說理式執(zhí)法文書在稅務(wù)行政執(zhí)法中的運用初探

◆袁森庚 ◆袁曉楓 ◆李 欣

我國對法治國家的追求步伐永不停息，從上而下以及從下而上對行政執(zhí)法的期望和要求都在不斷攀升。人們對自身的生命權(quán)、自由權(quán)、公正權(quán)、被誠實對待權(quán)、知情權(quán)、禮貌權(quán)等權(quán)利的追求不斷高漲。為了人們的公共利益和公共秩序，需要公共管理機(jī)構(gòu)行使公權(quán)力，但公權(quán)力在行使過程中必須能使人們和平地服從行政主體的指導(dǎo)和管理，而非采取簡單粗暴甚至野蠻方式迫使人們屈從。因此，人們要求行政機(jī)關(guān)在行政執(zhí)法過程中實施說明理由制度的期望也就自然孕育而生。而實施說明理由制度的主要載體就是說理式執(zhí)法文書。本文將對稅收執(zhí)法文書如何體現(xiàn)說明理由制度的精神，說理式執(zhí)法文書的邏輯結(jié)構(gòu)、文書的制作要求等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行初步探索，期望將有助于說理式執(zhí)法文書在稅務(wù)行政執(zhí)法實踐中的運用和逐步推行。

行政行為的說明理由制度，是對行政行為的作出設(shè)置的一項重要的約束性程序規(guī)則。它是指行政主體在作出或擬作出對行政相對人不利的行政行為時，除法律有特別規(guī)定外，必須向相對人說明其作出該行政行為的事實因素、法律依據(jù)以及進(jìn)行自由裁量時所考慮的政策因素、公共利益、慣例、公理等因素。①姜明安主編：《行政法與行政程序法》，北京：北京大學(xué)出版社、高等教育出版社，2007年版，第394頁。國務(wù)院發(fā)布的《全面推進(jìn)依法行政實施綱要》明確指出，行政機(jī)關(guān)行使自由裁量權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在行政決定中說明理由。我國的《行政處罰法》、《行政強制法》、《行政許可法》等法律文件都對說明理由制度作出了相應(yīng)的規(guī)定，要求行政機(jī)關(guān)在行政執(zhí)法的過程中，對作出的具體行政行為曉之以理，喻之以法，使當(dāng)事人從內(nèi)心接受和服從行政機(jī)關(guān)作出的行政決定。而說明理由制度的落實主要是由說理式執(zhí)法文書來承載的。無疑，稅務(wù)機(jī)關(guān)推行說明理由制度，也主要是通過使用說理式稅收執(zhí)法文書體現(xiàn)出來。但要使這一制度得以普遍推進(jìn)，首先是稅收執(zhí)法人員對啟用說理式稅收執(zhí)法文書的重要意義有足夠的認(rèn)識。

一、運用說理式稅收執(zhí)法文書的意義

在稅收執(zhí)法實踐中，說理式稅收執(zhí)法文書運用的重要意義主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1．運用說理式稅收執(zhí)法文書是推進(jìn)依法行政，共建和諧稅收的重要方式

推行說理式執(zhí)法文書是貫徹科學(xué)發(fā)展觀，促進(jìn)和諧執(zhí)法、柔性執(zhí)法的新突破。依法行政，以理服人，是合法行政，合理行政的基本要求。傳統(tǒng)的稅收執(zhí)法文書，不注意對納稅人的知情權(quán)的滿足，在事實認(rèn)定、證據(jù)運用、法律適用、自由裁量等方面不作充分闡述，經(jīng)常會引起納稅人等當(dāng)事人的不理解和誤解，不接受甚至不執(zhí)行稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的行政行為，容易加劇征納矛盾。而說理式稅收執(zhí)法文書的運用，對有效緩解行政相對人的對立情緒，降低沖突發(fā)生的概率，促進(jìn)征納雙方和諧穩(wěn)定具有重要的作用。

