我國(guó)電子商務(wù)稅收問題的理論審視

■劉慧娟 胡燕靈 王 偉 佳木斯大學(xué)商學(xué)院

一、引言

近年來，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程和互聯(lián)網(wǎng)的迅猛發(fā)展，電子商務(wù)逐漸成為一種大眾的、新興的、引導(dǎo)性的交易方式，是我國(guó)乃至全世界貿(mào)易的發(fā)展趨勢(shì)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)網(wǎng)上交易數(shù)額每年都在大幅度增加。但由于電子商務(wù)交易具有隱蔽性、無形性和電子化的特點(diǎn)，電子商務(wù)與稅收的制定和實(shí)施存在著明顯的矛盾。一方面，電子商務(wù)是我國(guó)一個(gè)重要的潛在稅源，將為增加財(cái)政收入帶來巨大能量；另一方面，現(xiàn)行稅收法律、政策和征管水平落后，造成了稅款的大量流失。因此，我們應(yīng)深入思考并分析電子商務(wù)可能為我國(guó)稅收法律和管理水平帶來的各種問題，尋找有效的解決對(duì)策以促使電子商務(wù)在我國(guó)的健康、快速發(fā)展。

二、我國(guó)電子商務(wù)稅收存在的問題

1.我國(guó)有關(guān)電子商務(wù)稅收法律不健全

電子商務(wù)這種新型消費(fèi)方式迅猛發(fā)展，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超前于現(xiàn)行法律，導(dǎo)致我國(guó)有關(guān)電子商務(wù)稅收法律的滯后和不健全。相比于其他發(fā)達(dá)國(guó)家，電子商務(wù)在我國(guó)的起步雖然相對(duì)較晚，但并非是新興事物。我國(guó)之所以遲遲未出臺(tái)有關(guān)電子商務(wù)的稅收法律，主要原因是存在以下兩方面的爭(zhēng)議懸而未決：

（1）對(duì)電子商務(wù)是否征稅問題存在較大爭(zhēng)議

關(guān)于電子商務(wù)是否應(yīng)當(dāng)征稅，我國(guó)相關(guān)領(lǐng)域的專家和學(xué)者大致存在著兩種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額征稅，因?yàn)殡娮由虅?wù)只是實(shí)體商品或服務(wù)通過網(wǎng)絡(luò)這個(gè)媒介進(jìn)行的交易，本質(zhì)上與在實(shí)體經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所進(jìn)行的交易并無差異，屬于法律規(guī)定的應(yīng)稅范圍并且符合稅收公平原則。而另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，電子商務(wù)作為我國(guó)新型的支柱產(chǎn)業(yè)，對(duì)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)貢獻(xiàn)巨大，國(guó)家應(yīng)予以鼓勵(lì)和支持，因此不應(yīng)當(dāng)對(duì)電子商務(wù)這種交易方式征稅。

（2）關(guān)于是否應(yīng)當(dāng)開征新的稅種眾說紛紜

有些人主張應(yīng)對(duì)電子商務(wù)交易開征新的稅種，針對(duì)其特殊性可以效仿外國(guó)的比特稅，按照網(wǎng)上交易信息流量的多少征稅，以精準(zhǔn)的計(jì)算稅款征收的額度。其他人則認(rèn)為不應(yīng)當(dāng)開征新的稅種，可以僅對(duì)電子商務(wù)征收現(xiàn)有的增值稅、營(yíng)業(yè)稅等稅種即可。因?yàn)殡娮由虅?wù)稅收在我國(guó)尚處于初級(jí)階段，征管手段還未能保證該新稅種的征收，由此所增加的征收管理行政成本不足以彌補(bǔ)稅收收益，從而影響整個(gè)稅收體系的效率和質(zhì)量。

2.我國(guó)電子商務(wù)稅收管理水平落后

現(xiàn)階段，我國(guó)電子商務(wù)的稅收管理水平落后于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度，更落后于發(fā)達(dá)國(guó)家，難以保證電子商務(wù)稅收的順利實(shí)施。主要問題集中在以下兩方面：

（1）稅收管轄權(quán)難以確定

我國(guó)實(shí)行地域和居民的雙重管轄權(quán)，由于中國(guó)尚屬于發(fā)展中國(guó)家，其資金和技術(shù)相對(duì)落后，為引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)和避免稅款流失，則強(qiáng)調(diào)以地域管轄權(quán)為主。但電子商務(wù)這種特殊的交易不同于傳統(tǒng)的交易形式，互聯(lián)網(wǎng)使得商品或服務(wù)的交易打破了地域的限制，將交易發(fā)生地、交易人所在地模糊化，令稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追蹤虛擬的電子交易，更無法明確在何地、向何人征收稅款。由此，電子商務(wù)地域管轄權(quán)的范圍難以明確，使得電子商務(wù)稅收的實(shí)施遇到了瓶頸。

