公允價(jià)值在我國(guó)非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用

摘 要：文章以介紹公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用為中心，分析了公允價(jià)值在應(yīng)用中出現(xiàn)的問(wèn)題，提出了相應(yīng)對(duì)策。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值 優(yōu)越性 必要性 問(wèn)題 對(duì)策

中圖分類號(hào)：F830 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2013）05-167-03

一、公允價(jià)值的定義及其本質(zhì)

（一）公允價(jià)值的定義

IASC（國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）323號(hào)準(zhǔn)則認(rèn)為：“公允價(jià)值是指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額?！盕ASB SFAS（美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）NO.133中則認(rèn)為：“公允價(jià)值是指在自愿交易者的當(dāng)期交易中，資產(chǎn)買賣、債務(wù)發(fā)生或結(jié)算的金額，而非強(qiáng)迫或清算的出售價(jià)格?！蔽覈?guó)新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第七章第五十條指出：公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。

（二）公允價(jià)值的本質(zhì)

公允價(jià)值作為一種新的計(jì)量屬性，最大的特征就是來(lái)自于公平交易市場(chǎng)對(duì)計(jì)量客體的確認(rèn)。公允價(jià)值是參與市場(chǎng)交易的理智雙方在一個(gè)開(kāi)放的、不受干擾的市場(chǎng)中，在平等、相互之間沒(méi)有關(guān)聯(lián)的情況下，自愿進(jìn)行交換的價(jià)值。就目前而言，公允價(jià)值指現(xiàn)行市價(jià)或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值?？梢詮囊韵聨追矫孢M(jìn)行理解：

雖然公允價(jià)值必須在公平交易的不受干擾的市場(chǎng)中才能產(chǎn)生，但若無(wú)相反的證據(jù)證明所進(jìn)行的交易是不公正的或非自愿的，市場(chǎng)交易價(jià)格即為公允價(jià)值。

計(jì)量客體的價(jià)值凡不是在市場(chǎng)上達(dá)成的，而是其他不同主體的主觀價(jià)值判斷形成的都不能視作公允價(jià)值，因?yàn)椴煌黧w得出的價(jià)值信息缺乏可比性。

在某些事項(xiàng)不存在實(shí)際交易的情況下，則可在市場(chǎng)上尋找相類似的交易價(jià)格作為其公允價(jià)值的計(jì)量基礎(chǔ)。

有時(shí)在市場(chǎng)上也尋找不出相類似的交易價(jià)格，則必須在適當(dāng)、合理的基礎(chǔ)上估計(jì)相關(guān)的計(jì)量屬性，除非市場(chǎng)上存在相反的證據(jù)證明該估計(jì)是非確當(dāng)?shù)摹?/p>

二、公允價(jià)值計(jì)量的優(yōu)越性

（一）公允價(jià)值計(jì)量使會(huì)計(jì)信息更具有相關(guān)性

公允價(jià)值是以現(xiàn)時(shí)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)的一種計(jì)量方式，能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，從而更確切地反映企業(yè)的營(yíng)運(yùn)能力、償債能力及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，它能夠更合理地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，提高財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，從而更好地為會(huì)計(jì)信息使用者提供有關(guān)決策信息。

（二）公允價(jià)值計(jì)量有利于企業(yè)資本保全

企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中會(huì)耗費(fèi)資源，同時(shí)為了維護(hù)企業(yè)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)和擴(kuò)大再生產(chǎn)，企業(yè)必須購(gòu)回這些資源。生產(chǎn)過(guò)程中消耗的資源采用歷史成本計(jì)量，在物價(jià)上漲的情況下，企業(yè)將購(gòu)不回原來(lái)相應(yīng)的資源，企業(yè)的生產(chǎn)只能在萎縮的狀態(tài)下進(jìn)行。相反，若采用公允價(jià)值計(jì)量，企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中消耗的資源全部采用現(xiàn)行市價(jià)或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量，即使是在物價(jià)上漲的環(huán)境下，也可在現(xiàn)時(shí)情況下購(gòu)回，從而有效地維護(hù)企業(yè)的實(shí)物生產(chǎn)能力更好地保全企業(yè)資本。

