的形式約定日后按一定價(jià)格重新購回該資產(chǎn)。一般會(huì)計(jì)處理為：采用售后回購方式銷售商品的，不應(yīng)確認(rèn)收入，若回購價(jià)格大于售價(jià)，其差額應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。我國規(guī)定，采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。售后回購業(yè)務(wù)從本質(zhì)上看是一項(xiàng)融資業(yè)務(wù)，且在形式上的銷售發(fā)生后，一般仍然保留對(duì)資產(chǎn)的控制權(quán)與管理權(quán)，因而不符合銷售確認(rèn)的條件，在會(huì)計(jì)核算中不確認(rèn)收入，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債，若回購價(jià)大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。此規(guī)定體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則。

（五）在售后租回業(yè)務(wù)核算中的應(yīng)用。售后租回是指賣主承租人將一項(xiàng)自制或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主出租人處租回。在售后租回方式下，賣主同時(shí)是承租人，買主同時(shí)是出租人。通過售后租回交易，資產(chǎn)的原所有者在保留對(duì)資產(chǎn)的使用權(quán)的同時(shí)，將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為貨幣資金，在出售時(shí)可取得全部?jī)r(jià)款的現(xiàn)金，而租金則是分期支付的，從而獲得了所需的資金而資產(chǎn)的新所有者則通過售后租回交易，找到了一個(gè)分險(xiǎn)小、回報(bào)率有保障的投資機(jī)會(huì)。它適用于資產(chǎn)流動(dòng)性較差的企業(yè)，企業(yè)既可以繼續(xù)使用自己所擁有的資產(chǎn)，又可以籌集急需的資金。售后租回交易中，資產(chǎn)的銷售價(jià)格和支付的租金是相互關(guān)聯(lián)的，資產(chǎn)的出售和租回實(shí)質(zhì)是一筆業(yè)務(wù)。因此，售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，實(shí)際上是一種融資行為，而不是銷售行為。所以，出售資產(chǎn)的損益不應(yīng)確認(rèn)為出售當(dāng)期的損益，而應(yīng)按期進(jìn)行攤銷。如果將售后租回?fù)p益一次確認(rèn)為出售當(dāng)期損益，將有可能會(huì)產(chǎn)生操縱各期利潤的現(xiàn)象。例如，如果資產(chǎn)的原所有者故意大幅度抬高售價(jià)，產(chǎn)生巨額的銷售收入，同時(shí)，又以高額租金的形式租回。對(duì)于買主而言，這種租賃安排不存在著不利影響對(duì)于賣主而言，雖然在出售資產(chǎn)時(shí)存在著巨額的銷售收入，能夠借以調(diào)高利潤、粉飾業(yè)績(jī)，但是這是以在未來各期支付高額租金為代價(jià)的。如果資產(chǎn)的原所有者故意大幅度壓底售價(jià)，產(chǎn)生巨額的銷售虧損，同時(shí)又以較低租金的形式租回。對(duì)于買主而言，這種租賃安排不存在著不利影響。對(duì)于賣主而言，雖然在出售資產(chǎn)時(shí)存在著巨額的銷售虧損，能夠借以調(diào)低利潤，以后各期再通過支付較低的租金達(dá)到調(diào)高當(dāng)期利潤的目的。為了防止資產(chǎn)的原所有者利用售后租回交易來操縱利潤，不應(yīng)將售后租回交易損益確認(rèn)為當(dāng)期損益，而應(yīng)采用遞延的方式分期攤?cè)敫髌趽p益。

三、完善實(shí)質(zhì)重于形式應(yīng)用的措施

（一）綜合、協(xié)調(diào)應(yīng)用會(huì)計(jì)核算原則。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)用這些原則對(duì)交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，往往是多項(xiàng)會(huì)計(jì)原則相互作用的結(jié)果，而不應(yīng)該是單一原則發(fā)揮單一作用。當(dāng)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則與其他會(huì)計(jì)原則發(fā)生矛盾或需要相互輔助時(shí)，遵循會(huì)計(jì)的目的，向會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供相關(guān)、可靠、真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)當(dāng)選擇更能提高會(huì)計(jì)資料質(zhì)量即更能公允、全面地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量狀況的一個(gè)或者幾個(gè)會(huì)計(jì)原則，并協(xié)調(diào)、恰當(dāng)?shù)貞?yīng)用它們。

（二）把握好實(shí)質(zhì)重于形式的應(yīng)用尺度。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，合理利用“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，有利于會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的增強(qiáng)。所以，會(huì)計(jì)人員應(yīng)把握好其應(yīng)用的尺度，認(rèn)真嚴(yán)肅地對(duì)待，正確合理地應(yīng)用，使實(shí)質(zhì)重于形式原則的作用得到最大限度地發(fā)揮。