2．運用說理式執(zhí)法文書是提升稅收執(zhí)法能力，防范稅收執(zhí)法風(fēng)險的成功手段

在稅收執(zhí)法過程中運用說理式稅收執(zhí)法文書，就需要闡明事實，講清道理，這不但要求稅收執(zhí)法人員必須查清、掌握涉稅事項的全部真相，收集證明事實存在的證據(jù)，同時要求執(zhí)法人員熟悉、理解作出行政決定所依據(jù)的稅收法律法規(guī)，而且還必須掌握并遵循符合稅收執(zhí)法的程序，以及要具備較強的綜合分析、邏輯推斷和文書制作能力。因此，說理式稅收執(zhí)法文書的運用，不僅是提升綜合執(zhí)法能力，加強稅務(wù)干部隊伍能力建設(shè)的有效方法，還是促進(jìn)規(guī)范執(zhí)法，防范稅收執(zhí)法風(fēng)險的有力措施。

3．運用說理式稅收執(zhí)法文書是羈束自由裁量權(quán)濫用，實現(xiàn)公正執(zhí)法的有效途徑

行政自由裁量權(quán)是現(xiàn)代行政權(quán)的重要組成部分，有利于行政效率的提高。但同時行政自由裁量權(quán)易被濫用導(dǎo)致顯失公正的行政結(jié)果，從而容易出現(xiàn)侵害行政相對人合法權(quán)益的情形。而稅務(wù)行政執(zhí)法的過程中，說理式稅收執(zhí)法文書的運用正是一種羈束稅務(wù)行政自由裁量權(quán)，實現(xiàn)公正執(zhí)法的有效途徑。制作說理式稅收執(zhí)法文書就要求稅務(wù)機(jī)關(guān)充分說明行政行為的事實依據(jù)和法律依據(jù)，充分闡述、說明進(jìn)行自由裁量時所考慮的政策因素、公共利益、慣例、公理等各種因素，最大限度地滿足行政相對人對程序正義和合情合理的心理需求，確保所作的行政決定不但符合法律，同時合乎情理，確保納稅人對行政決定的信賴，自覺接受和履行該行政行為確定的義務(wù)，從而也使得稅務(wù)行政執(zhí)法行為在最大程度上得到當(dāng)事人、社會、本行政機(jī)關(guān)甚至司法機(jī)關(guān)的認(rèn)知、認(rèn)同和認(rèn)可。當(dāng)制作說理式稅收執(zhí)法文書時，需要把內(nèi)藏執(zhí)法人員心中關(guān)于作出行政作為的所有想法公之于眾，暴露在陽光之下，一些不合法、不合情理等濫用職權(quán)的念頭也就自然被過濾，被舍棄。這樣，就有利于羈束稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員自由裁量權(quán)的濫用，實現(xiàn)公正執(zhí)法。

4．運用說理式稅收執(zhí)法文書是嚴(yán)格執(zhí)法程序，保護(hù)納稅人合法權(quán)益的有力保障

程序合法、公正是現(xiàn)代行政法的基本要求。行政執(zhí)法必須遵從嚴(yán)格的行政程序。這就要求行政機(jī)關(guān)在作出行政行為時，其行政行為的方式、步驟和時間、順序等都要符合法律及其精神，以防止和減少行政權(quán)力的濫用。稅收執(zhí)法過程中要求使用說理式稅收執(zhí)法文書，對作出行政決定說明事實和理由、依據(jù)和結(jié)果必須說明理由，對此作出明確規(guī)定，提出嚴(yán)格的要求，就能從程序上對行政行為的作出進(jìn)行約束和規(guī)范，減少執(zhí)法的隨意性，以保障行政相對人的合法權(quán)益。

二、說理式稅收執(zhí)法文書的說理內(nèi)容與制作要求

稅收執(zhí)法文書記載著稅收執(zhí)法行為所確定的雙方當(dāng)事人的權(quán)利與義務(wù)，具體反映著稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征收管理活動，是稅收執(zhí)法行為的程序、事實、依據(jù)、處理決定的重要載體。對稅收執(zhí)法行為合法性、合理性的判定，大都是通過審核稅收執(zhí)法活動過程中形成的稅收執(zhí)法文書來進(jìn)行。傳統(tǒng)的稅務(wù)文書以說明執(zhí)法行為的合法為主要目的，往往在表述上缺乏對證據(jù)運用的說明，認(rèn)定涉稅事實也較為簡單，法律依據(jù)的引用方面也僅僅列舉涉及法律文件的名稱及條款序號，而不進(jìn)行任何適用說明。也基本沒有執(zhí)法程序的說明，更是見不到對納稅人陳述申辯意見的回應(yīng)，容易造成納稅人對事實認(rèn)定、適用法律、行政裁決和證據(jù)材料等方面的不理解和異議，客觀上難以避免主觀臆斷、獨斷專行之嫌，進(jìn)而容易形成征納爭議和矛盾。

