若干特殊銷售方式的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理淺析

李淑琴

（蘭州職業(yè)技術(shù)學(xué)院，甘肅蘭州730000）

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈，各企業(yè)出于擴(kuò)大市場(chǎng)份額、提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力等目的，都會(huì)采用一些特殊的銷售方式，比如：給予對(duì)方一定數(shù)額的資金優(yōu)惠，即商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣；有時(shí)因?yàn)樗N售產(chǎn)品的質(zhì)量、品種及規(guī)格不符合購買方的要求，需要在價(jià)格上給購買方一定的減讓，即銷售折讓；有時(shí)還會(huì)因?yàn)樗N售的產(chǎn)品在質(zhì)量、到貨時(shí)間、品種等各方面不符合購買方的要求而被部分或全部退貨，即銷售退回。以上是企業(yè)在銷售過程中會(huì)遇到的各種特殊情況，本文擬對(duì)這些特殊的銷售行為所涉及的會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理做簡(jiǎn)單介紹。

1 商業(yè)折扣及其處理

商業(yè)折扣是指銷售方為了增加銷售量而給予購買方的折扣優(yōu)惠，其實(shí)質(zhì)是一種促銷行為。比如說，某企業(yè)在銷售產(chǎn)品時(shí)指出，若買方購買100件以下，原價(jià)出售；若購買100件以上，則給予對(duì)方10%的商業(yè)折扣，即買方只需付原價(jià)款的90%。

1．1 商業(yè)折扣的會(huì)計(jì)核算

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)該按照扣除商業(yè)折扣后的金額確認(rèn)銷售收入，即收入的金額應(yīng)該是折扣后的實(shí)際售價(jià)，同時(shí)根據(jù)折扣后的實(shí)際售價(jià)的一定百分比來確認(rèn)增值稅的銷項(xiàng)稅，這兩者之和即為實(shí)際收到的款項(xiàng)或產(chǎn)生的債權(quán)。

例1：A公司為增值稅一般納稅人，銷售一批商品給B公司，商品標(biāo)價(jià)100 000元。由于B公司是A公司的大客戶，所以給予對(duì)方10%的商業(yè)折扣，商品已發(fā)出，貨款未收到。則A公司的賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)收賬款—B公司105 300

貸：主營業(yè)務(wù)收入90 000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）15 300

1．2 商業(yè)折扣的稅務(wù)處理

對(duì)于商業(yè)折扣如何交增值稅的問題，國家稅務(wù)總局從發(fā)票的開具和管理方面做了規(guī)定：納稅人采用商業(yè)折扣方式銷售商品或產(chǎn)品，如果將銷售額和折扣額開具在同一張發(fā)票上，就可按折扣后的凈額征收增值稅；如果將銷售額和折扣額開具在兩張發(fā)票上，不管如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，都按照銷售額來征收增值稅。國家稅務(wù)總局之所以從發(fā)票開具和管理方面來規(guī)定增值稅，主要考慮到增值稅征收管理政策，即征稅、扣稅保證一致。假如允許將銷售額和折扣額開在兩張發(fā)票上的話，就有可能導(dǎo)致銷售方按折扣后的凈額計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅，而購貨方卻按銷售額計(jì)算增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅并抵扣，這顯然違背了有關(guān)增值稅的相關(guān)規(guī)定。

2 現(xiàn)金折扣及其處理

現(xiàn)金折扣是指收款方為了鼓勵(lì)付款方在約定期限內(nèi)盡早付款而給出的優(yōu)惠條件?，F(xiàn)金折扣通過“折扣∕付款期限”的方式來表示。舉例來說，甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，乙企業(yè)承諾付款期限為一個(gè)月，甲企業(yè)為了盡快收回這筆商品款，給出現(xiàn)金折扣的條件：2/10；1/20；n/30。這就表示如果乙企業(yè)在10天內(nèi)付款，可享受2%的優(yōu)惠；如果乙企業(yè)在20內(nèi)付款，可享受1%的優(yōu)惠；如果乙企業(yè)在超過20至30天內(nèi)付款，則不享受任何優(yōu)惠。

2．1 現(xiàn)金折扣的會(huì)計(jì)核算

現(xiàn)金折扣是銷售的事后行為，也就是說到底會(huì)不會(huì)發(fā)生現(xiàn)金折扣，取決于購買方的付款時(shí)間，在銷售時(shí)不能確定?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，我國目前按照總價(jià)法來核算現(xiàn)金折扣，也就是說銷售時(shí)按照沒有發(fā)生現(xiàn)金折扣的實(shí)際銷售額來確認(rèn)銷售收入，當(dāng)購買方在符合現(xiàn)金折扣的時(shí)間范圍內(nèi)付款，所發(fā)生的現(xiàn)金折扣是銷售方盡早收回貨款所付出的代價(jià)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的借方。

例2：A公司為增值稅一般納稅人，銷售一批商品給B公司，價(jià)款100 000元，增值稅額17 000元，B公司承諾在一個(gè)月內(nèi)付款。A公司由于資金緊張，想盡快收回這筆貨款，給出現(xiàn)金折扣的條件：3/10；2/20；n/30。（假設(shè)計(jì)算現(xiàn)金折扣不考慮增值稅）

