作業(yè)成本法在火電檢修企業(yè)中的應用

董芳

【摘 要】在火力發(fā)電企業(yè)嚴重虧損的市場環(huán)境下，電力檢修企業(yè)要想在這樣的環(huán)境下求得生存和發(fā)展，必須對企業(yè)的成本核算進行科學合理的計量，為企業(yè)的決策提供準確的信息，那么作業(yè)成本法的引入將幫助企業(yè)實現(xiàn)這一目標。文章從檢修項目業(yè)務流程、檢修作業(yè)的識別與資源的耗用、檢修作業(yè)和資源的分配三個方面對作業(yè)成本法在電力檢修企業(yè)中的應用進行了探討。

【關鍵詞】作業(yè)成本法；電力檢修企業(yè)；應用

我國能源電力市場改革為五大發(fā)電集團以來，電力分工進一步細化，先后實施了運、檢分離；主輔分離。近年來火力發(fā)電企業(yè)連年巨虧，全面壓縮成本費用。在這樣的市場環(huán)境下，提升電力檢修企業(yè)的競爭力成為當務之急。作業(yè)成本法作為先進的成本管理方法，可以運用到成本預測、成本分析、成本控制等多方面，有利于提高企業(yè)全員成本管理意識，進一步提高企業(yè)成本精細化管理水平，使管理層獲得更有意義的成本信息，是實現(xiàn)企業(yè)“ 成本領先”戰(zhàn)略的最有利工具。鑒于作業(yè)成本法在火力檢修企業(yè)各環(huán)節(jié)的普遍應用尚未得到普及，面對市場如此激烈的競爭，挖潛增效是企業(yè)發(fā)展的必由之路。作業(yè)成本法的引入不僅可以使檢修流程作業(yè)得到優(yōu)化，而且為檢修環(huán)節(jié)成本的可持續(xù)降低提供有力的保障。因此本文對電力檢修企業(yè)作業(yè)成本法的應用進行了思考。

一、 ABC 作業(yè)成本法的原理和特征

（一）原理

作業(yè)成本法（ABC）是近二三十年才發(fā)展起來的一種管理方法， 其原意和基本目的在于修正舊有的成本核算辦法對間接成本（制造費用）粗糙處理的不足， 矯正間接費用較多的多產品企業(yè)成本計算的扭曲。同時， 由于它引入了作業(yè)（act ivity）的概念， 使得它能夠將會計核算更緊密地與業(yè)務流程相結合，借助于對大量的業(yè)務數(shù)據(jù)進行集成化的成本分析，它可以將會計計量的觸角伸入到企業(yè)經(jīng)營的方方面面。

ABC 是Activity Based Costing 的縮寫， 指“以作業(yè)為基礎的成本管理”。ABC 作業(yè)成本法是一種通過分析作業(yè)成本來反映企業(yè)運營狀況的方法，它根據(jù)作業(yè)所消耗的資源來分配成本，并把成本分攤到花費成本的對象。ABC 最重要的改變就是把成本核算從資源直接到成本對象（產品或服務）改為從資源到作業(yè)再到成本對象（產品或服務） ，ABC 認為成本對象（產品或服務）本身不消耗資源，而是作業(yè)消耗資源，成本對象消耗作業(yè)。

（二）特征

ABC 是一種會計核算方法， 因而具有一般會計核算方法的基本特征， 包括對會計要素的確認和計量要堅持一定的規(guī)則； 強調提供信息的可靠性和信息的相關性之間的權衡； 要實行會計分期等。同時，和全面預算管理一樣，ABC 是一種管理會計方法，與財務會計核算相比更加注重信息的相關性（管理相關性）。與其他管理會計工具相比，ABC 作為一種成本核算系統(tǒng)又具有明顯的特征， 包括： 它主要的是一種事中和事后的信息處理技術； 要進行規(guī)范的科目帳戶設置； 會通過科目結轉進行成本歸集和分攤；它可以作為對外披露的財務會計報告的編制基礎等。

當然， 這些都是ABC 作為一種成本會計核算方法的一般特征， 與傳統(tǒng)成本核算相比ABC 還具有很多獨特的特征。其中最核心的包括： 以作業(yè)為基本的成本對象， 以及正規(guī)引入了多元化驅動因素。