（2）稅收征管和稽查難度加大

電子商務(wù)的特殊交易方式大大增加了稅收征管和稽查的難度。一方面，電子商務(wù)的無紙化交易形式極大地沖擊了現(xiàn)有稅收管理體制。為保證高效的稅收征管和稽查，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須掌握納稅人應(yīng)納稅款的證據(jù)，因此要求納稅人根據(jù)交易事實(shí)登記入賬，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)審查。而電子商務(wù)的無紙化交易完全顛覆了稅務(wù)機(jī)關(guān)追蹤憑證、賬簿的傳統(tǒng)審查模式，也使稅務(wù)稽查失去了書面憑證的征管依據(jù)。另一方面，電子商務(wù)交易記錄缺乏客觀性和真實(shí)性。絕大多數(shù)的電子交易都在網(wǎng)上進(jìn)行，電子記錄的修改和刪除十分容易操作，而且計(jì)算機(jī)加密技術(shù)為應(yīng)稅企業(yè)的偷逃稅提供了客觀條件，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無法取得交易的真實(shí)信息，征管和稽查難度加大。

3.我國(guó)電子商務(wù)的國(guó)際稅收難題加劇

隨著電子商務(wù)在世界范圍內(nèi)的興起和不斷發(fā)展，在給各個(gè)國(guó)家?guī)斫?jīng)濟(jì)利益的同時(shí)，也引發(fā)了一系列國(guó)際稅收難題，主要體現(xiàn)在如下兩方面：

（1）國(guó)際避稅問題更加普遍

電子商務(wù)為企業(yè)和消費(fèi)者創(chuàng)造了跨地區(qū)直接自由交易的平臺(tái)，也為代扣代繳機(jī)構(gòu)的稅款征繳帶來了更大的難度。隨著電子信息技術(shù)的高速發(fā)展，跨國(guó)公司為了降低納稅成本，不斷加強(qiáng)自身的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)、應(yīng)用網(wǎng)絡(luò)信息交互技術(shù)，使其內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)高度一體化和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的高度統(tǒng)一。在這種條件下，跨國(guó)公司更容易操縱轉(zhuǎn)移價(jià)格和轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，更容易利用國(guó)際避稅地進(jìn)行偷稅、避稅，將高稅國(guó)的利潤(rùn)輕而易舉地轉(zhuǎn)移到低稅國(guó)。而我國(guó)由于地域限制并不能掌握納稅人的真實(shí)交易信息，使跨國(guó)公司征稅問題更加困難和復(fù)雜。

（2）國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一

國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一主要表現(xiàn)在國(guó)際稅收管轄權(quán)難以實(shí)現(xiàn)國(guó)際共識(shí)。如今世界上多數(shù)國(guó)家都實(shí)行居民和地域的雙重管轄權(quán)，由此產(chǎn)生的重復(fù)征稅通常通過雙邊稅收協(xié)定予以解決[3]。但電子商務(wù)具有交易場(chǎng)所隱蔽性、交易形式虛擬化等特點(diǎn)，還沒有任何標(biāo)準(zhǔn)為各國(guó)稅收管轄權(quán)提供實(shí)踐參考。對(duì)此，各個(gè)國(guó)家紛紛選擇對(duì)自己有利的管轄權(quán)政策，以爭(zhēng)取到更多的稅源。發(fā)達(dá)國(guó)家由于其資本和技術(shù)通常處于輸出狀態(tài)，更加強(qiáng)調(diào)居民管轄權(quán)；而發(fā)展中國(guó)家由于需要引進(jìn)大量資金和先進(jìn)的技術(shù)，則更傾向于地域管轄權(quán)。隨著電子商務(wù)的逐漸發(fā)展和完善，其稅款額度也越來越大，國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一不但會(huì)引起對(duì)電子商務(wù)的重復(fù)課稅，還可能引發(fā)各國(guó)爭(zhēng)議乃至國(guó)際稅收糾紛。

三、解決我國(guó)電子商務(wù)稅收問題的對(duì)策

1.完善和健全我國(guó)有關(guān)電子商務(wù)的稅收法律

要建立和完善我國(guó)有關(guān)電子商務(wù)的稅收法律制度，首先要解決的問題就是排除相關(guān)爭(zhēng)議、統(tǒng)一觀點(diǎn)，為電子商務(wù)稅收法律的順利實(shí)施鋪平道路。國(guó)家應(yīng)當(dāng)從以下角度出發(fā)，吸取各不同觀點(diǎn)的精華，并充分兼顧不同主張?zhí)岢龅膿?dān)憂和顧慮，從而解決和統(tǒng)一不同的觀點(diǎn)。

