淺論建筑企業(yè)會(huì)計(jì)如何應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”

許愛丹

一、“營(yíng)改增”試點(diǎn)相關(guān)情況

2012年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局在上海等8 省市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)已率先開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)工作，2013年將繼續(xù)擴(kuò)大“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍，逐步擴(kuò)展至全國(guó)。

“營(yíng)改增”就是指將繳稅項(xiàng)目中的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀?從實(shí)質(zhì)上講，“營(yíng)改增”政策就是一種稅收模式的改變?！盃I(yíng)改增”試點(diǎn)主要內(nèi)容：第一，“營(yíng)改增”試點(diǎn)先在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)開展。第二，在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。其中建筑業(yè)適用11%稅率。第三，在試點(diǎn)期間，試點(diǎn)行業(yè)原營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù)，并根據(jù)增值稅特點(diǎn)調(diào)整；原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)。第四，現(xiàn)行增值稅一般納稅人向試點(diǎn)納稅人購(gòu)買服務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票，可按規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

二、“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響

（一）對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)影響?！盃I(yíng)改增”后，建筑企業(yè)一般納稅人增值稅是銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，以總包開出發(fā)票和收到分包發(fā)票的差額為準(zhǔn)，可以在一定程度上降低企業(yè)稅負(fù)。

建筑安裝企業(yè)營(yíng)業(yè)稅率一般為3%，改征增值稅后原則上適用增值稅一般計(jì)稅方法，稅率為11%。兩者之間稅率存在差異。我們通過無(wú)差別抵扣率法計(jì)算得出兩者稅制下稅負(fù)平衡點(diǎn)為69.73%，即如果進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額比率大于69.73%，則稅負(fù)下降，反之，則稅負(fù)上升。由于一般納稅人與小規(guī)模納稅人商品、服務(wù)價(jià)格存在差異，因此供應(yīng)商的選定也對(duì)稅負(fù)產(chǎn)生較大影響。

“營(yíng)改增”后，由于購(gòu)買機(jī)械設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，一方面有利于建筑企業(yè)提高機(jī)械化裝備水平，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力；另一方面通過引進(jìn)先進(jìn)設(shè)備和生產(chǎn)線，減少作業(yè)人員，降低人工費(fèi)支出，提高進(jìn)項(xiàng)稅額可抵項(xiàng)目比例，從而降低企業(yè)稅負(fù)。

（二）對(duì)建筑企業(yè)規(guī)模影響。一是對(duì)企業(yè)收入影響。增值稅是價(jià)外稅，建筑合同總價(jià)變成含稅價(jià)格，同等條件下，建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)收入比稅改前下降9.91%（11%/（1+11%）)，對(duì)企業(yè)規(guī)模帶來(lái)較大影響，降低了建筑企業(yè)在全行業(yè)中的地位和排名，對(duì)企業(yè)信用評(píng)級(jí)、融資授信將帶來(lái)負(fù)面影響。

二是對(duì)企業(yè)資產(chǎn)總額影響。一方面，由于增值稅是價(jià)外稅，建筑企業(yè)購(gòu)置原材料、固定資產(chǎn)等可按規(guī)定抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，資產(chǎn)的賬面價(jià)值比實(shí)施營(yíng)業(yè)稅課稅時(shí)小，導(dǎo)致資產(chǎn)總額下降。另一方面，由于凈資產(chǎn)保持不變，資產(chǎn)總額下降使得資產(chǎn)負(fù)債率相對(duì)減少，改善企業(yè)資產(chǎn)抵御風(fēng)險(xiǎn)能力。

（三）對(duì)建筑企業(yè)現(xiàn)金流影響?，F(xiàn)行的建筑業(yè)稅金預(yù)繳制影響企業(yè)現(xiàn)金流。一般情況下，建筑企業(yè)實(shí)施稅款預(yù)繳，工程完工后進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般采用完工百分比確認(rèn)收入并依此收取稅款。建筑企業(yè)繳納的稅款往往高于真實(shí)的納稅義務(wù)。不僅營(yíng)業(yè)稅，企業(yè)所得稅也有按固定比率預(yù)繳問題。這樣一來(lái)，企業(yè)不僅需要墊付工程項(xiàng)目建設(shè)資金，還要墊付未收回款項(xiàng)部分工程的稅金，給現(xiàn)金流本身就不足的建筑企業(yè)帶來(lái)沉重的壓力。

