淺談租賃會計(jì)的改進(jìn)與優(yōu)化策略

[摘要]隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，租賃業(yè)務(wù)在市場經(jīng)濟(jì)中也越來越活躍。租賃會計(jì)是租賃業(yè)務(wù)發(fā)展的產(chǎn)物，它主要研究在不同形式的租賃業(yè)務(wù)中，要怎樣處理與租賃相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。目前，由于種種原因，我國的租賃會計(jì)還存在一些問題，需要改進(jìn)和優(yōu)化，本文就這一問題進(jìn)行了探討。

[關(guān)鍵詞]租賃會計(jì) 改進(jìn) 優(yōu)化 策略

一、什么是租賃會計(jì)

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，租賃業(yè)務(wù)在市場經(jīng)濟(jì)中也越來越活躍。租賃會計(jì)就是租賃業(yè)務(wù)發(fā)展的產(chǎn)物，它主要研究在不同形式的租賃業(yè)務(wù)中，要怎樣處理與租賃相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

租賃會計(jì)，是一種應(yīng)用在租賃業(yè)中并對其業(yè)務(wù)活動進(jìn)行管理的專業(yè)會計(jì)。它以貨幣為主要計(jì)量單位，運(yùn)用會計(jì)學(xué)基本方法和理論，對租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行全面的、系統(tǒng)的、連續(xù)的和綜合的反映、監(jiān)督和管理。

二、國際租賃會計(jì)準(zhǔn)則的形勢發(fā)展

1.國際租賃會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展。租賃會計(jì)根據(jù)租賃開始日關(guān)于租賃資產(chǎn)所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移情況不同而分為兩類，即融資租賃和經(jīng)營租賃。如果風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移承租人，則屬經(jīng)營租賃，否則就是融資租賃。二者的性質(zhì)是不同的，而由于租賃業(yè)務(wù)的性質(zhì)存在差異，它給會計(jì)確認(rèn)造成的影響也會有所不同。所以，要完成對租賃業(yè)務(wù)的會計(jì)確認(rèn)，前提就是對融資租賃和經(jīng)營租賃進(jìn)行正確的劃分。

然而，經(jīng)營租賃會計(jì)和融資租賃會計(jì)二者并存的局面就意味著，兩個(gè)交易即使經(jīng)濟(jì)意義相似也可能會產(chǎn)生不一樣的結(jié)果，這在很大程度上影響了財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的真實(shí)性、可靠性。針對這一情況，F(xiàn)ASB和IASB聯(lián)合發(fā)起了一個(gè)項(xiàng)目，制定一種單一租賃會計(jì)處理的新方法，以確保在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與租賃相關(guān)的所有負(fù)債和資產(chǎn)都能得到確認(rèn)。2011年6月，經(jīng)過討論、征求意見等一系列程序，兩委員會最終正式發(fā)布了這一新項(xiàng)目。項(xiàng)目中，有97項(xiàng)內(nèi)容涉及到了租賃會計(jì)的列示項(xiàng)目、計(jì)量方法、披露信息和確認(rèn)原則等。從此以后，單一的租賃會計(jì)準(zhǔn)則終結(jié)了經(jīng)營租賃會計(jì)和融資租賃會計(jì)二者并存的局面，一向備受爭議的分類租賃會計(jì)制度也不復(fù)存在了。

2.國際租賃會計(jì)準(zhǔn)則的變化。新項(xiàng)目實(shí)施以后，國際租賃會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生了很多變化，主要有以下幾點(diǎn)。

（1）會計(jì)模型轉(zhuǎn)變?yōu)檎w單一型。兩委發(fā)布的征求意見稿，即CP，給租賃進(jìn)行了重新定義，認(rèn)為它是在一定期間內(nèi)將某一特定資產(chǎn)使用權(quán)過渡給獲得對價(jià)的合同，并提出了單一的會計(jì)模型。在新模型中，承租人應(yīng)當(dāng)于租賃開始日在資產(chǎn)負(fù)債表中對一項(xiàng)資產(chǎn)（使用權(quán)資產(chǎn)）——標(biāo)的資產(chǎn)租賃期內(nèi)的使用權(quán)和一項(xiàng)負(fù)債——租金支付義務(wù)進(jìn)行確認(rèn)。

（2）范圍排除具體明確化。出租人和承租人應(yīng)該對包括租賃下持有的投資性房地產(chǎn)和轉(zhuǎn)租中的使用權(quán)資產(chǎn)在內(nèi)的所有租賃，遵循新的租賃會計(jì)準(zhǔn)則。當(dāng)然，生物資產(chǎn)租賃、無形資產(chǎn)租賃、開發(fā)或者使用天然氣、石油、礦產(chǎn)以及類似非再生資源租賃、包含租賃和服務(wù)成分的合同中單獨(dú)服務(wù)成分的租賃以及租賃開始日和租賃開始日之間滿足負(fù)有法律義務(wù)的租賃除外。

