會(huì)計(jì)政策及其選擇探討

■鮑亞偉 南京商業(yè)學(xué)校

在我國資本市場的發(fā)展中，企業(yè)會(huì)計(jì)政策及其選擇探討問題的課題的重要性將會(huì)日益顯現(xiàn)，并將成為我國會(huì)計(jì)研究，特別是資本市場會(huì)計(jì)問題研究的一個(gè)重要的課題。

一、會(huì)計(jì)政策的相關(guān)概念

政策即“為政之策”，原指國家政權(quán)機(jī)關(guān)、政黨組織和其他社會(huì)政治集團(tuán)為了實(shí)現(xiàn)自己所代表的階層的利益，以權(quán)威形式標(biāo)準(zhǔn)化地規(guī)定在一定的歷史時(shí)期內(nèi)，應(yīng)該達(dá)到的奮斗目標(biāo)、遵循的行動(dòng)原則、完成的明確任務(wù)、實(shí)行的工作方式、采取的一般步驟和具體措施。在本文中，政策的含義是：①是由政策主體（可以是黨政機(jī)構(gòu)、組織、自然人等）為實(shí)現(xiàn)事先設(shè)定好的目標(biāo)而相對(duì)應(yīng)地提議或擬定的；②政策的作用是對(duì)于現(xiàn)下或者將來的決定和行動(dòng)一旦制定完整就可以進(jìn)行引導(dǎo)。③從內(nèi)涵上來看，政策是經(jīng)過一段時(shí)間的在實(shí)際操作中的累積，根據(jù)經(jīng)驗(yàn)總結(jié)而制定出來的規(guī)定和措施?？偠灾?，政策最大的特點(diǎn)就是它在廣義上設(shè)置了框架，又提出了相對(duì)具體的規(guī)定和措施等。

1.會(huì)計(jì)政策的概念。會(huì)計(jì)政策是一個(gè)擴(kuò)展的定義的概念，應(yīng)用程序和會(huì)計(jì)的具體的目的，具有特定的內(nèi)容。通過對(duì)此的敘述，可以提供初步的定義所采用的會(huì)計(jì)政策的具體原則，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表和報(bào)告時(shí)所依據(jù)的慣例，規(guī)則和做法，建立可選的具體操作和管理的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，順序，方式，進(jìn)行定性和定量對(duì)比分析，最終對(duì)于會(huì)計(jì)政策的一個(gè)擬定的過程。

2.會(huì)計(jì)政策的分類。會(huì)計(jì)政策根據(jù)制定的主體可劃分為宏觀會(huì)計(jì)政策和微觀會(huì)計(jì)政策兩個(gè)層次。宏觀會(huì)計(jì)政策是一國政府或政府授權(quán)的機(jī)構(gòu)為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)行為，通過會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)法規(guī)的制定來體現(xiàn)的；而微觀會(huì)計(jì)政策選擇，是與宏觀會(huì)計(jì)政策相對(duì)應(yīng)的，主要表現(xiàn)為一個(gè)企業(yè)或者一個(gè)集團(tuán)主體在宏觀會(huì)計(jì)政策的指導(dǎo)和約束下，從自己的利益和特點(diǎn)出發(fā)，根據(jù)有關(guān)人員的喜好、目的，選擇最能恰當(dāng)反映本企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的原則、程序和方法，從而擬定會(huì)計(jì)政策的過程。