說理式稅收執(zhí)法文書，是在執(zhí)法文書中記載稅務(wù)行政行為作出時所認(rèn)定的事實，所依據(jù)的證據(jù)，所適用的法律，所遵循的執(zhí)法的程序，所作出行政裁決的結(jié)果以及對當(dāng)事人陳述申辯的答復(fù)等全部內(nèi)容，將稅務(wù)行政執(zhí)法活動通過說理式文書在“陽光下”展開。與傳統(tǒng)的稅收執(zhí)法文書相比較，說理式稅收執(zhí)法文書在內(nèi)容和制作要求上，有著較大的變革。

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1．說理式稅收執(zhí)法文書的主要內(nèi)容

制作說理式稅收執(zhí)法文書應(yīng)當(dāng)堅持以事實為依據(jù)、以法律為準(zhǔn)繩的原則，把握合法行政與合理行政并重，堅持處罰與教育相結(jié)合，過罰相當(dāng)，正確、合情合理適用稅收裁量權(quán)的精神。以常見的《稅務(wù)行政處罰決定書》為例，其主要說理內(nèi)容就應(yīng)當(dāng)包括違法事實的認(rèn)定、認(rèn)定違法的依據(jù)（證據(jù)）、執(zhí)法的程序、處罰的法律和法理依據(jù)、處罰的結(jié)果、自由裁量的因素、當(dāng)事人陳述申辯意見的回應(yīng)以及當(dāng)事人救濟(jì)權(quán)的告知等八個方面的內(nèi)容。在制作說理式《稅務(wù)行政處罰決定書》時，在充分說明所認(rèn)定的違法事實及其證據(jù)依據(jù)的基礎(chǔ)上，結(jié)合處罰的法律和法理依據(jù)以及自由裁量的因素，合理地推導(dǎo)出處罰的結(jié)果。同時還必須說明作出行政行為的合法程序。如果當(dāng)事人在處罰的過程中提出了陳述申辯意見及提交的證據(jù)，還應(yīng)當(dāng)對其提出的陳述申辯意見及提交的證據(jù)采信與否作出充分地說明，對當(dāng)事人的救濟(jì)權(quán)予以告知。

第一,對違法事實的闡述。說理式稅收執(zhí)法文書對這部分內(nèi)容主要闡述包括以下幾個方面：一是描述具體情節(jié)，包括實施違法行為的主體、時間、地點（有的涉稅案件無需描述違法事實發(fā)生的地點）、實施違法行為的主要方式、方法、主觀因素、危害結(jié)果、影響自由裁量的情節(jié)等內(nèi)容。對這一部分內(nèi)容的描述，應(yīng)當(dāng)堅持客觀與真實、全面與公正的原則，盡力排除主觀評論甚至推測。既描述對當(dāng)事人不利的情節(jié)，也要描述對當(dāng)事人有利的情節(jié)。如果有多項違法事實，應(yīng)按照一定的分類標(biāo)準(zhǔn)，逐項描述清楚，力求層次分明。二是根據(jù)上述客觀事實，還應(yīng)當(dāng)結(jié)合法律的規(guī)定對當(dāng)事人的違法行為進(jìn)行定性，實現(xiàn)對違法事實的認(rèn)定，為后面的法律適用和對違法行為的處理、處罰打下基礎(chǔ)。對這一部分內(nèi)容的說明，必須運用三段論的推理，以法律依據(jù)為大前提，以當(dāng)事人的客觀行為為小前提，合理地推導(dǎo)出當(dāng)事人具有的違法行為。

第二,對認(rèn)定違法的依據(jù)（證據(jù)）的闡述。依據(jù)對當(dāng)事人認(rèn)定的每一項涉稅事實，說理式稅收執(zhí)法文書必須全面列舉認(rèn)定該事實存在所依據(jù)的所有證據(jù)。對所闡述的證據(jù)不但要明確、具體，證據(jù)與待證事實之間存在關(guān)聯(lián)度，而且還應(yīng)當(dāng)確實充分，足以證明事實的存在。

第三,對執(zhí)法程序的闡述。對執(zhí)法程序的闡述，說理式稅收執(zhí)法文書必須全面闡述作出行政行為的所有程序。例如稽查案件，不但要說明立案的程序和理由，說明為什么要對當(dāng)事人進(jìn)行檢查，還應(yīng)當(dāng)說明是如何進(jìn)行檢查的，以及作出該行政行為的其他程序。

