職工薪酬征求意見稿的探討

【摘要】為進一步規(guī)范我國企業(yè)會計準則中關于職工薪酬的相關會計處理規(guī)定，并保持我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，財政部于2012年9月發(fā)布了《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》。該稿充實和明確了關于職工薪酬的一些新規(guī)定，文章試圖將此稿與我國現(xiàn)行準則進行對比，以此來探討此稿尚存在的不足，并提出一些改善性的建議。

【關鍵詞】職工薪酬；對比；不足；建議

一、職工薪酬征求意見稿的修訂背景

從現(xiàn)行《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》（以下簡稱CAS9）頒布至今，其規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的會計核算和相關信息的披露，保護了企業(yè)職工的合法權益。但是隨著職工福利形式的不斷豐富，尤其是離職后福利計劃日益發(fā)展，CAS9在執(zhí)行中暴露出一些問題，這就需要對相關內容進行修改和完善。與此同時，在2011年，IASB對《國際會計準則第19號——雇員福利》進行了重大修改，取消了區(qū)間法，要求全額確認重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產的變動，簡化了設定受益計劃的列報模式。修訂稿發(fā)布后，為包括我國在完善職工薪酬準則方面提供了參考標桿。

針對上述動態(tài)，我國財政部于2011年6月成立了職工薪酬準則項目組，全面研究我國企業(yè)職工薪酬體系的最新發(fā)展情況及相關的會計問題。于2012年4月底，項目組草擬完成了修訂我國職工薪酬準則的討論稿，并開始征求部分證券監(jiān)管機構、會計師事務所和企業(yè)的意見。在充分吸收各方意見的基礎上，對討論稿進行了多次修改和完善，并于7月至8月征求了財政部會計準則委員會委員的意見。并最終于9月草擬完成了《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》（以下簡稱CAS9征求）。

二、CAS9征求與CAS9關于職工薪酬項目對比

如上文所述，目前的CAS9在實施中顯現(xiàn)出的主要問題表現(xiàn)在以下方面：（1）關于離職后福利的會計處理規(guī)范尚不完整，導致會計實務中離職后福利適用的會計政策、披露的內容等有所不一致；（2）對于勞務派遣人員工資與購買勞務支出的區(qū)分、長期辭退計劃導致的應付職工薪酬的估計和折現(xiàn)、企業(yè)內退職工的工資薪金調整等，需要對準則的相關規(guī)定予以補充說明；（3）關于帶薪缺勤、利潤分享計劃、辭退福利等的確認與計量的具體規(guī)定散見于準則的應用指南和講解中，需要對準則、應用指南和講解中的相關內容進行整合。

針對上述問題，CAS9征求引入了離職后福利和其他長期辭退福利，充實明確了短期薪酬和辭退福利的有關規(guī)定，并很多條款上進行了修訂和調整，下面就對其中主要的幾項逐一進行對比分析：

1.職工概念的變化。CAS9征求明確界定了職工概念，同時將未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員納入職工范疇，首次明確了實務中廣泛存在且備受關注的勞務派遣人員屬于職工范疇，適用職工薪酬準則。

2.確認主體的補充與調整。CAS9征求根據CAS9在實施中反映出的問題對確認主體進行了補充與調整，主要有以下幾個方面：（1）在短期薪酬和辭退福利的基礎上引入了離職后福利和其他長期職工福利的概念，以規(guī)范實務中大量存在的多種形式的企業(yè)養(yǎng)老計劃、長期殘疾福利等問題；（2）單獨提出短期薪酬概念，并將帶薪缺勤、利潤分享計劃納入短期薪酬，同時將屬于設定提存計劃的社會保險費，自短期薪酬調整至離職后福利；（3）離職后福利按企業(yè)支付義務的不同進一步區(qū)分為設定提存計劃和設定受益計劃；（4）進一步界定辭退福利的定義，將報告期末12個月內不需支付的辭退福利明確為其他長期福利。

3.計量和列報的變化。CAS9對于職工薪酬的計量和列報過于簡單，CAS9征求針對不同類型的薪酬方式進行了規(guī)范和補充，主要變化如下：（1）短期薪酬中規(guī)定企業(yè)向職工提供的非貨幣性福利統(tǒng)一采用公允價值計量，當公允價值無法可靠獲得時，可以采用成本計量；（2）對于離職后福利中設定提存計劃，企業(yè)在職工提供服務的年度報告期間結束12個月之后支付的應繳存金額，以折現(xiàn)后的金額計量應付職工薪酬；（3）對于離職后福利中設定收益計劃，核心內容為設定收益計劃職工薪酬成本的確定，其要求區(qū)分服務成本、利息凈額、重新計量三部分分別列示。