以作業(yè)為基本的成本對象。傳統(tǒng)成本核算對間接費用的處理一般是： 歸集費用， 然后按簡單動因分攤到產品上。這種方式的主要優(yōu)點是： 簡單， 需要的數(shù)據(jù)量和計算量均很低；在間接成本比重較低的情況下一般可以滿足定價決策需要。

ABC 對間接費用的處理要復雜， 它會對間接費用進行分類， 根據(jù)每類費用的耗費特征直接或者采取分攤的方法計入有關的 “作業(yè)” 帳戶， 然后根據(jù)產品對作業(yè)的耗費情況再將作業(yè)成本分攤計入“產品”或者其他成本帳戶。在間接費用比重較高的情況下，采取以作業(yè)方式進行處理可以實現(xiàn)更合理的成本分攤， 但同時也需要較高的數(shù)據(jù)采集和數(shù)據(jù)處理成本。

這里所說的傳統(tǒng)成本指的是一般制造業(yè)的傳統(tǒng)成本核算， 對于我們電力檢修而言， 原來的成本核算更多的僅是歸集成本， 包括人工、折舊、材料費等， 由于產品的無差異性， 對成本對象的選定沒有給予特別的關注。

在ABC核算方式下，對間接費用的驅動因素可以采取更多更復雜的變量， 典型的包括工作時間、單據(jù)處理業(yè)務量、各種統(tǒng)計次數(shù)或者個數(shù)等； 成本對象耗用活動的驅動因素包括工藝技術標準、產量、批次等。

二、作業(yè)成本法在電力檢修企業(yè)中應用的必要性和可行性

（一）目前的成本核算方法不能準確反映各項目的實際成本

目前的成本核算方法將房屋折舊、設備折舊、其他費用等各項成本間接費用進行簡單的歸集，用項目產值進行分配，不能準確的反應和計量成本費用實際發(fā)生情況，那么項目的成本費用就計量的不夠準確。不利于企業(yè)的管理。

（二）人工成本沒有準確的計量，不能體現(xiàn)多勞多得、少勞少得、不勞不得

目前的人工成本只是按日工資*出勤天數(shù)進行計算和考量，沒有考慮到工作的具體情況和實際完成情況。能干的人多干也只是日工資，而不干的人只要正常出勤或者做很少的工作也是日工資，雖然日工資有高低，但沒有準確的計量工作量，應該說還是在吃大鍋飯，所以就不能真正體現(xiàn)勞動者的價值，不能體現(xiàn)多勞多得、少勞少得、不勞不得，已經(jīng)嚴重挫傷了勞動者的積極性。因此，只要有機會就跳槽走人。

（三）市場競爭要求

在電力檢修日漸市場化的今天，在火電行業(yè)巨虧的情況下，電力檢修企業(yè)要想在這種環(huán)境下求得生存，占領市場，那么唯一的就是對成本進行準確的測算，建立一套全面的成本控制體系，使企業(yè)的成本費用有效降低，從而增加企業(yè)在檢修市場的競爭能力。那么作業(yè)成本法是非常有效的成本核算方法，它的引入能提升檢修企業(yè)的管理水平，進而提升檢修企業(yè)的市場競爭力。

（四）電力檢修企業(yè)推行作業(yè)成本法有很強的可操作性

電力設備檢修過程主要是遵循檢修程序包，流程和過程、工藝要求都很詳細，加之國家對電力檢修工時定額的出臺，為進一步加強和細化檢修工藝流程和檢修工時，為推行作業(yè)成本法提供了依據(jù)，使得電力檢修企業(yè)實施作業(yè)成本法有了很強的可操作性。

三、應用的設計方案

（一）火電檢修項目的業(yè)務流程

項目檢修按程序劃分主要包括：檢修組織策劃、檢修實施、竣工驗收、調試投運等四個環(huán)節(jié)。按專業(yè)劃分，一般分為鍋爐、汽機、電氣、熱控和化學專業(yè)等。專業(yè)的劃分有利于專業(yè)化管理，檢修效率的提高。