（三）公允價(jià)值計(jì)量可以更好地反映企業(yè)的收益而且符合配比的要求

目前，企業(yè)的收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)算的，而成本、費(fèi)用卻是按歷史成本計(jì)量的。這樣的話，企業(yè)計(jì)算的收益不僅僅是勞動(dòng)者創(chuàng)造的純利潤(rùn)而且還包含了一部分由于經(jīng)濟(jì)因素造成的價(jià)格差。如果企業(yè)的收入、成本、費(fèi)用都用公允價(jià)值計(jì)量的話，就能很好的解決了上面存在的問(wèn)題，使企業(yè)計(jì)算的收益更真實(shí)，提供的會(huì)計(jì)信息更具有相關(guān)性。同時(shí)，使用公允價(jià)值計(jì)量還可以實(shí)現(xiàn)收入、成本、費(fèi)用在計(jì)量屬性上的配比要求。

三、公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)應(yīng)用的客觀必要性

（一）公允價(jià)值的應(yīng)用符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的需要

我國(guó)的金融市場(chǎng)如雨后春筍般快速發(fā)展，金融市場(chǎng)的發(fā)展帶動(dòng)了金融工具的飛速發(fā)展。而這些金融工具（股票、債券、期貨等等）在傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量模式下只能得到初始計(jì)量，其后續(xù)計(jì)量卻不能得到很好的反映。眾所周知，金融工具是具有一定的風(fēng)險(xiǎn)的，采用公允價(jià)值不僅能對(duì)其進(jìn)行初始計(jì)量還能進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而且還能夠揭示企業(yè)蘊(yùn)藏的潛在風(fēng)險(xiǎn)便于使用者做出恰當(dāng)?shù)臎Q策。

（二）公允價(jià)值的運(yùn)用可以體現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)與趨同

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布其主要宗旨之一就是為了適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)國(guó)際化的步伐，使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)和趨同。公允價(jià)值計(jì)量是國(guó)際上很流行的一種計(jì)量屬性。在我國(guó)適當(dāng)?shù)匾牍蕛r(jià)值計(jì)量模式，不但適應(yīng)了我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況、適應(yīng)了全球經(jīng)濟(jì)一體化的步伐，而且充分體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)和趨同。

四、公允價(jià)值在我國(guó)非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用

（一）非貨幣性資產(chǎn)交換的概念及特點(diǎn)

非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（補(bǔ)價(jià)）。

非貨幣性資產(chǎn)交換的特點(diǎn)可以總結(jié)為以下幾點(diǎn)：

1.非貨幣性資產(chǎn)交換的交易對(duì)象主要是非貨幣性資產(chǎn)，即企業(yè)主要是以非貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換。

2.非貨幣性資產(chǎn)交換是一種交換行為。企業(yè)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所進(jìn)行的各類交易，按交易的性質(zhì)，可分為互惠轉(zhuǎn)讓和非互惠轉(zhuǎn)讓，其中互惠轉(zhuǎn)讓就是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)所指的非貨幣性資產(chǎn)交換的行為。其結(jié)果是，交易的雙方以換出資產(chǎn)為代價(jià)換入資產(chǎn)。

3.非貨幣性資產(chǎn)交換也可能涉及少量的補(bǔ)價(jià)。企業(yè)之間發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，并不意味著不涉及任何貨幣性資產(chǎn)（補(bǔ)價(jià)）。在實(shí)務(wù)中，也有可能在換出非貨幣性資產(chǎn)的同時(shí)，支付一定金額的貨幣性資產(chǎn)，或者在換入非貨幣性資產(chǎn)的同時(shí)收到一定金額的貨幣性資產(chǎn)。

此外，還需要特別值得注意的是，非貨幣性資產(chǎn)非自愿的轉(zhuǎn)換為貨幣性資產(chǎn)的情況屬于貨幣性交易，不屬于“非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”所指的非貨幣性資產(chǎn)交換行為。非貨幣性資產(chǎn)非自愿地轉(zhuǎn)換為貨幣性資產(chǎn)，是指非貨幣性資產(chǎn)全部或部分地遭到破壞、盜竊、沒(méi)收或征用等而收到的貨幣補(bǔ)償，然后企業(yè)用收到的貨幣性資產(chǎn)重新購(gòu)建非貨幣性資產(chǎn)。