3.會(huì)計(jì)政策的選擇

（1）會(huì)計(jì)政策選擇的本質(zhì)。會(huì)計(jì)政策選擇也稱為會(huì)計(jì)選擇，是指企業(yè)管理當(dāng)局在特定的環(huán)境下，在既定的可選擇范圍內(nèi)，計(jì)算出自己的期望值，對(duì)可供選用的會(huì)計(jì)原則、方法、程序進(jìn)行比較分析，從而擬定會(huì)計(jì)政策并加以執(zhí)行，企業(yè)一旦選定了某種方法，就不能隨意的變更。會(huì)計(jì)政策選擇所生成的會(huì)計(jì)資料，對(duì)社會(huì)資源配置的效率與社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益的分配與效果有著很直接的影響，會(huì)計(jì)政策選擇還能在很大程度上影響到會(huì)計(jì)功能的得表現(xiàn)方式，適當(dāng)?shù)倪M(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇也具有更為深刻的意義。這些意義主要體現(xiàn)在：一是會(huì)計(jì)政策選擇是對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理者守信程度的檢驗(yàn)；二是會(huì)計(jì)政策選擇能夠幫助企業(yè)所有人了解財(cái)務(wù)信息；三是會(huì)計(jì)政策選擇可以在一定程度上保護(hù)投資者利益；四是會(huì)計(jì)政策選擇是國家實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的手段；五是會(huì)計(jì)政策選擇也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員誠信與經(jīng)驗(yàn)提出質(zhì)疑。會(huì)計(jì)政策的選擇，不僅有宏觀經(jīng)濟(jì)效果，也有微觀經(jīng)濟(jì)利益，還對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德與綜合能力提出了要求，能夠多方面體現(xiàn)與影響。

（2）會(huì)計(jì)政策選擇的特點(diǎn)。我國會(huì)計(jì)政策選擇的特點(diǎn)：企業(yè)應(yīng)在國家統(tǒng)一頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度規(guī)定的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)方法。

所以會(huì)計(jì)政策選擇的不同會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)后果，此經(jīng)濟(jì)后果是指企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告將影響信息使用者的決策行為，其他相關(guān)者的利益反過來又會(huì)被受影響的決策行為影響。也就是說；不同的會(huì)計(jì)政策選擇不同的會(huì)計(jì)信息將會(huì)因?yàn)闀?huì)計(jì)政策選擇的不同而產(chǎn)生，進(jìn)而不同利益集團(tuán)的利益被影響。

（3）會(huì)計(jì)政策選擇的原則。企業(yè)怎樣選擇會(huì)計(jì)政策將直接影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，進(jìn)而影響各契約主體的利益，決策。所以企業(yè)只有對(duì)各個(gè)影響因素作出全面的分析權(quán)衡的基礎(chǔ)上，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)出發(fā)，才能選定合理合法切實(shí)的會(huì)計(jì)政策。企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇已不是一個(gè)簡單獨(dú)立的會(huì)計(jì)問題，它是與企業(yè)中各個(gè)利益集團(tuán)協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)矛盾，處理經(jīng)濟(jì)關(guān)系，分配經(jīng)濟(jì)利益的一項(xiàng)重要措施。企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇是否恰當(dāng)，對(duì)于促進(jìn)企業(yè)的健康發(fā)展，保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量有著至關(guān)重要的意義。所以，會(huì)計(jì)政策在選擇的時(shí)候，不能只考慮企業(yè)自己的利益的最大化，而必須考慮到多方面。所以，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)應(yīng)同時(shí)遵循以下幾項(xiàng)原則：

①合法性和相對(duì)獨(dú)立性相結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇應(yīng)該在國家準(zhǔn)則、制度規(guī)定的可以供其選擇的會(huì)計(jì)原則以及具體處理方法內(nèi)進(jìn)行選擇。這樣會(huì)計(jì)信息具可比性和真實(shí)可靠性才能得到保證。不然這就是違法行為。但，對(duì)于企業(yè)要選擇的會(huì)計(jì)政策與國家稅收的法規(guī)不一致時(shí)，會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)依循會(huì)計(jì)核算來來的規(guī)律。沒有必要一定按照國家稅收法規(guī)而進(jìn)行變化，改變。

