中美會計準則比較及其啟示

□文/肖富玲 顏亨莎

（山東財經(jīng)大學會計學院 山東·濟南）

一、美國會計準則體系的特點

美國會計準則體系歷經(jīng)七十多年的發(fā)展，遭遇了20 世紀八十年代的儲貸危機、本世紀初的安然事件和2008 年的金融危機等重大危機和挑戰(zhàn)，雖然飽受批評，但總是能及時發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，對美國經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展起到了不可或缺的重要作用。其特點歸納如下：

（一）會計準則由民間性質(zhì)的機構(gòu)制定和發(fā)布，政府監(jiān)管。從會計程序委員會到會計原則委員會再到現(xiàn)在的財務會計準則委員會，美國的會計準則一直以來都是由民間性質(zhì)的機構(gòu)制定的。同時，美國公眾和社會堅信民間機構(gòu)擁有更加合適的資源和才能來制定會計準則，一直不遺余力地維護民間機構(gòu)制定和發(fā)布會計準則的體制。

（二）美國一直遵循以具體規(guī)則為基礎(chǔ)的會計準則制定模式，安然事件后開始向以基本原則為基礎(chǔ)的會計準則制定模式轉(zhuǎn)變，也稱原則導向型。美國會計準則是典型的規(guī)則導向型，而國際會計準則理事會（IASB）制定的國際會計準則是典型的原則導向型。安然公司、通用電氣公司、波音飛機公司等著名企業(yè)粉飾財務報表的會計丑聞對規(guī)則導向型的會計準則模式提出了嚴重質(zhì)疑。

（三）美國通過維護和保證會計準則制定和發(fā)布機構(gòu)的獨立性和自主性來保證會計準則的客觀、公正。美國公眾和社會一直致力于通過保證會計準則制定機構(gòu)的獨立性和自主性來保證會計準則的客觀、公正。財務會計準則委員會（FASB）被賦予高度的自主權(quán)，獨立開展工作，它只向財務會計基金會（FAF）報告工作，不受政府甚至國會的約束和影響。

（四）會計準則制定和發(fā)布過程中采用常規(guī)工作與緊急問題相互補充、相互配合的工作機制，在重視普遍問題的同時，也不忽視特殊問題。1984 年財務會計準則委員會建立了緊急問題工作組工作機制，緊急問題工作組的職責是追蹤經(jīng)濟中新出現(xiàn)的、非同尋常的特殊經(jīng)濟交易或經(jīng)濟活動，對這些特殊問題中影響廣泛和影響重大的問題展開研究，尋求解決辦法。

二、中美會計準則比較分析

（一）會計準則的層次結(jié)構(gòu)不同。會計準則的層次結(jié)構(gòu)是會計準則的基本框架，這是一個理論問題，在這一點上其實反映了中美兩國在會計理論方面的差距，中國會計準則的層次結(jié)構(gòu)重在反映整體的概念構(gòu)架，而對于細節(jié)的描述顯得有些復雜，而不利于操作更不便于會計從業(yè)人員的使用。從另一個方面來說，這也需要會計從業(yè)人員努力提高自己的從業(yè)素質(zhì)。而對于準則的制定者，需要的是更加開放、簡易、適應性更強的會計準則。與中國會計準則存在很大差異的美國，對于會計準則結(jié)構(gòu)有著明顯不同的定義方式。美國會計準則一般是要求按照經(jīng)濟業(yè)務的具體分類與實際需要來制定層次結(jié)構(gòu)，但是如果詳細的說，美國的層次結(jié)構(gòu)更為開放、簡潔，更適合會計從業(yè)人員使用。業(yè)內(nèi)人士認為，美國的會計準則是無形的手，雖然沒有明確的層次結(jié)構(gòu)，但是卻起到了層次結(jié)構(gòu)應有的作用。中國需要在這一方面進行改變，無論是否有詳細的層次結(jié)構(gòu)，在準則的制定過程中必須體現(xiàn)出明確的層次結(jié)構(gòu)。它的制定，必須要有開放性、簡潔性、適用性等特點。