第四,對法律和法理依據(jù)的闡述。說理式稅收執(zhí)法文書對這一內(nèi)容的闡述，一是應(yīng)全面、完整地說明稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定違法事實和作出處理、處罰決定所涉及的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章以及規(guī)范性文件的名稱（規(guī)范性文件還應(yīng)說明文件的字號）、條款（甚至項、目），以及條款的具體內(nèi)容。法律條款的引用不但要準(zhǔn)確、全面，根據(jù)條、款、項、目的順序予以列明，還應(yīng)當(dāng)依據(jù)法律文件位階由高到低順序予以列明。二是應(yīng)當(dāng)結(jié)合當(dāng)事人的違法事實，闡述適用法律的理由，有的案件還應(yīng)闡述特別規(guī)定優(yōu)于一般規(guī)定、實體從舊程序從新等法律適用原則和稅法原理，讓當(dāng)事人明白為什么適用該條款，為什么這樣處理，改變以往機(jī)械式執(zhí)法的慣性思維方式。

第五,對自由裁量因素的闡述。作出的行政行為如果涉及自由裁量的內(nèi)容，說理式稅收執(zhí)法文書應(yīng)充分闡述所依據(jù)的法律法規(guī)、自由裁量的基準(zhǔn)、政策因素、公共利益、慣例、公理以及當(dāng)事人的主觀意圖、手段、違法情節(jié)和造成的社會危害后果等作出自由裁量時所考慮的所有因素。如果涉及行政處罰的從重或者從輕、減輕情節(jié)的適用，還應(yīng)當(dāng)說明理由，體現(xiàn)執(zhí)法的合理性。

第六,對當(dāng)事人陳述申辯意見的解釋意見之闡述。稅務(wù)機(jī)關(guān)在作出具體行為的過程中，如果當(dāng)事人對擬作出的行政行為提出了陳述申辯意見，包括相關(guān)證據(jù)，說理式稅收執(zhí)法文書應(yīng)當(dāng)對當(dāng)事人提出的陳述申辯意見及提交的證據(jù)采信與否作出充分的說明，作出積極的回應(yīng)。闡述采信其觀點或證據(jù)的原因，或者闡述不采信其觀點或證據(jù)的理由。尤其對后者，更應(yīng)當(dāng)從事理、法理、情理等方面充分說明不予采信的理由，滿足當(dāng)事人期待回應(yīng)的心理。讓當(dāng)事人信賴行政行為的作出是有足夠的事實、法律和法理依據(jù)的，是必須作出的，是公平、公正的，不存在濫用職權(quán)的嫌疑。

第七,對處理結(jié)果的闡述。說理式稅收執(zhí)法文書對處理結(jié)果的闡述，一是應(yīng)當(dāng)具體而明確，準(zhǔn)確而沒有歧義；二是處理結(jié)果具有可履行性。不能作出一個當(dāng)事人已經(jīng)履行或者無法履行的處理結(jié)果。例如，當(dāng)事人逾期申報納稅，即沒有按照法律規(guī)定的申報期申報納稅，但是已經(jīng)來申報了，作出的結(jié)論就不能包括責(zé)成當(dāng)事人改正這一事項。三是對處理結(jié)果的闡述，不能僅僅簡單表述一個處理的結(jié)果，還必須綜述得出結(jié)論的各種要素，包括對法律、法理依據(jù)以及情理的闡述，合乎邏輯地推導(dǎo)出處理的結(jié)果，體現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法價值理念。四是清楚、明確地告知當(dāng)事人履行方式和期限，以及表述逾期不履行的法律后果。