②一貫性原則。企業(yè)選擇的會(huì)計(jì)政策應(yīng)該前后各個(gè)時(shí)期保持連貫，不應(yīng)該隨意改變。但是，在行使會(huì)計(jì)政策選擇的一貫性原則時(shí)，不能機(jī)械的理解不能變更會(huì)計(jì)政策。如果選擇的會(huì)計(jì)政策使的提供的會(huì)計(jì)信息失去了可靠性相關(guān)性，企業(yè)就不應(yīng)該使用此會(huì)計(jì)政策來處理企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，而是應(yīng)該從當(dāng)前的實(shí)際經(jīng)營情況和環(huán)境出發(fā)，重新選擇會(huì)計(jì)政策，使之正確的反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。企業(yè)如重新選擇會(huì)計(jì)政策，應(yīng)當(dāng)按制度要求、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行，并且應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中指出，以使企業(yè)管理當(dāng)局選擇會(huì)計(jì)政策的出發(fā)點(diǎn)和具體影響能被會(huì)計(jì)信息使用者把握。

③適用性原則。企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)與本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)和理財(cái)環(huán)境相結(jié)合。會(huì)計(jì)政策的適用性可以保證會(huì)計(jì)政策得到很好發(fā)揮。同時(shí)其適用性還意味著隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀以及理財(cái)環(huán)境的變化，會(huì)計(jì)政策也應(yīng)該作出重新選擇，來確保它的適用性。在此要點(diǎn)上，和會(huì)計(jì)政策選擇的一貫性原則有著相同的辨證關(guān)系。

④成本與效益相結(jié)合的原則。會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)應(yīng)該考慮到提供會(huì)計(jì)信息的成本效益。在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到保證的基礎(chǔ)上，更便于實(shí)施理解和降低操作成本的會(huì)計(jì)政策是企業(yè)的首選。在操作成本大致相近時(shí)，企業(yè)應(yīng)該選擇更能提供可靠準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息的政策。

⑤謹(jǐn)慎性原則。謹(jǐn)慎性指的是再有不確定因素情況下作出所要求的預(yù)計(jì)時(shí)，在所需要用的判定中加入一定程度的謹(jǐn)慎，以便不太高資產(chǎn)或收益，也不壓低負(fù)債和費(fèi)用，從而使各經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)存在的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)的不確定性因素得到恰當(dāng)?shù)奶幚?。恰?dāng)?shù)倪x擇會(huì)計(jì)政策必須充分體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)性和不確定性，必須在提高企業(yè)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的能力，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展?jié)摿Ψ矫嬗兴鳛椤?/p>

⑥重要性原則。假設(shè)會(huì)計(jì)政策的省略或者差錯(cuò)影響到會(huì)計(jì)信息使用者的決策，會(huì)計(jì)政策就具有重要性。重要的會(huì)計(jì)政策不應(yīng)遺漏刪略，更不應(yīng)該當(dāng)做錯(cuò)誤的表達(dá)。

⑦遵守職業(yè)道德原則。會(huì)計(jì)人員上崗執(zhí)業(yè)的必備條件就是遵守職業(yè)道德。近年來，一些上市公司在利益驅(qū)動(dòng)下，通過濫用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行會(huì)計(jì)操縱的現(xiàn)象十分嚴(yán)重。由于會(huì)計(jì)政策在會(huì)計(jì)信息的生成過程中有著至關(guān)重要的地位。所以，會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)的道德建設(shè)問題十分突出，有待發(fā)展。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的影響

1.對(duì)政府的影響

政府通過制定各種管制性的規(guī)章，把社會(huì)資源控制權(quán)轉(zhuǎn)向自己手中。政府制定政策或法規(guī)的重要依據(jù)之一就是會(huì)計(jì)信息，政府的意圖在這些法規(guī)或政策體現(xiàn)，在特定的環(huán)境中代表著特定集團(tuán)的利益，使達(dá)到全社會(huì)達(dá)到資源配置最優(yōu)的目的。企業(yè)管理當(dāng)局為避免引起政治機(jī)構(gòu)的注意，利用會(huì)計(jì)政策選擇來保護(hù)企業(yè)的利益。會(huì)影響政府的宏觀決策會(huì)受到企業(yè)管理當(dāng)局的這些選擇行為的影響，從而增加了政治成本。