（三）進(jìn)一步完善監(jiān)管制度，建立會(huì)計(jì)信息檢查制度。“實(shí)質(zhì)重于形式”原則給了會(huì)計(jì)人員更大的自主空間，依靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷得到的會(huì)計(jì)信息會(huì)有很大的彈性，容易造成賬務(wù)的混亂，甚至引發(fā)犯罪。因此，應(yīng)努力加強(qiáng)監(jiān)督，進(jìn)一步完善監(jiān)管制度，建立會(huì)計(jì)信息檢查制度。對(duì)于該原則的應(yīng)用，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管過程中應(yīng)該在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的事后檢查制度（如財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國家審計(jì)機(jī)關(guān)等政府監(jiān)管部門的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量抽查制度）的基礎(chǔ)上，增加事前控制、事中控制，并將三者相結(jié)合，例如磋商制度、請(qǐng)示制度。這樣，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到提高，真實(shí)可靠地反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，減少風(fēng)險(xiǎn)。

（四）對(duì)會(huì)計(jì)人員的要求

1、增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平。會(huì)計(jì)人員要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)核算新知識(shí)的學(xué)習(xí)，把握會(huì)計(jì)核算改革的新變化，不斷提高自己的業(yè)務(wù)理論水平，努力加強(qiáng)綜合知識(shí)的學(xué)習(xí)，在實(shí)際工作上中不斷研究新情況、新問題，對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行恰當(dāng)處理，客觀、公允地揭示問題，以提高自己的職業(yè)判斷能力。同時(shí)，要在紛繁復(fù)雜的形式、現(xiàn)象中，去偽存真，去粗取精地把握實(shí)質(zhì)，不僅需要掌握和領(lǐng)會(huì)“實(shí)質(zhì)重于形式”等原則精神，更重要的是經(jīng)驗(yàn)的積累。作為會(huì)計(jì)人員除了掌握會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)基本知識(shí)和基本方法以外，更多地要熟悉所在單位、所在行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營流程、工藝、物資供應(yīng)、產(chǎn)品銷路以及因高新技術(shù)發(fā)展帶來的新情況，了解國際上相應(yīng)的新動(dòng)態(tài)，努力提高自身的職業(yè)判斷能力。

2、加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德規(guī)范建設(shè)。企業(yè)為追求利益最大化，會(huì)計(jì)處理必然偏向?qū)ζ溆欣囊环?，因此企業(yè)在實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用中，對(duì)于如何把握“實(shí)質(zhì)”與“形式”的協(xié)調(diào)，存在著實(shí)質(zhì)性障礙。在進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)管時(shí)，監(jiān)管者不能完全期望“實(shí)質(zhì)重于形式”能夠在會(huì)計(jì)核算中得到不折不扣的貫徹實(shí)施，因?yàn)檫@是一個(gè)依賴于會(huì)計(jì)報(bào)告主體職業(yè)判斷水平的會(huì)計(jì)原則，一個(gè)容易被濫用和誤用的會(huì)計(jì)原則。會(huì)計(jì)人員作為會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)的主體，有著較強(qiáng)的主觀能動(dòng)性，甚至在一定范圍內(nèi)可以左右會(huì)計(jì)處理。因此，確保會(huì)計(jì)人員有較好的職業(yè)道德是確保該原則適度應(yīng)用的關(guān)鍵所在。會(huì)計(jì)人員必須以扎實(shí)的基礎(chǔ)和對(duì)客觀事實(shí)的判斷，較強(qiáng)的職業(yè)意識(shí)，良好的職業(yè)意識(shí)為基礎(chǔ)才能做出恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷，才能力求公允，避免主觀隨意性。

總之，實(shí)質(zhì)重于形式原則貫穿于會(huì)計(jì)核算的始終，該原則的應(yīng)用不僅加速了我國會(huì)計(jì)核算原則與國際會(huì)計(jì)慣例趨同，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，而且賦予了會(huì)計(jì)人員更多的選擇空間，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)提出了挑戰(zhàn)。近年來，會(huì)計(jì)公信力降至低谷，會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，會(huì)計(jì)面臨誠信危機(jī)，引起了社會(huì)各界的關(guān)注，迫切要求會(huì)計(jì)人員提高自身修養(yǎng)，提升專業(yè)判斷能力，準(zhǔn)確掌握和應(yīng)用會(huì)計(jì)核算的一般原則，如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，為決策者做出正確決策提供真實(shí)、完整、可靠的信息依據(jù)。

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