第八,對當(dāng)事人救濟(jì)權(quán)的告知。說理式稅收執(zhí)法文書還應(yīng)當(dāng)充分告知當(dāng)事人救濟(jì)的權(quán)利。對當(dāng)事人救濟(jì)權(quán)的告知的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合法、清楚，具體而明確地告知當(dāng)事人不服具體行政行為的救濟(jì)途徑、復(fù)議機(jī)關(guān)或者訴訟法院的名稱以及復(fù)議、訴訟的期限，讓當(dāng)事人十分清楚、明白如何行使自己的救濟(jì)權(quán)力。尤其對于經(jīng)重大稅務(wù)案件審理程序作出的決定，如果當(dāng)事人不服而申請行政復(fù)議時，文書應(yīng)當(dāng)清楚地告知復(fù)議的被申請人以及復(fù)議的管轄機(jī)關(guān)。應(yīng)為依據(jù)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第二十九條第二款規(guī)定，申請人對經(jīng)重大稅務(wù)案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會所在稅務(wù)機(jī)關(guān)為被申請人。此時，復(fù)議的被申請人就不是作出決定的機(jī)關(guān)，而是審理委員會所在稅務(wù)機(jī)關(guān)。復(fù)議的管轄機(jī)關(guān)就是審理委員會所在稅務(wù)機(jī)關(guān)的上級稅務(wù)機(jī)關(guān)。對于這樣的十分專業(yè)的法律規(guī)定，絕大多處當(dāng)事人都不了解，說理式稅收執(zhí)法文書就應(yīng)當(dāng)合理地作出明確的告知。

2．說理式稅收執(zhí)法文書的制作要求

在文書的制作要求上，說理式稅收執(zhí)法文書是要克服傳統(tǒng)文書的格式化、機(jī)械化、簡單化、冷漠化的問題，重點做好以下四項要求。

第一，事實合理推定。對當(dāng)事人作出不利行政行為，對于所依據(jù)的事實進(jìn)行說明時，禁止主觀臆斷規(guī)則，即必須建立在一定證據(jù)基礎(chǔ)上，而且要確保形成完整的證據(jù)鏈條。證據(jù)的取得要符合證據(jù)規(guī)則的要求。違法事實的推定要符合邏輯證明規(guī)則，尤其三段論推理的邏輯規(guī)則。對主要事實，即足以影響行政行為作出的事實進(jìn)行充分地闡述。第二，法條引用以及告知事項完整、準(zhǔn)確、具體。對作出的行政行為，綜合判斷適用的法條，一方面將依據(jù)的法律、法規(guī)和規(guī)章詳細(xì)列舉，以不會引起相對人誤解為前提。如“根據(jù)有關(guān)規(guī)定作出決定”這樣的敘述都是不符合要求的。對容易產(chǎn)生歧義的法律概念、術(shù)語進(jìn)行較為詳盡的闡釋。采用法律沖突擇上規(guī)則，新法優(yōu)于舊法規(guī)則，特別法律條款優(yōu)于一般法律條款規(guī)則等法律適用規(guī)則時，應(yīng)當(dāng)對法律依據(jù)的適用進(jìn)行充分說理。對有關(guān)告知事項合法、清楚、明了。第三，自由裁量理由充分透明。對行政行為涉及的自由裁量因素，要本著公正、公開、合乎情理的要求進(jìn)行充分說明。在說理時注意遵循慣例（先例），平等適用；遵循公理，不引起眾怒；體現(xiàn)政策形勢，符合立法精神；符合公共利益，出于善意，禁止不當(dāng)聯(lián)結(jié)；遵循比例原則，不得顯失公正。第四，說理式稅收執(zhí)法文書的闡述體現(xiàn)理性和情理。說理式稅收執(zhí)法文書不但在形式上要求結(jié)構(gòu)合理、層次清晰、邏輯嚴(yán)密、論證充分，在內(nèi)容上還要求敘事完整、表述合法準(zhǔn)確、說理充分，擺事實，講道理，說清事實、法理、情由，體現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員堅定、深厚的法律理性和博大、細(xì)微的人文關(guān)懷的執(zhí)法價值理念。

三、運用說理式稅收執(zhí)法文書的幾點體會

近年來，許多稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收執(zhí)法活動中引入說理機(jī)制，使用說理式稅收執(zhí)法文書，在稅收執(zhí)法方面確實出現(xiàn)了許多明顯轉(zhuǎn)變。