2.對(duì)企業(yè)管理層的影響

在現(xiàn)代企業(yè)中，為了降低代理成本，企業(yè)的管理當(dāng)局與股東之間都簽定相應(yīng)的獎(jiǎng)酬計(jì)劃，管理報(bào)酬計(jì)劃、分紅計(jì)劃和業(yè)績計(jì)劃都包括在內(nèi)。會(huì)計(jì)信息是這些計(jì)劃的制定依據(jù)，隨著報(bào)告盈利的增加管理人員的報(bào)酬也會(huì)增加，提高報(bào)告收益的現(xiàn)值可提高管理人員報(bào)酬的現(xiàn)值。如果收益達(dá)不到需要支付紅利的最低水平，則管理層會(huì)減少當(dāng)年收益，就是盡早確定“收益損失”，來增加原本的期望利潤和分紅；如管理者分紅計(jì)劃中包括了認(rèn)股權(quán)，那么平滑收益的會(huì)計(jì)方法就會(huì)是管理當(dāng)局的選擇，來保持企業(yè)股票價(jià)格的增長。維護(hù)個(gè)人收益最大化的企業(yè)立場是企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇的立場。

3.對(duì)企業(yè)股東的影響

由于市場中的一方不能觀察另一方行動(dòng)的情況而造成的一方對(duì)另一方有關(guān)行為的信息不對(duì)稱稱之為道德風(fēng)險(xiǎn)?！澳嫦蜻x擇”就是信息不對(duì)稱的另一種類型，指的是掌握信息優(yōu)勢的一方利用信息優(yōu)勢來獲取超額利潤的現(xiàn)象。企業(yè)管理當(dāng)局有動(dòng)機(jī)隱瞞不利信息是“逆向選擇”的一種表現(xiàn)形式，因?yàn)椴焕畔?huì)損害他們的名譽(yù)，繼而降低他們?cè)诮?jīng)理人市場的價(jià)值。

4.對(duì)企業(yè)債權(quán)人的影響

為降低風(fēng)險(xiǎn)，債權(quán)人通常要求在債務(wù)契約中規(guī)定一些限制性的條款。會(huì)計(jì)信息是限制性條款訂立的依據(jù)，對(duì)條款的監(jiān)督也通過會(huì)計(jì)信息進(jìn)行，這樣就使違約的可能性大小與會(huì)計(jì)程序方法直接相關(guān)，從而為企業(yè)管理當(dāng)局的會(huì)計(jì)政策選擇提供了可能。在其他條件不變的情況下，企業(yè)的負(fù)債權(quán)益率越高，企業(yè)管理當(dāng)局便越有可能選擇可將報(bào)告收益從未來期間轉(zhuǎn)移至當(dāng)前的會(huì)計(jì)政策；如果企業(yè)在某情況下將發(fā)生違約行為，管理當(dāng)局總會(huì)通過變更會(huì)計(jì)程序或更改會(huì)計(jì)方法來避免這種違約行為。企業(yè)越與特定的、基于會(huì)計(jì)信息的限制性條款聯(lián)系緊密，管理當(dāng)局越是可能采用可增加當(dāng)期收益的會(huì)計(jì)政策以逃避違約的懲罰。會(huì)計(jì)政策的選擇增加了債權(quán)人的契約成本。

5.對(duì)企業(yè)市場價(jià)值的影響

首先，當(dāng)會(huì)計(jì)政策改變了觀察的數(shù)據(jù)，它可能會(huì)影響股票價(jià)格；其次，管理者的報(bào)酬可能依賴于股票價(jià)格，而股票價(jià)格則依賴于管理者的行為。對(duì)管理者自身業(yè)績的評(píng)價(jià)也可能部分的依賴于這些股票的價(jià)格。由于股票市場對(duì)管理當(dāng)局利益的直接影響，企業(yè)管理當(dāng)局可能會(huì)用會(huì)計(jì)政策選擇這種特殊的方式操縱收益。會(huì)計(jì)政策選擇具有經(jīng)濟(jì)后果，雖然可能不影響企業(yè)現(xiàn)金流量，但卻能影響企業(yè)的價(jià)值及其股票價(jià)格。