（1）明確對(duì)電子商務(wù)征稅，制定戰(zhàn)略性規(guī)劃

國(guó)家應(yīng)當(dāng)首先對(duì)電子商務(wù)征稅保持肯定的態(tài)度，不能放棄對(duì)這一稅源的征稅權(quán)力。雖然電子商務(wù)在我國(guó)的起步較晚，但發(fā)展迅猛、交易量和交易額呈逐年遞增態(tài)勢(shì)，將是我國(guó)稅源的巨大支撐力量。如果國(guó)家不對(duì)電子商務(wù)征稅，將會(huì)造成國(guó)家的稅款流失，對(duì)國(guó)家和電子商務(wù)行業(yè)的發(fā)展都將不利，國(guó)家也很難維持對(duì)于電子商務(wù)行業(yè)的資金支持和投入。另外，國(guó)家應(yīng)當(dāng)制定針對(duì)電子商務(wù)戰(zhàn)略性的近期和遠(yuǎn)期規(guī)劃。為了考慮扶持和鼓勵(lì)這一新興產(chǎn)業(yè)，國(guó)家可以在短期內(nèi)對(duì)電子商務(wù)免稅或給予稅收優(yōu)惠，實(shí)行過度性稅收政策并加緊相關(guān)法律和征管的完善。但在不久的將來，當(dāng)電子商務(wù)征收條件成熟時(shí)最終要實(shí)現(xiàn)對(duì)其稅款的征收。

（2）明確不開征新稅種，努力完善現(xiàn)行稅法

針對(duì)“根據(jù)電子信息流量多少計(jì)量開征新稅”這一觀點(diǎn)，國(guó)家應(yīng)予以否定。這種征稅方式其實(shí)并不合理，也不適合我國(guó)現(xiàn)階段的實(shí)際情況。一方面，我國(guó)的征收和監(jiān)管手段尚處于對(duì)實(shí)體行業(yè)的征管水平，并不能為新稅種的實(shí)施提供技術(shù)上的支持和保證；另一方面，電子信息的流量并不代表企業(yè)的盈利水平，以這種方式征稅可能會(huì)導(dǎo)致稅收公平性減弱。但國(guó)家需要對(duì)與之相關(guān)的現(xiàn)行稅法進(jìn)行修改和完善，在現(xiàn)行的所得稅、營(yíng)業(yè)稅、增值稅和關(guān)稅中添加電子商務(wù)的相關(guān)條款，建立和明確電子商務(wù)納稅主體、征稅對(duì)象、納稅期限、納稅申報(bào)等一系列規(guī)定，以完善和健全有關(guān)電子商務(wù)的稅收法律。

2.加強(qiáng)我國(guó)電子商務(wù)的稅收管理機(jī)制

電子商務(wù)的稅收管理機(jī)制包括稅收征收手段和稅務(wù)稽查措施。要提高我國(guó)電子商務(wù)的稅收管理機(jī)制，首先要確定電子商務(wù)稅收管轄權(quán)，其次要提高稅收管理水平。

（1）確定電子商務(wù)稅收管轄權(quán)

對(duì)于我國(guó)電子商務(wù)地域管轄權(quán)范圍難以確定這一問題，應(yīng)當(dāng)合理確定相關(guān)的稅收管轄權(quán)。為了明確我國(guó)電子商務(wù)的稅收征管權(quán)限，可以將電子商務(wù)納入增值稅的征收范疇，凡是通過電子商務(wù)進(jìn)行的商品或服務(wù)交易都征收增值稅，以保證電子商務(wù)征收范圍，明確稅收管理權(quán)限。對(duì)于稅收機(jī)關(guān)不能確定交易發(fā)生地、交易人所在地這一問題，國(guó)家可以將電子商務(wù)納稅地規(guī)定為消費(fèi)者的居住地。這樣的稅收規(guī)定既可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)明確應(yīng)征稅的地點(diǎn)，又可以使國(guó)家不同區(qū)域的稅收來源實(shí)現(xiàn)平衡和穩(wěn)定。