（3）分別列報(bào)和披露全面嚴(yán)格。出租人和承租人都應(yīng)把轉(zhuǎn)租賃和租賃引起的收益（或收入）、負(fù)債、費(fèi)用、現(xiàn)金流量和資產(chǎn)，與其他的收益、負(fù)債、費(fèi)用、現(xiàn)金流量和資產(chǎn)分別進(jìn)行列報(bào)。

三、我國租賃會計(jì)的現(xiàn)存問題以及改進(jìn)與優(yōu)化策略

1.融資租賃會計(jì)和經(jīng)營租賃會計(jì)并存的局限性。實(shí)際上，兩種租賃會計(jì)的本質(zhì)是一樣的，都屬于將資產(chǎn)使用權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)移的交易。如果對它們進(jìn)行區(qū)別對待，就會失去可比性，且在實(shí)際事務(wù)中就會產(chǎn)生留下盈余管理之機(jī)。但若對二者一致對待，又會造成出租人與承租人對同一租賃業(yè)務(wù)的分類不同，并且會導(dǎo)致出現(xiàn)經(jīng)營租賃偏好的現(xiàn)象。針對這一情況，目前最有效的優(yōu)化策略就是借鑒國際租賃會計(jì)新準(zhǔn)則，使用整體單一的租賃會計(jì)模型。

2.會計(jì)處理方法存在局限性。CAS21（即我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21 號—租賃》）中，融資租賃和經(jīng)營租賃對租入資產(chǎn)的確認(rèn)履行不同的標(biāo)準(zhǔn)，且只有長期應(yīng)收款和長期應(yīng)付款的使用，而沒有轉(zhuǎn)租賃和短期租賃的內(nèi)容，轉(zhuǎn)租賃業(yè)務(wù)和短期租賃的會計(jì)則缺失。另外，它在融資租賃中沒有對租賃資產(chǎn)和租金的減值與重估進(jìn)行明確的規(guī)定，只要求要求出（承）租人對于未確認(rèn)融資費(fèi)用用實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)?，公允性比較差。出租人采用的只有終止確認(rèn)法，這種“一刀切”的做法雖然簡便統(tǒng)一，但卻使利用租賃準(zhǔn)則進(jìn)行損益操縱的投機(jī)分子有了可乘之機(jī)。

相比較而言，國際租賃會計(jì)新準(zhǔn)則就比較完善，它實(shí)行租賃會計(jì)單一制，承租人的租金支付義務(wù)和使用權(quán)資產(chǎn)分別以租賃付款額現(xiàn)值和初始直接成本與租金支付義務(wù)金額之和為初始計(jì)量，這樣核算更簡便、公允。另外，根據(jù)國際租賃會計(jì)新準(zhǔn)則，在租賃開始日，出租人應(yīng)評估確定該租賃應(yīng)采用終止確認(rèn)法還是履約義務(wù)法進(jìn)行不同的會計(jì)處理和列報(bào)。履約義務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債觀相一致，體現(xiàn)了會計(jì)中負(fù)債與資產(chǎn)的豐富蘊(yùn)涵，同時(shí)也將資本市場與預(yù)測價(jià)值緊密地聯(lián)系起來了。

3.列報(bào)和披露存在局限性。對于租賃資產(chǎn)的記錄和列報(bào)，CAS21忽略了應(yīng)付租賃款折現(xiàn)這一因素， 這雖然使會計(jì)核算過程得以簡化，且租賃期內(nèi)的費(fèi)用總額也未因此受到影響，但弊端也是顯而易見的：（1）各個(gè)會計(jì)在租賃期內(nèi)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用不合理，不符合配比原則；（2）出租人在對出租資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，需考慮到折現(xiàn)因素， 然而同一項(xiàng)資產(chǎn)承租方卻不必考慮這一因素，這就導(dǎo)致了雙方的計(jì)量結(jié)果會出現(xiàn)較大差異，人為降低了會計(jì)信息的一致性，這與基本會計(jì)準(zhǔn)則相違背。

我國的企業(yè)租賃業(yè)務(wù)目前正處于初步發(fā)展階段， 企業(yè)中的會計(jì)人員素質(zhì)有待提高。為了保障企業(yè)的會計(jì)管理水平，可適當(dāng)簡化核算，將應(yīng)付的租賃款總額列入租賃資產(chǎn)成本，以此為過渡性方法。但長遠(yuǎn)來看，該法并不可?。簳?jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)企業(yè)會計(jì)運(yùn)行的規(guī)范，它應(yīng)該在適應(yīng)會計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平現(xiàn)狀的同時(shí)，還具有一定的超前性。承租方和出租方都應(yīng)將折現(xiàn)因素作為對租賃資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)的一個(gè)重要因素。唯有如此，才能符合國際慣例和基本會計(jì)準(zhǔn)則。

四、結(jié)束語

總而言之，我國的租賃會計(jì)發(fā)展情況與國際水平還有一定的差距，目前還需要借鑒于國際租賃會計(jì)準(zhǔn)備以完善自身。

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