三、我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇所存在問題及其原因的分析

1.我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇存在的問題

不同的會(huì)計(jì)信息是因?yàn)槠髽I(yè)選擇不同的會(huì)計(jì)政策而產(chǎn)生的，從而會(huì)出現(xiàn)企業(yè)不同的投資決策行為和利益分配結(jié)果，進(jìn)而影響社會(huì)資源配置效率與結(jié)果。在現(xiàn)實(shí)中，我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇存在以下問題：

（1）企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策選擇作為操縱利潤、粉飾報(bào)表的主要手段

企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策選擇操縱利潤、粉飾報(bào)表會(huì)計(jì)信息，使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量下降，損害相關(guān)利益人的利益和企業(yè)的信譽(yù)，破壞市場秩序。例如企業(yè)隨意改變固定資產(chǎn)折舊政策、潛虧掛賬。利用會(huì)計(jì)期間假設(shè)及應(yīng)計(jì)制，通過操縱把可能在后期發(fā)生的應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的壞賬損失提前確認(rèn)，使利潤在不同的會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)移；濫用利息資本化；隨意改變“八項(xiàng)準(zhǔn)備”的計(jì)提等。

（2）企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇不合理，不能真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果

目前從會(huì)計(jì)政策選擇的效果上看，真正進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇的企業(yè)還為數(shù)不多，大部分企業(yè)沒有能達(dá)到整體優(yōu)化的目的。有一些企業(yè)在選擇中沒有統(tǒng)一的指導(dǎo)思想和科學(xué)的選擇程序，會(huì)計(jì)政策選擇的隨意性大，造成部分會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。會(huì)計(jì)政策選擇的信息披露中，很多企業(yè)沒有充分披露會(huì)計(jì)政策選擇的信息，信息透明度不高。

（3）企業(yè)政策選擇目標(biāo)不正確，不能真實(shí)體現(xiàn)出政策選擇的本來意圖

企業(yè)在會(huì)計(jì)政策選擇傾向上，側(cè)重于為了獲得納稅好處或?yàn)榱擞欣谏暾?qǐng)銀行貸款。為了達(dá)到前一個(gè)目的，許多企業(yè)盡可能使帳面表現(xiàn)為虧損，從而避免或推遲納稅；為達(dá)到后一目的，企業(yè)往往粉飾報(bào)表，如提高流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、降低資產(chǎn)負(fù)債率等，以利于申請(qǐng)貸款。

（4）企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇效果不顯著，沒有達(dá)到企業(yè)整體優(yōu)化

由會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅法及其他有關(guān)法律法規(guī)和制度所組成的會(huì)計(jì)規(guī)范體系尚不夠完整和協(xié)調(diào)，矛盾之處時(shí)有發(fā)現(xiàn)，有關(guān)規(guī)定也不夠明確和具體，使得政策目標(biāo)與所選擇的方法程序沒有內(nèi)在一致性，抵消了部分政策選擇功能。很多企業(yè)在政策選擇中沒有統(tǒng)一的指導(dǎo)思想和科學(xué)的選擇程序，政策選擇的隨意性較大，從而根本無法評(píng)估政策效用。

2.我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇存在問題的原因

（1）會(huì)計(jì)政策解釋不明晰，相互矛盾

判定其是否屬于會(huì)計(jì)政策范疇主要看企業(yè)會(huì)計(jì)處理是否涉及會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)核算方法中的一項(xiàng)就可。如果業(yè)務(wù)中涉及時(shí)間長度和價(jià)值估算的問題，就屬于會(huì)計(jì)估計(jì)問題。我們認(rèn)定會(huì)計(jì)政策和估計(jì)區(qū)別的核心是對(duì)會(huì)計(jì)政策變更和對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理。錯(cuò)誤認(rèn)定就會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)結(jié)論。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解中，將存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法認(rèn)定為會(huì)計(jì)政策，而將固定資產(chǎn)的折舊方法認(rèn)定為會(huì)計(jì)估計(jì)，這種解釋令人難以接受。因?yàn)?，這兩個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)沒有本質(zhì)的區(qū)別，兩者的初始計(jì)量同樣屬于按歷史成本計(jì)價(jià)，后續(xù)計(jì)量也是以歷史成本為基礎(chǔ)的。他們的會(huì)計(jì)處理方法也是完全一致的。因此，兩者同樣都屬于會(huì)計(jì)估計(jì)問題。