（二）非貨幣性資產(chǎn)、貨幣性資產(chǎn)的概念及二者的區(qū)別

非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資。

貨幣性資產(chǎn)，是指持有的現(xiàn)金以及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資?，F(xiàn)金含庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金。

非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是，資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，也就是貨幣金額，是否是固定的，或者說(shuō)是否是可確定的。如果資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，也就是貨幣金額，是固定的，或可確定的，則該資產(chǎn)是貨幣性資產(chǎn)；反之，如果資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，也就是貨幣金額，是不固定的，或不可確定的，則該資產(chǎn)是非貨幣性資產(chǎn)。

（三）非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

1.非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定。非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方通過(guò)存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換，有時(shí)也涉及少量貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值（或占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例，或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值（或占換入資產(chǎn)公允價(jià)值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例低于25%的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換，適用本準(zhǔn)則；高于25%（含25%）的，視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)，適用其他相關(guān)準(zhǔn)則。

2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的要求判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)第7號(hào)—非貨幣性資產(chǎn)交換》原則第四條規(guī)定，滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

（1）未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量總額相同，獲得這些現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)相同，但現(xiàn)金流量流入企業(yè)的時(shí)間明顯不同。

（2）未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)間和金額相同，但企業(yè)獲得現(xiàn)金流量的不確定性程度存在明顯差異。

（3）未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量總額相同，預(yù)計(jì)為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間跨度相同，風(fēng)險(xiǎn)也相同，但各年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額存在明顯差異。

（4）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。這種情況是指換入資產(chǎn)對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值（即預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）與換出資產(chǎn)存在明顯差異。本準(zhǔn)則所指資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)稅后未來(lái)現(xiàn)金流量，根據(jù)企業(yè)自身而不是市場(chǎng)參與者對(duì)資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。

3.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價(jià)值的可靠計(jì)量。符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。

（1）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。對(duì)于存在活躍市場(chǎng)的存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。

（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。對(duì)于同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。

（3）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)的可比市場(chǎng)交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。該公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小，或者在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定的，視為公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

4.非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理。

（1）以賬面價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理。非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

支付補(bǔ)價(jià)方，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值，加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

（2）以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值（但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外）和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本。涉及補(bǔ)價(jià)的情況下：支付補(bǔ)價(jià)方，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值加上支付的補(bǔ)價(jià)（或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值）和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本。換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上支付的補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。收到補(bǔ)價(jià)方，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)（或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值）加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本。換入資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理。多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定個(gè)項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換與單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理方法基本相同，只是需要對(duì)多項(xiàng)的非貨幣性資產(chǎn)按一定的比例進(jìn)行分割，然后再進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

（四）非貨幣性資產(chǎn)交換的披露

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露與非貨幣性資產(chǎn)交換有關(guān)的下列信息：

1.換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的類別，是指企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換中以什么資產(chǎn)與什么資產(chǎn)交換。

2.換入資產(chǎn)成本的確定方式，是指企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換中，換入資產(chǎn)成本是以換入資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，還是以換出資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，或者是以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

3.換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值以及換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，是指企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換中，換入資產(chǎn)的公允價(jià)值、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值各多少。

4.非貨幣性資產(chǎn)交換確定的損益，是指企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換中，確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)交換收益或損失是多少。

五、公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)應(yīng)用中存在的問(wèn)題及對(duì)策

（一）公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

1.目前，公允價(jià)值確定存在的困難主要表現(xiàn)在：①公允價(jià)值是通過(guò)市場(chǎng)確定的，市場(chǎng)環(huán)境復(fù)雜多變而且我國(guó)市場(chǎng)體系還不夠完善，有的資產(chǎn)（股票、債券）能找到活躍的市場(chǎng)，有的資產(chǎn)卻很難找到活躍市場(chǎng)或同類資產(chǎn)的活躍市場(chǎng)。這是公允價(jià)值在可操作性方面存在的一個(gè)難題。②當(dāng)資產(chǎn)的公允價(jià)值在不存在活躍的市場(chǎng)且同類資產(chǎn)也不存在活躍的市場(chǎng)的情況下，資產(chǎn)的公允價(jià)值按照使用該資產(chǎn)所能產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值評(píng)估確定。而未來(lái)現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間、折現(xiàn)率等都是不確定的，這就要求會(huì)計(jì)人員具有相當(dāng)?shù)膶I(yè)水平，才能做出比較準(zhǔn)確的判斷。但是，目前我國(guó)會(huì)計(jì)工作人員的素質(zhì)普遍不是很高，為公允價(jià)值的合理確定造成了一定的困難。