“營(yíng)改增”后，按《增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定納稅人義務(wù)發(fā)生時(shí)間是銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。建筑企業(yè)可在收到工程款或取得業(yè)主確認(rèn)的完工簽證時(shí)，計(jì)算并繳納稅金，有利于改善企業(yè)現(xiàn)金流。

三、分析“營(yíng)改增”存在的主要問題和困難

根據(jù)建筑業(yè)特點(diǎn)，實(shí)行“營(yíng)改增”的關(guān)鍵在于增值稅稅率的確定及進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的劃分。建筑業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期長(zhǎng)，需要耗用大量的人力、物力、財(cái)力。施工周期越長(zhǎng)，占用的資金越多；又由于施工的分散性和流動(dòng)性，這些特點(diǎn)給建筑企業(yè)的施工組織和管理帶來(lái)諸多特殊的困難和問題。

建筑業(yè)稅務(wù)環(huán)境不理想，由于多年來(lái)建筑企業(yè)勞務(wù)分包結(jié)算普遍，而占據(jù)工程總成本25%左右的勞務(wù)成本，即使勞務(wù)公司提供發(fā)票，可能取5%～6%的差額只能由建筑企業(yè)消化。砂石、泥和土等零星材料，很多材料從小規(guī)模納稅人那里采購(gòu)，“要發(fā)票一個(gè)價(jià)，不要發(fā)票又是一個(gè)價(jià)”，增大企業(yè)成本，降低利潤(rùn)，同時(shí)也加大稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)。另外還存在增值稅無(wú)法上下游轉(zhuǎn)嫁、固定資產(chǎn)折舊、混凝土、各項(xiàng)地材等稅率合理確定等難題。而甲指乙供的材料和設(shè)備，建設(shè)方和供應(yīng)方直接簽訂合同，雙方是直接的價(jià)款和票據(jù)交割，施工方只取幾個(gè)點(diǎn)的管理費(fèi)用等，造成企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅不能完整抵扣及加大稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

在施工生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理方面，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定與繳納，營(yíng)業(yè)稅改增值稅，可很大程度上規(guī)范發(fā)票使用問題，降低假發(fā)票使用率，但試運(yùn)行期間，增值稅試點(diǎn)以后是否像營(yíng)業(yè)稅一樣有屬地原則，即在施工所在地納稅，外地的發(fā)票在工程施工所在地能否抵扣或者可以采取抵扣辦法，進(jìn)項(xiàng)稅票所屬稅務(wù)局如何認(rèn)定可以抵扣也是存在的問題。

四、“營(yíng)改增”政策對(duì)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的對(duì)策建議

(一)盡可能要求提供商品、勞務(wù)等服務(wù)的單位（主要包括材料商、分包商等）符合一般增值稅納稅人條件，并提供增值稅發(fā)票。

(二)要加大對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)、存貨的保管力度，防范非正常損失，因?yàn)楦鶕?jù)稅法規(guī)定，因管理不當(dāng)，造成被盜、丟失、霉?fàn)€、變質(zhì)的損失要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

(三)企業(yè)要在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的納稅申報(bào)期限內(nèi)，做好進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅的會(huì)計(jì)核算和抵扣工作。

(四)對(duì)于項(xiàng)目在自用同時(shí)兼營(yíng)對(duì)外加工、修理修配及梁場(chǎng)、板場(chǎng)、攪拌站銷售的，應(yīng)做好增值稅的銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅的核算工作。

(五)企業(yè)要按照稅法要求，做好增值稅發(fā)票的驗(yàn)證、領(lǐng)用、開具及保管工作。特別是增值稅發(fā)票真?zhèn)悟?yàn)證，根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，僅違規(guī)使用增值稅發(fā)票就可能觸及刑法，風(fēng)險(xiǎn)較營(yíng)業(yè)稅相關(guān)管理大大提高。

綜上所述，建筑業(yè)“營(yíng)改增”是必走之路。我們只有緊跟政策，及時(shí)了解“營(yíng)改增”最新動(dòng)態(tài)，加強(qiáng)學(xué)習(xí)、研究，并進(jìn)行有針對(duì)性的稅收籌劃，才能充分享受到“營(yíng)改增”帶來(lái)的利好，真正借助“營(yíng)改增”改革東風(fēng)實(shí)現(xiàn)企業(yè)快速、穩(wěn)步發(fā)展。

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