（2）會(huì)計(jì)政策在各個(gè)準(zhǔn)則間的規(guī)定不協(xié)調(diào)

會(huì)計(jì)政策在指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作的不同準(zhǔn)則之間應(yīng)保持高度一致性，否則就會(huì)使會(huì)計(jì)處理無所適從。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”中明確規(guī)定采用實(shí)際利率法計(jì)算金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的各期利息收入或利息費(fèi)用。以此說明計(jì)算的順序應(yīng)該是縣級(jí)選世紀(jì)利息費(fèi)用，推導(dǎo)出折，溢價(jià)的推銷額。但是從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)“借款費(fèi)用”中的計(jì)算方法看，借款的利息應(yīng)該先算應(yīng)付利息，再算折溢價(jià)的攤銷，從而求出世紀(jì)利息費(fèi)用。因此，同為借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，在不同的準(zhǔn)則里規(guī)定了不同的處理方式，失去了會(huì)計(jì)政策的協(xié)調(diào)性。

（3）會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇留下的彈性空間過大

我國會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)同類交易允許采用不同的會(huì)計(jì)政策，并允許自發(fā)性的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更。雖然可使企業(yè)具有靈活的理財(cái)自主權(quán)并提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠的信息。但由于會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則留給企業(yè)的選擇空間過大，使得一些企業(yè)，隨意變更會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)，來滿足不同目的調(diào)整利潤。

（4）會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在滯后性

會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在一定時(shí)期內(nèi)根據(jù)社會(huì)、政治、經(jīng)濟(jì)、文化、科技等特定環(huán)境條件下制定的，是對(duì)以往會(huì)計(jì)實(shí)踐的總結(jié)，在一定時(shí)期內(nèi)會(huì)保持相對(duì)得穩(wěn)定。但社會(huì)不斷發(fā)展，原有的會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能涵蓋新的情況。因此導(dǎo)致了會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在滯后性，以致于一些新領(lǐng)域、新行業(yè)的同類會(huì)計(jì)事項(xiàng)或交易會(huì)出現(xiàn)多種會(huì)計(jì)處理方法，造成最終的財(cái)務(wù)信息對(duì)比性不強(qiáng)，實(shí)用性差，給使用者造成誤解，也便于投機(jī)者鉆空子。

（5）對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇披露不嚴(yán)，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍不高

當(dāng)前我國會(huì)計(jì)制度規(guī)定上市公司在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重要會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容、理由、影響等。部分企業(yè)沒有真正理性的選擇會(huì)計(jì)政策，因?yàn)闀?huì)計(jì)政策選擇是否合理主要取決于企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)（職業(yè)判斷能力）。很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要會(huì)計(jì)人員做出職業(yè)判斷后，再進(jìn)行會(huì)計(jì)政策的選擇，職業(yè)判斷能力決定了財(cái)會(huì)人員選擇會(huì)計(jì)政策的水平。目前一部分會(huì)計(jì)人員的實(shí)際操作能力遠(yuǎn)達(dá)不到具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，這必然導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇不合理。內(nèi)容、理由和影響數(shù)，變更的性質(zhì)以及對(duì)變更的判斷，同時(shí)還要在年度審計(jì)報(bào)告中說明當(dāng)期存在會(huì)計(jì)政策變更及其對(duì)凈利潤和每股收益的影響，這樣才能引起報(bào)表使用者對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的注意，增加財(cái)務(wù)報(bào)表的可理解性。

四、規(guī)范我國會(huì)計(jì)政策選擇的若干建議

1.完善公司治理以提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性

為維護(hù)各利益相關(guān)者的利益，保證會(huì)計(jì)政策選擇的公允性，就必須完善公司治理結(jié)構(gòu)，提高公司治理的效率。針對(duì)我國當(dāng)前公司治理與會(huì)計(jì)政策選擇的現(xiàn)狀，我們應(yīng)立足解決好以下幾方面的問題：