（2）加強(qiáng)和提高稅收監(jiān)管水平

為保證電子商務(wù)稅收的有效開展，必須加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的電子信息化建設(shè)，以提高其征管水平。首先，應(yīng)當(dāng)建立獨(dú)立的電子商務(wù)稅收登記制度。電子商務(wù)納稅人必須到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行電子商務(wù)登記，如實(shí)填寫其網(wǎng)址、密鑰以及電子郵箱，不經(jīng)批準(zhǔn)不得隨意刪改。其次，應(yīng)當(dāng)實(shí)行財(cái)務(wù)備案制度。要求電子商務(wù)納稅人將所采用的會(huì)計(jì)政策和方法以及財(cái)務(wù)軟件到稅務(wù)部門進(jìn)行登記備案，使稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠全面掌握應(yīng)稅企業(yè)的財(cái)務(wù)信息。再次，針對(duì)電子商務(wù)無紙化交易形式應(yīng)當(dāng)對(duì)其使用專門的電子商務(wù)專用發(fā)票，并且要求納稅人使用居民身份證到銀行開立專門賬戶并登記，以防止電子商務(wù)稅款的流失。最后，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立與其他部門的信息共享。稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)與銀行、工商、公安、海關(guān)等部門的合作和協(xié)調(diào)，形成龐大而全面的信息網(wǎng)，以充分實(shí)現(xiàn)納稅人信息共享，阻斷納稅人偷逃稅機(jī)會(huì)。

3.加強(qiáng)電子商務(wù)國(guó)際稅收的統(tǒng)一

加強(qiáng)各國(guó)之間電子商務(wù)的國(guó)際稅收統(tǒng)一不但可以使我國(guó)電子商務(wù)的理論和實(shí)踐更加完善，還能解決因地域限制造成的征稅困難。因此，我國(guó)應(yīng)當(dāng)積極參與國(guó)際信息交流合作，積極促進(jìn)電子商務(wù)國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一。

（1）加強(qiáng)國(guó)際信息交流與合作

對(duì)于我國(guó)難以掌握跨國(guó)公司電子商務(wù)交易信息這一問題，可以通過加強(qiáng)國(guó)際信息的交流與合作方式予以解決。電子商務(wù)的開放性和無地域性使得我國(guó)難以掌握應(yīng)稅企業(yè)真實(shí)、全面的交易信息；同樣，其他國(guó)家也是如此。因此，我國(guó)可以和其他國(guó)家達(dá)成互惠互利合約，加強(qiáng)應(yīng)納稅企業(yè)有關(guān)信息的交流和傳遞、互換稅收情報(bào)、互助征稅，減少甚至消除跨國(guó)公司利用電子商務(wù)的隱匿性和跨國(guó)的地域差異進(jìn)行偷稅和避稅，以降低我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)跨國(guó)公司征繳稅款的難度。此外，我國(guó)還應(yīng)當(dāng)積極參與國(guó)際電子商務(wù)稅收方面的交流會(huì)議，吸取各國(guó)有效的立法規(guī)則和征收管理措施，以實(shí)現(xiàn)電子商務(wù)稅收手段與國(guó)際趨同。

（2）統(tǒng)一電子商務(wù)國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)

由于各國(guó)對(duì)于電子商務(wù)的稅收管轄權(quán)難以統(tǒng)一會(huì)導(dǎo)致一系列國(guó)內(nèi)和國(guó)際問題，因此應(yīng)當(dāng)制定有關(guān)電子商務(wù)的國(guó)際稅收標(biāo)準(zhǔn)，以實(shí)現(xiàn)全世界電子商務(wù)國(guó)際稅收的統(tǒng)一。首先，相關(guān)國(guó)際組織應(yīng)當(dāng)硬性規(guī)定電子商務(wù)稅收管轄權(quán)的使用方法，以避免各國(guó)重復(fù)征稅和稅收糾紛?？梢砸?guī)定采用單一的居民或地域管轄權(quán)，已達(dá)成國(guó)際統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。此外，應(yīng)當(dāng)制定有關(guān)各國(guó)稅收利益平衡的規(guī)定。若采用居民管轄權(quán)，對(duì)發(fā)展中國(guó)家的稅收利益不利；若采用地域管轄權(quán)則對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家不利。因此應(yīng)當(dāng)出臺(tái)國(guó)際稅收平衡政策，以使各國(guó)都能服從相關(guān)規(guī)定，不至于因?yàn)閲?guó)際硬性規(guī)定而影響國(guó)家征稅數(shù)額。

針對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段電子商務(wù)稅收存在的一系列問題，國(guó)家應(yīng)該在借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，分析我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況，以營(yíng)業(yè)稅改征增值稅等稅收制度改革為契機(jī)，尋找適合我國(guó)電子商務(wù)稅收的方法和策略。

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