1．稅收執(zhí)法效率明顯提高

從傳統(tǒng)執(zhí)法到說明理由制度的實施及其說理式稅收執(zhí)法文書的使用，這種執(zhí)法模式和理念的重大變化，在一些稅務(wù)局推行之初，一些人不理解，不支持，甚至公開反對的意見比比皆是，給局領(lǐng)導(dǎo)帶來了極大的困惑，行政執(zhí)法效率出現(xiàn)下滑趨勢。每一個事實和數(shù)據(jù)都要有證據(jù)支持，一份底稿或文書都要修改幾遍甚至十幾遍，一個簡單的執(zhí)法活動（如日常檢查）的時間由原先的一周拉長到一個月都不能完成。初期的低效率，帶來了認(rèn)識上的動搖。稅收執(zhí)法人員執(zhí)法活動中的畏難情緒、麻煩認(rèn)識、困難思想十分普遍。但經(jīng)過一段時間堅持和適應(yīng)，大家終于體會到實施說明理由制度以及推行運用說理式稅收執(zhí)法文書的優(yōu)越性，稅收執(zhí)法的綜合效率也得到了穩(wěn)步提高。一是“費小事省大力”，避免了后期執(zhí)法成本的大量投入。說理式稅收執(zhí)法文書的運用，有效地緩解了納稅人對稅務(wù)機(jī)關(guān)的對立情緒，大大減輕了執(zhí)法后期的說服工作，切實消除了征納雙方的許多矛盾，當(dāng)事人能夠較好自覺履行行政行為確定的義務(wù)，稅務(wù)行政爭議明顯下降。二是“提高認(rèn)識促遵從”，真正做到了執(zhí)法與服務(wù)的統(tǒng)一。在稅收執(zhí)法活動中，對具體行政行為的說理分析，較大程度地提高了納稅人的稅法意識。同時，通過說理機(jī)制，將文明執(zhí)法、稅法宣傳、納稅輔導(dǎo)、個性引導(dǎo)融入執(zhí)法活動，提高了稅法遵從。

2．稅收執(zhí)法質(zhì)量顯著提高

稅收執(zhí)法質(zhì)量的高低主要集中體現(xiàn)在執(zhí)法程序是否合法，事實認(rèn)定是否清楚，證據(jù)是否確鑿充分，法律適用是否準(zhǔn)確，行政裁量是否合理五個方面。長期以來，受執(zhí)法能力不高、執(zhí)法理念落后等因素的影響，一些稅務(wù)局一直不能很好地解決執(zhí)法質(zhì)量問題。通過實施說明理由制度以及推行運用說理式稅收執(zhí)法文書，稅收執(zhí)法人員在作出行政作為時，對事實的認(rèn)定，對數(shù)據(jù)的計算、對法條的適用、對當(dāng)事人陳述申辯意見的答復(fù)以及自由裁量各種因素的說明都在說理式稅收執(zhí)法文書中給予了充分的闡述，使得稅收行政裁決的說服力大幅提升，改變了納稅人對稅務(wù)行政行為不知所云的困境，有效地幫助納稅人從稅法的角度理解和認(rèn)識涉稅義務(wù)，有力地促進(jìn)了稅收執(zhí)法質(zhì)量的大幅提升。

3．稅收執(zhí)法能力快速提升

說理式稅收執(zhí)法文書的使用，對稅收執(zhí)法人員的能力要求較高。一些稅務(wù)局在使用說理式稅收執(zhí)法文書的初期出現(xiàn)的執(zhí)法效率下滑的局面，固然有機(jī)制轉(zhuǎn)變不適應(yīng)的因素，更多的還是執(zhí)法人員能力、素質(zhì)和水平參差不齊的因素造成的。但是通過持續(xù)推進(jìn)，我們驚喜地發(fā)現(xiàn)，稅收執(zhí)法人員執(zhí)法理念、執(zhí)法熱情和執(zhí)法能力都有了長足的進(jìn)步。尤其在稅收程序法的運用，稅收實體法的適用、文書寫作以及與納稅人溝通交流等方面，進(jìn)步十分明顯。因制作說理式稅收執(zhí)法文書的需要，運用證據(jù)材料還原事件真相，解釋法條選擇適用的理由，說明自由裁量的各種要素，認(rèn)真地去理解、熟讀、吃透法律文件的內(nèi)涵和本意，鍛煉分析判斷能力、邏輯思維能力，語言表達(dá)能力、文書制作能力以及解讀法律文件的能力，使得稅收執(zhí)法人員各項能力有了快速地提升。

[1]國家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范稅務(wù)行政裁量權(quán)工作的指導(dǎo)意見.國稅發(fā)〔2012〕65號.

[2]宋雅芳.行政程序法專題研究[M],北京：法律出版社,2006.

[3]姜明安.行政法與行政程序法[M].北京：北京大學(xué)出版社、高等教育出版社,2007.