（1）明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對(duì)會(huì)計(jì)信息生成過程的規(guī)范和界定功能，使企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)減少隨意性，盡可能反映各利益相關(guān)方的共同利益。

（2）完善公司治理結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化獨(dú)立董事和審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督作用。增加上市公司董事會(huì)的獨(dú)立董事，特別是保持一定數(shù)量的具有專業(yè)知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)豐富的、并具有獨(dú)立判斷能力的獨(dú)立董事是完善我國上市公司治理結(jié)構(gòu)以及對(duì)經(jīng)理層實(shí)行有效監(jiān)督的重要措施。

（3）建立報(bào)酬和業(yè)績相對(duì)稱的激勵(lì)機(jī)制，以增強(qiáng)公司管理當(dāng)局對(duì)股東的責(zé)任心與忠誠度，減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性。

（4）進(jìn)一步完善公司治理信息披露制度，大力發(fā)揮機(jī)構(gòu)投資者的監(jiān)督作用，限制為個(gè)人利益濫用會(huì)計(jì)政策選擇來操縱利潤，損害投資者利益，提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性。

2.加大執(zhí)法力度，加強(qiáng)審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的監(jiān)督

我國《會(huì)計(jì)法》應(yīng)對(duì)隨意變更會(huì)計(jì)處理方法的行為加大處罰力度，提高企業(yè)的違法成本。各審計(jì)機(jī)構(gòu)要加大力度對(duì)各企業(yè)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。獨(dú)立審計(jì)是企業(yè)合理運(yùn)用會(huì)計(jì)政策選擇的外在保證，要增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)意見的法律效用；政府審計(jì)部門和財(cái)稅部門也不能忽視對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的監(jiān)督，這樣才有利于健全公司會(huì)計(jì)政策選擇的外部約束機(jī)制此外，應(yīng)與國際接軌，引入民事賠償機(jī)制和相應(yīng)的民事訴訟機(jī)制。這樣，既可以使蒙受損失的投資者得到補(bǔ)償，又能給企業(yè)形成實(shí)在的經(jīng)濟(jì)壓力，從而抑制其利用會(huì)計(jì)政策操縱利潤的沖動(dòng)。

3.加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的教育，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)

為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，防止和杜絕會(huì)計(jì)信息因會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平低而虛化，需加強(qiáng)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)要采取多種形式對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行教育，不斷提高他們的素質(zhì)，讓他們充分認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)政策選擇的必要性和重要性，確保會(huì)計(jì)人員做到既具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)知識(shí)、積極的創(chuàng)新意識(shí)、敏銳的職業(yè)眼光和充分和主觀判斷能力，又要不斷地更新知識(shí)，熟知現(xiàn)行的財(cái)經(jīng)法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以便在工作中結(jié)合企業(yè)實(shí)際、恪守職業(yè)道德，在給定的會(huì)計(jì)政策空間里自由馳騁。

4.加快我國會(huì)計(jì)規(guī)范的國際化進(jìn)程

會(huì)計(jì)規(guī)范作為一種上層建筑，必須要隨客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而不斷地修正和完善。由于基本經(jīng)濟(jì)制度的差異，我國的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境有別于西方國家，但就發(fā)展市場、規(guī)范市場體系這一點(diǎn)而言，各國的目標(biāo)是一致的。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展以及健全、完善的市場體系的日益形成，我國市場必然要融于世界市場體系，加入國際性的商業(yè)交易網(wǎng)絡(luò)。適應(yīng)這種市場體系國際化的要求，作為“國際性商業(yè)語言”的會(huì)計(jì)必然要走向世界，融于統(tǒng)一的國際會(huì)計(jì)體系之中。針對(duì)我國會(huì)計(jì)國際化的現(xiàn)狀，加快會(huì)計(jì)國際化的進(jìn)程是深化我國會(huì)計(jì)改革的一個(gè)重要方面。會(huì)計(jì)國際化所包含的內(nèi)容很多，但其核心在于會(huì)計(jì)規(guī)范的國際化。從我國目前情況看，要加快會(huì)計(jì)規(guī)范國際化進(jìn)程，主要應(yīng)從以下兩個(gè)方面努力：