（二）財務報表要素不同。財務報表要素是財務會計的核心概念，他幾乎囊括了財務會計的全部，在這一點上中國和美國的財務報表要素存在很大的區(qū)別，具體體現(xiàn)在概念的構(gòu)成上面。例如，中國企業(yè)會計準則定義的財務報表要素，包括資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤六個方面。而美國對于財務報表要素定義時它將利得和損失定義為專屬的概念。利得與損失區(qū)別于收入與費用。另一方面美國的會計準則在對于所有者權(quán)益上又分為權(quán)益、業(yè)主投資和派給業(yè)主款。這樣的細分更為準確地囊括了經(jīng)紀業(yè)務中所有者權(quán)益的要素，這樣的規(guī)定更為合理。在資本市場發(fā)達的今天，我國需要詳細的會計信息作為經(jīng)濟業(yè)務的支點，健全合理的概念細分更有助于我國會計的發(fā)展，財務報表的要素不同也體現(xiàn)了中國與美國在會計這個分支上的差距，我國只有努力健全才有迎頭趕上的希望。

（三）要素確認與計量不同。我國與美國的要素確認與計量存在很大的不同。例如，中國的會計準則對于負債的定義就與美國的會計準則存在差異，在我國會計準則中負債僅僅指現(xiàn)實發(fā)生的負債，而美國會計準則將或有負債也確認為負債，看似很小的一個問題其實暴露了中美兩國很大的不同，先不說或有負債被列為負債是否一定合理，因為在美國這樣的定義更為恰當，而對于中國而言在市場經(jīng)濟還不發(fā)達的情況下，負債中剔除或有負債也是情有可原，但隨著發(fā)展負債的確認必須體現(xiàn)時代性，做到與時俱進。我們還會發(fā)現(xiàn)，中美在營業(yè)收入的實現(xiàn)確認方面也存在很大的不同，這些與很多因素有關(guān)而不是單方面決定的，整體的市場環(huán)境、管理當局、政策法規(guī)等方面都造成了目前的現(xiàn)狀，也就是在要素確認與計量時很難與國際接軌，這也體現(xiàn)了我國與發(fā)達國家的差距?？墒俏覀円矔吹街袊谧龀稣{(diào)整，也在慢慢適應國際軌道，例如在存貨計價方法上，中美兩國會計準則都規(guī)定可采用成本與市價孰低法，我國更多的會計要素計量都已經(jīng)和國際同步，例如更多的采取公允價值計量，只是我國面臨著方方面面的問題，例如會計人員素質(zhì)不高、法律法規(guī)太過死板導致公允價值計量很難在我國實現(xiàn)，因此會計要素確認與計量的不同也是中美兩國差距的體現(xiàn)，要改變這樣一個現(xiàn)狀，必須從多方面入手，完善法規(guī)、提高會計人員素質(zhì)、加強資本市場管理等等。

（四）財務報告方面的不同。對于中美財務報告的不同，我們首先會想到的就是極具我國特色的財務狀況說明書，在國際上財務報告的構(gòu)成一般而言主要是3 張主要的會計報表，我國的財務狀況說明書從形式上是一種不同。其次，中美兩國另一個不同就在于，對于是否需要同時列示計劃數(shù)據(jù)和預算數(shù)據(jù)，而美國是沒有這方面的要求。再次，損益表方面。美國損益表計算結(jié)果采用稅后凈利潤，而我國損益表計算結(jié)果則采用稅前利潤總額。中美的財務報告存在差異也是與具體國情有關(guān)系的，我們絕不能生搬硬套，更不能關(guān)閉國門，我國要慢慢適應國際環(huán)境，努力完善財務會計準則，實現(xiàn)國際化。

三、對于我國會計準則制定相關(guān)啟示

美國是一個綜合開放的大國，它在財會方面的優(yōu)勢是方方面面的，它的證券、銀行業(yè)、保險業(yè)、金融服務行業(yè)等各個領(lǐng)域，都有一套詳細的切實可行的準則，開放、可行、沒有過多的約束是其準則的特點。美國的會計準則也不例外，這與它的政治、經(jīng)濟、文化等因素是密不可分的。我國不能因為看到美國的好就盲目的跟隨，因為每個國家的國情具有唯一性，美國的準則在他的土壤下才能發(fā)揮作用，中國不能盲目照搬。但是，美國的會計發(fā)展歷程對我們而言有著很大的借鑒作用，我們需要了解它的準則制作過程，也要充分比較不同之處并看到國情的差異和時代的變化。以下就是相關(guān)的啟示：

（一）會計準則的制定應具有時效和充分提高連續(xù)性。我國的準則制定是一個間隔的支離的過程，沒有保證會計準則制定過程的連續(xù)性，沒有很好地發(fā)揮連接過度的作用，以至于有的規(guī)定顯得很突然。而相比之下，美國每年都根據(jù)新的情況制定和發(fā)布新的會計準則規(guī)范，這樣就能更好的體現(xiàn)與時俱進，充分地發(fā)揮連續(xù)性，是會計準則的適用性更強。中國的會計準則制定必須合理的參考美國同行的優(yōu)點，不能再是階段性的發(fā)布，制定的兩個階段之間相隔的時間應該大大降低。