A公司的賬務(wù)處理為：

銷售商品時(shí)，

借：應(yīng)收賬款—B公司117 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入100 000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17 000

若B公司在10日內(nèi)付款，A公司應(yīng)

借：銀行存款114 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用3 000

貸：應(yīng)收賬款—B公司117 000

若B公司在20日內(nèi)付款，A公司應(yīng)

借：銀行存款115 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用2 000

貸：應(yīng)收賬款—B公司117 000

若B公司在30日內(nèi)付款，A公司應(yīng)

借：銀行存款117 000

貸：應(yīng)收賬款—B公司117 000

2．2 現(xiàn)金折扣的稅務(wù)處理

國家稅務(wù)總局規(guī)定，在計(jì)算繳納增值稅時(shí)，銷售折扣（現(xiàn)金折扣）的折扣額不得從銷售額中扣除，也就是說按照未發(fā)生現(xiàn)金折扣的實(shí)際銷售額來計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅。我國的《企業(yè)所得稅法》明確規(guī)定，收款人為了鼓勵(lì)付款人在規(guī)定時(shí)間內(nèi)盡早付款而給付款人給予的債務(wù)扣除，即現(xiàn)金折扣，應(yīng)當(dāng)按照債務(wù)扣除前的實(shí)際銷售額確認(rèn)商品銷售收入，實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，在計(jì)算所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除。

3 銷售折讓及其處理

銷售折讓是指企業(yè)所銷售的商品因?yàn)槠贩N、規(guī)格、質(zhì)量等不符合購買方的要求，需要在價(jià)格上給予購買方一定的減讓。

3．1 銷售折讓的會(huì)計(jì)核算

企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生銷售折讓時(shí)，應(yīng)該沖減折讓當(dāng)期的銷售收入。具體的會(huì)計(jì)核算按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的規(guī)定分兩種情況：一是銷售和折讓發(fā)生在同一會(huì)計(jì)年度的，發(fā)生的折讓應(yīng)沖減折讓當(dāng)期的銷售收入，即借記“主營業(yè)務(wù)收入”“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”等科目；二是銷售和折讓發(fā)生在不同會(huì)計(jì)年度，應(yīng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理，調(diào)整留存收益，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”等科目，然后借記“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”“盈余公積”等科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。

3．2 銷售折讓的稅務(wù)處理

有關(guān)稅法規(guī)定，銷售企業(yè)若發(fā)生了銷售折讓，可以憑借購買方退回的發(fā)票（購買方還未入賬）或按購買方的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的“進(jìn)貨退出及索取折讓證明單”開具的紅字發(fā)票（購買方已入賬），沖減折讓當(dāng)期的收入，同時(shí)沖減增值稅的銷項(xiàng)稅，折讓部分就可以不再繳納增值稅。如果銷售方用實(shí)物折讓，應(yīng)視同銷售繳納稅款。

4 銷售退回及其處理

銷售退回是指銷售方所銷售的產(chǎn)品在質(zhì)量、到貨時(shí)間、品種、規(guī)格等各方面不符合購買方的要求而被部分或全部退貨。

4．1 銷售退回的會(huì)計(jì)核算

企業(yè)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)銷售退回的賬務(wù)處理有明確規(guī)定，銷售退回應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)直接沖減退回當(dāng)期的銷售收入，同時(shí)沖減已結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品或商品的成本，即借記“主營業(yè)務(wù)收入”“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”等科目，同時(shí)借記“庫存商品”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目；類似于銷售折讓，如果銷售和銷售退回發(fā)生在不同的會(huì)計(jì)年度，按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，調(diào)整銷售年度的留存收益，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”等科目，同時(shí)借記“庫存商品”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目，最后借記“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”“盈余公積”等科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。

4．2 銷售退回的稅務(wù)處理

稅法規(guī)定，銷售企業(yè)只要能夠提供關(guān)于銷售退回的證明，即可沖減銷售收入。假如在銷售企業(yè)辦理納稅申報(bào)前發(fā)生屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回，涉及納稅調(diào)整的，作為銷售年度的納稅調(diào)整；假如在銷售企業(yè)辦理納稅申報(bào)后發(fā)生屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回，涉及納稅調(diào)整的，只能作為銷售退回年度的納稅調(diào)整。

企業(yè)不管是在會(huì)計(jì)核算方面還是納稅申報(bào)方面，都要把握好以上幾種特殊銷售方式，保證及時(shí)準(zhǔn)確地確認(rèn)收入，合理進(jìn)行納稅申報(bào)。

［1］李德永．商業(yè)折扣與現(xiàn)金折扣會(huì)計(jì)處理［J］．財(cái)會(huì)通訊，2011，8（上）：82．

［2］曹全清，韓宏權(quán)．商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣的稅務(wù)處理［J］．財(cái)會(huì)月刊，2007，（2）：37～38．

［3］財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)估中心．中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)［M］．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012．

［4］中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)．稅法［M］．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012．