（1）按照國際會(huì)計(jì)規(guī)范的構(gòu)成構(gòu)建我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)框架，包括：①加快具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、頒布和實(shí)施，盡早實(shí)現(xiàn)從行業(yè)會(huì)計(jì)制度向具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)變；②參照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的構(gòu)成，補(bǔ)充和完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容，如物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、施工合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、外幣匯率變動(dòng)影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等等。

（2）參照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)會(huì)計(jì)處理程序與方法的規(guī)定，修正和完善我國會(huì)計(jì)規(guī)范中有關(guān)會(huì)計(jì)程序與方法的選擇范圍和原則，如將成本與市價(jià)孰低法、現(xiàn)值計(jì)量法等納入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并允許企業(yè)在特定的約束條件下自行選擇。

加快會(huì)計(jì)規(guī)范的國際化進(jìn)程這一命題并非否認(rèn)會(huì)計(jì)規(guī)范的國家特色，不容質(zhì)疑，我國的基本經(jīng)濟(jì)制度與市場經(jīng)濟(jì)特征決定了我國會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)在加快國際化進(jìn)程的同時(shí)，體現(xiàn)國家化特色，具體說，其一，我國是社會(huì)主義國家，其基本經(jīng)濟(jì)制度決定了會(huì)計(jì)制度的制定應(yīng)能體現(xiàn)會(huì)計(jì)主體利益與國家利益協(xié)調(diào)的要求，特別在目前我國財(cái)力尚十分薄弱的環(huán)境下，更要首先考慮所執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度對(duì)國家宏觀利益的影響；其二，我國的市場經(jīng)濟(jì)是宏觀調(diào)控下的市場經(jīng)濟(jì)，因此，會(huì)計(jì)制度的制定不僅要滿足會(huì)計(jì)主體核算與報(bào)告財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營業(yè)績的需要，而且要滿足國家宏觀調(diào)控的需要。

目前我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇仍然在低層發(fā)展，許多企業(yè)為了獲取納稅好處盡可能的使得企業(yè)會(huì)計(jì)賬面表現(xiàn)為虧損，從而避免或者推遲納稅，另一些企業(yè)為了有利于籌資，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)賬面進(jìn)行極大地粉飾，從而達(dá)到利益目的。會(huì)計(jì)政策選擇作弊問題在當(dāng)前的制度下屢見不鮮。為了進(jìn)一步的規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇行為，應(yīng)對(duì)制度，準(zhǔn)則作出改進(jìn)和完善。

5.進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

逐步完善會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程是會(huì)計(jì)政策得到日益公認(rèn)的過程，更是一個(gè)會(huì)計(jì)政策日益體現(xiàn)社會(huì)公平、社會(huì)資源優(yōu)化配置的過程。我國當(dāng)前完善會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，應(yīng)從以下幾方面入手：

（1）更加完善有多方利益關(guān)系人參加的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度制定機(jī)構(gòu)。制定出具有普遍認(rèn)同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度。盡量消除對(duì)同一事項(xiàng)選擇不同會(huì)計(jì)處理方法產(chǎn)生差異過大的現(xiàn)象?？s小企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇空間，限制企業(yè)隨意變更會(huì)計(jì)政策。

（2）制定出的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既要符合現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況，同時(shí)也要適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢，應(yīng)盡量適應(yīng)會(huì)計(jì)環(huán)境的變化。并在理論上具有適度超前的優(yōu)越性，從而減少在新經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象出現(xiàn)后會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出現(xiàn)空缺的可能性，避免企業(yè)在無章可選時(shí)自行選擇會(huì)計(jì)政策，操縱利潤。

（3）規(guī)范會(huì)計(jì)政策選擇披露，擴(kuò)大企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇及其變更披露的范圍。應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)政策披露的內(nèi)容、方式、時(shí)間、格式、范例等予以明確的規(guī)定，不僅要披露會(huì)計(jì)政策變更的。

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