2.公允價(jià)值計(jì)量相對(duì)于歷史成本計(jì)量而言，相關(guān)性有余而可靠性不足。可靠性受到質(zhì)疑的主要原因是：（1）公允價(jià)值是通過(guò)市場(chǎng)確認(rèn)的，需要完善的市場(chǎng)環(huán)境。我國(guó)的市場(chǎng)環(huán)境不夠完善，即使取得的公允價(jià)值也不一定公允。如市場(chǎng)信息不對(duì)稱、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制不完善導(dǎo)致的部分商品市場(chǎng)壟斷等等，這些因素都會(huì)影響資產(chǎn)的公允價(jià)值的可靠性。（2）公允價(jià)值（現(xiàn)值）計(jì)量技術(shù)較難掌握，涉及許多估計(jì)，誤差較大，因而造成信息可靠性降低。（3）公允價(jià)值（現(xiàn)值）會(huì)導(dǎo)致利潤(rùn)操縱，造成會(huì)計(jì)信息失真和欺詐。

3.企業(yè)主體對(duì)某些會(huì)計(jì)要素或會(huì)計(jì)事項(xiàng)價(jià)值的確定，通常是基于其未來(lái)收益（或損失）與不確定性的計(jì)量（估計(jì)），而不是通過(guò)市場(chǎng)交易形成的，這種價(jià)值信息一般更有助于投資者的預(yù)策、決策，即更能提供對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局有用的信息，但往往與其公允價(jià)值不完全相符。

（二）對(duì)策

1.公允價(jià)值的取得需要近乎完美的市場(chǎng)，它要求交易雙方的信息對(duì)稱，這樣才能使進(jìn)行交易的價(jià)格達(dá)到公允（公平、公正、公認(rèn)），而目前我國(guó)的市場(chǎng)環(huán)境和市場(chǎng)價(jià)格體系不太完善，無(wú)法給公允價(jià)值一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)或者評(píng)價(jià)。所以，在我國(guó)建立完善的市場(chǎng)環(huán)境是公允價(jià)值合理應(yīng)用的必要條件。

2.一些項(xiàng)目可以直接依據(jù)市場(chǎng)交易價(jià)格來(lái)確定其公允價(jià)值，但有的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目并不存在活躍的交易市場(chǎng)，這時(shí)需要采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值，這些都需要有主觀判斷。既然有主觀判斷，也就必然會(huì)不同程度地受會(huì)計(jì)人員主觀意志的影響。因此，為保證會(huì)計(jì)信息的可靠性、準(zhǔn)確性，要全面提高我國(guó)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。

3.我國(guó)應(yīng)用公允價(jià)值的先天不足主要在于我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)方面存在的問(wèn)題。我國(guó)的上市公司普遍存在股權(quán)過(guò)度集中、國(guó)有股所占比重較大、所有者缺位等現(xiàn)象，從而導(dǎo)致上市公司“內(nèi)部人控制”程度較高，這在一定程度上擾亂了資本市場(chǎng)的秩序，降低了資本使用效率。因此，完善我國(guó)公司的治理結(jié)構(gòu)，讓更多的投資者參與到資本市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)多元化以弱化內(nèi)部人控制程度。只有這樣，才是公允價(jià)值能在我國(guó)合理運(yùn)用的根本保證。

由于公允價(jià)值在應(yīng)用中還存在某些不足，所以導(dǎo)致其在我國(guó)應(yīng)用中出現(xiàn)了一些偏差。筆者認(rèn)為，公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用是我國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的需要，但鑒于公允價(jià)值在我國(guó)應(yīng)用中還存在以上問(wèn)題，在現(xiàn)階段，我國(guó)應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎應(yīng)用。

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（作者單位：太原有線電視網(wǎng)絡(luò)有限公司 山西太原 030000）

（責(zé)編：鄭釗）