三、CAS9征求修訂存在不足

1.CAS9征求對勞務派遣人員的界定尚不夠清晰。在實務中勞務派遣人員按照企業(yè)能否實質控制其薪酬調整、崗位調整等可分為兩類：企業(yè)可實際控制的應屬于職工范疇，適用本準則。企業(yè)不可實際控制的應屬于勞務外包業(yè)務范疇，不適用本準則。此稿沒有很好地考慮到該項分類在實際操作中的可行性和適用性，如果真的推廣該項條款，會給原先適用該做法的企業(yè)帶來很多不變，對職工的利益長遠發(fā)展較為不利。

2.CAS9征求要求依據無偏、相互一致的精算假設計量設定收益計劃的義務增加了主觀判斷的因素。在實務中對于統(tǒng)計假設和財務假設有賴于精算師的個人職業(yè)判斷，很難做到無偏和相互一致，從而導致不同公司橫向數據的不可比。而且在實務中很多公司存在的設定收益計劃系補償企業(yè)改制時特定人群的薪酬計劃，隨著特定人群的逐漸減少，該項成本占企業(yè)薪酬總成本的比重越來越小，如果按照CAS9征求將加大該類企業(yè)的管理成本，這將不符合成本效益原則，對企業(yè)自身的規(guī)模擴大不利。

3.對于其他長期職工福利的規(guī)定大大增加了實際操作的難度。因為該項目在職工薪酬中所占的比重很小，假設按照CAS9征求的規(guī)定，由于設定收益計劃的處理非常復雜，這將會給企業(yè)會計核算帶來較大困難，不符合重要性原則，尤其對于中小企業(yè)而言，其執(zhí)行該準則的難度更大。

四、完善CAS9征求的改進建議

1.對職工薪酬的分類進行細化。從分類的完整性上分析，如果以期限為分類標準，則職工薪酬分類的結果應是短期與長期之分，筆者建議將職工薪酬在大類上分為短期職工薪酬和長期職工福利、其他職工薪酬三大類，這樣就不會出現(xiàn)離職后福利、辭退福利、短期薪酬、其他長期職工福利同時并列的情形，使得職工薪酬在體系上更加明晰，也能避免列舉不全的情形。

2.出臺與CAS9征求相應的應用指南。CAS9征求中出現(xiàn)了不少新概念、新規(guī)定，而且以前的準則并無設定收益制下養(yǎng)老金會計處理的具體規(guī)范，這對于報表使用者來說，在理解和運用方面都會面臨很大的困難。因此，筆者建議下發(fā)針對CAS9征求的應用指南或者準則解釋，如增加養(yǎng)老金會計的相關科目處理及規(guī)則，這樣有助于會計人員的進一步理解和吸收。

3.改進職工薪酬信息披露的內容。在CAS9征求中規(guī)定，企業(yè)應在附注中披露與短期職工薪酬有關的應當支付給職工的工資、獎金、津貼，筆者認為該規(guī)定值得商榷。對于員工的工資，在很多單位內部是一個商業(yè)秘密，企業(yè)是不大會愿意對外披露非常詳細的信息的。即使按照CAS9征求的要求進行信息披露，仍不能詳細反映企業(yè)所承擔的社會保險責任情況，也不足以從報表中直觀反映企業(yè)養(yǎng)老金資產與養(yǎng)老金負債之間的資金缺口。筆者認為，離職后福利的信息披露必須能夠反映該企業(yè)對社會貢獻的大小和履行社會責任的程度，同時這些信息還應該便于不同企業(yè)之間進行橫向比較。

綜上所述，CAS9征求雖然更加符合國內經濟形勢的發(fā)展，與國際會計準則的保持了更高度的趨同性，應該說是一種進步和突破。但是，由于引入了更多的新概念和操作方法，使其在可行性和操作性方面不是很適用，還有待進一步的研究和考證。

參考文獻

[1]財政部會計司.關于征求《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》意見的函[S].2012.

[2]李潔.國際養(yǎng)老金會計準則最新進展及對我國的啟示[J].財會研究，2012（09）.

作者簡介：孔騁濤（1989—），男，浙江紹興人，浙江財經學院會計學院研究生，研究方向：審計理論與方法。