（二）努力提高會計準則制定公開性和公正性。我們知道，各個國家的會計準則的制作過程基本上是一樣的。也就是說，一個國家想要提高它的會計準則的質(zhì)量，它的重點不在程序的安排而在制作過程中的公開程度與公正性。中國的境況就在于公開程度太低，以至于公正性與合理性也是難以保證的。這個可以和美國的制定過程相比較就能得到答案，我們會計準則的效率低下很大程度上就在于沒有公開性，因此為了解決這個問題，我國應當廣泛地進行調(diào)查，做到真正切實的去調(diào)查各個行業(yè)部門，廣泛收集各個企業(yè)部門的意見，提供多種交流平臺，多與媒體建立聯(lián)系，規(guī)范相關(guān)法律法規(guī)。

（三）加快會計理論研究，為會計準則的制定提供堅實的基礎(chǔ)。任何準則規(guī)范的制定都不是沒有源頭的，絕不是紙上談兵，他需要科學工作者的嚴密的研究為其制定提供科學的依據(jù)。會計理論構(gòu)成的框架就是會計中的一些核心概念、原則、規(guī)定，這些理論就是建立健全會計準則的依據(jù)，研究人員必須理論與實踐相結(jié)合，不光要完善自身的學術(shù)能力還要努力地去實踐，只有理論依據(jù)做大做強我們的準則制定才會更為合理科學。這一點上我們遠遠落后發(fā)達國家，我國的會計框架存在很多不明確的地方，這就導致了很多處理的困難，也為一些不法企業(yè)找到了違法犯罪的契機，理論的補強不單單是概念、原則的制定，更重要的是提供給會計人員一個合理的框架，只要在這個框架下，他們才能真正發(fā)揮主觀能動性，這樣才能真正完善我國的會計行業(yè)。

（四）會計準則制定必須廣泛考慮各個企業(yè)部門的利益，應當做到適宜性與代表性的統(tǒng)一。財政部在制定會計準則時往往是借助自身的權(quán)威來強制各大小企業(yè)來使用準則，至于該準則是否合理使用則往往不多考慮，因此這樣的準則是缺乏代表性的，它的實施必定缺乏實用性。首先，我國目前的形勢是國企、外企、中小型企業(yè)三足鼎立，此外還有很多企業(yè)部門正在趕上浪潮，因此，在這樣一種局面下會計準則的代表性與適宜性就非常重要。其次，我們要努力避免制定者為了某些個人的利益而制定準則，這樣的話極個別的代表就成為了準則的獲益者，而更多的人則成為了被動者，這樣是很難發(fā)揮各個企業(yè)積極性的，那么中國的市場經(jīng)濟是很難做大做強的。

（五）努力與國際接軌，加強國際交流。我國會計準則制定更多的借鑒發(fā)達國家國以及國際會計準則委員會的成果，這是一種必然的結(jié)果也是一個良好的開始。因為西方發(fā)達國家卻是有他們的優(yōu)勢，我們要想加快發(fā)展必須站在前人的基礎(chǔ)上，努力實現(xiàn)國際接軌，形成一種國際化的趨勢，使我國會計準則制定更為完善與合理。隨著我國改革開放與“入世”，與國際的經(jīng)濟交往不可避免也勢在必行，但在國際化的過程中我們一定要切記走自己的路，不要生搬硬套，那樣必然會導致更大的失敗，我們要學會利用前人的成果，實現(xiàn)更大的開放與發(fā)展，不僅僅是在會計部門，更多的部門也應當實現(xiàn)國際化與全球化，這樣多點的發(fā)展才能真正帶動全局的發(fā)展，我國的市場經(jīng)濟才能實現(xiàn)蓬勃猛進，那么我國的會計行業(yè)才能真正為我國經(jīng)濟的騰飛做出應有的貢獻。

［1］FASB.美國財務會計準則委員會對美國證券交易委員會關(guān)于原則導向會計體系建議的回應［Z］.中國注冊會計師協(xié)會，2004.

［2］劉科.中美會計準則中無形資產(chǎn)的比較研究［J］.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2008.5.

［3］王建新.中美會計準則比較［J］.中國農(nóng)業(yè)會計，2008.8.