（二）檢修作業(yè)識別與資源耗用

1、火電檢修項目作業(yè)的識別

作業(yè)成本法的應用包括資源、作業(yè)、成本對象、資源動因與作業(yè)動因等五大要素，從不同角度了解成本、檢查成本發(fā)生的原因，并控制優(yōu)化成本的途徑。對項目檢修作業(yè)的識別工作包括：對機組檢修環(huán)節(jié)資產管理的成本結構與成本屬性（ 變動、固定或半變動成本） 進行分析；對機組檢修工藝流程進行重新梳理，針對檢修流程環(huán)節(jié)資產管理的作業(yè)成本進行分析，進而分析資源配置情況與合理性，從而辨認作業(yè)流程的管理重點；分析成本發(fā)生的原因，因為管理成本的唯一方法就是管理流程，如降低檢修、檢測作業(yè)的所有相關成本。

2、檢修作業(yè)的資源

作業(yè)消耗資源。依據(jù)資源的活躍性，檢修資源可以分為柔性資源和約束性資源。柔性資源即變動成本，主要包括設備檢修過程中消耗的材料、工器具；辦公差旅通訊等資源；勞動保護用品；車輛；人力資源；技術服務等資源；約束性資源，即固定成本，主要包括資產折舊；人工成本等資源。

（三）檢修資源和作業(yè)的分配

上表中可以看出，只有將檢修流程梳理，才能更好更準確的確定作業(yè)。（1）檢修準備作業(yè)主要包括了開工前的設備運行參數(shù)的采集、人員的組織和分配、檢修設備和人員的運輸，本作業(yè)主要消耗了人工、材料、工器具和車輛運輸?shù)荣Y源；（2）設備拆、檢作業(yè)主要包括設備的拆解、檢查、修理，本作業(yè)消耗人工、材料、工器具等資源；（3）設備回裝作業(yè)主要包括設備修后還原、檢查，消耗了人工、材料、工器具等資源；（4）設備調試、投運作業(yè)主要包括設備的運行調試、運行參數(shù)的采集比較、設備的正常投運，消耗了工器具、人工資源。

2、作業(yè)分配到項目成本

成本消耗作業(yè)。成本動因是指誘導成本發(fā)生的原因，是成本對象與其直接關聯(lián)的作業(yè)和最終關聯(lián)的資源之間的中介因素。依據(jù)成本動因在資源流動中所處的位置不同，分為作業(yè)動因和資源動因。根據(jù)電力檢修企業(yè)實際情況，將資源動因分為兩類：一是將資源分配到作業(yè)的動因，如檢修過程中所消耗的工時；二是將資源直接分配到成本對象的動因，如檢修過程中所發(fā)生的材料、工器具等。人工成本的動因主要是工時，材料、工器具等通過統(tǒng)計領料單的方式直接追溯獲得。作業(yè)動因是根據(jù)成本對象消耗作業(yè)的方式獲得，如工時等。 圖示如下：

分配資源根據(jù)直接追溯法將各類材料、工器具、勞保依據(jù)領料單統(tǒng)計的直接計入相應的作業(yè)中；人力資源（外委檢修費、勞務費和技術服務費）直接追溯，根據(jù)合同直接計入相應的作業(yè)中；各項人工成本可依據(jù)人員所服務的對象計入相應的作業(yè)中；折舊和其他費用，可依據(jù)員工投入到各項作業(yè)中的工時比例進行分攤計入各項作業(yè)。最終歸集到項目成本。

四、作業(yè)成本法應用的局限性

1、企業(yè)高層重視不夠。電力檢修企業(yè)由于在電力行業(yè)中處于較弱的地位，GDP在整個發(fā)電產業(yè)鏈中處于較小的環(huán)節(jié)，所以，還引不起領導層面足夠的重視。作業(yè)成本法的應用推行有很大的難度。

2、目前的資源還不能滿足作業(yè)成本法需要。由于電力檢修企業(yè)在從發(fā)電企業(yè)分離過程中，承擔分流和安置人員的任務，加之流動性使企業(yè)人才的流失導致人力資源的匱乏。

參考文獻：

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[2]王祥、孫悅杰《ABC作業(yè)成本法對電力企業(yè)成本管理的重要作用》內 蒙 古 科 技 與 經(jīng) 濟第2 期 總第204 期