優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)下的加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制研究

摘要：企業(yè)的內(nèi)部控制制度是企業(yè)管理現(xiàn)代化的必然產(chǎn)物，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的內(nèi)在要求。有效的內(nèi)部控制不僅能使企業(yè)的資源合理配置，提高勞動生產(chǎn)率，而且更能防范和發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部和外部的欺詐行為。從而有利于保證組織機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)活動的正常運轉(zhuǎn)，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整與有效運用，提高經(jīng)濟(jì)核算的正確性與可靠性，推動與考核企業(yè)各項方針、政策的貫徹執(zhí)行，評價企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平。

關(guān)鍵詞：公司治理；內(nèi)部控制；企業(yè)風(fēng)險

中圖分類號：F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）33-0027-02

一、公司治理與企業(yè)內(nèi)部控制關(guān)系

公司治理是促使內(nèi)部控制有效運行，保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，是實行內(nèi)部控制的制度環(huán)境；內(nèi)部控制在公司治理中擔(dān)當(dāng)?shù)氖莾?nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)的角色。公司治理是相當(dāng)嚴(yán)密和復(fù)雜的系統(tǒng)工程，要求企業(yè)生產(chǎn)要素、產(chǎn)權(quán)要素以及企業(yè)相關(guān)利益者的權(quán)、責(zé)、利得到合理匹配與分工，要求權(quán)利制衡、激勵和監(jiān)督機(jī)制的嚴(yán)格和周密的控制運行，通過完整系統(tǒng)的制度安排和控制程序，使企業(yè)的人流、物流、資金流、信息流都能按照既定的流量、流速、流向在執(zhí)行中起動、運行、停止。所有權(quán)與控制權(quán)的分離是現(xiàn)代企業(yè)制度最顯著的特征之一，伴隨著股份制公司的誕生和發(fā)展，從股東到公司員工的層層授權(quán)和代理，就成為公司內(nèi)外部各利益相關(guān)者最為核心的關(guān)系。為了防范可能發(fā)生的委托人與代理人的利益目標(biāo)錯位甚至背離，規(guī)避可能存在的代理人為自身利益而損害委托人利益，即所謂“道德風(fēng)險”的發(fā)生，在公司治理的理論和實踐中，各種對代理人的經(jīng)營管理、經(jīng)營績效進(jìn)行有效監(jiān)督和控制的制度安排和控制機(jī)制被設(shè)計和制定出來，并逐步形成了“關(guān)系框架+制度安排+控制機(jī)制”三者合一的公司治理架構(gòu)。

1.公司治理與內(nèi)部控制都統(tǒng)一于實現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。如前所述，內(nèi)部控制的主要目標(biāo)是減少虛假會計信息，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，其基本目標(biāo)仍是保證企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。而公司治理的目標(biāo)是保證企業(yè)運行在正確的軌道上，防止董事、經(jīng)理等代理人損害股東的利益。健全的公司治理是企業(yè)目標(biāo)得以實現(xiàn)的保證，只有實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，股東財富最大化才能實現(xiàn)。因此，內(nèi)部控制和公司治理都統(tǒng)一于企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。

2.良好的內(nèi)部控制是完善公司治理的重要保證。有效的內(nèi)部控制可以規(guī)范會計行為，保證會計資料真實、完整；堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤及舞弊行為，保護(hù)單位資產(chǎn)的安全、完整；確保國家有關(guān)法律、法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章、制度的貫徹執(zhí)行。只有在完善的公司治理環(huán)境中，一個良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)才能真正發(fā)揮它的作用，提高企業(yè)的經(jīng)營效率與效果，并加強(qiáng)信息披露的真實性；反之，若沒有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，無論設(shè)計如何有效的內(nèi)部控制制度也會流于形式而難以收到既定效果。

3.內(nèi)部控制是公司治理的核心內(nèi)容。公司治理既是一個靜態(tài)的組織架構(gòu)和控制機(jī)制，也是一個動態(tài)的螺旋式不斷趨向完善的過程。在公司治理初始，治理目標(biāo)定位在防范“道德風(fēng)險”，治理手段主要依靠資本市場的作用和社會中介的會計控制。隨著全球經(jīng)濟(jì)一體進(jìn)程的加快和跨國公司的發(fā)展，人們把關(guān)注的目光，從道德風(fēng)險轉(zhuǎn)移到管理風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險、被兼并風(fēng)險上，因為這些風(fēng)險對企業(yè)生存和發(fā)展具有生死攸關(guān)的意義，公司治理的目標(biāo)也從股東和公司利益最大化，轉(zhuǎn)變提升為公司價值的最大化，這些都迫切需要在企業(yè)內(nèi)部建立起自我約束、自我控制、自我監(jiān)督的內(nèi)部機(jī)制，與外部約束、控制和監(jiān)督形成合力，共同承擔(dān)起建立科學(xué)嚴(yán)密的公司治理機(jī)制、完成公司治理任務(wù)的重任。

4.內(nèi)部控制與公司治理都遵循相互牽制、制衡的原則。內(nèi)部牽制既是內(nèi)部控制的一個基本的原則，也是內(nèi)部控制的一個基本內(nèi)容，事實上，早期的內(nèi)部控制概念就指的是內(nèi)部牽制。完善公司治理的目標(biāo)就是建立董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理等利益相關(guān)者之間的相互牽制、制衡關(guān)系。因此，法人治理也可以看作是廣義的內(nèi)部控制機(jī)制。內(nèi)部控制分為兩個層次：第一個層次是從管理者角度出發(fā)，對生產(chǎn)經(jīng)營過程實施控制；第二個層次是從所有者角度出發(fā)，對包括管理者在內(nèi)實施監(jiān)控的控制體系。

5.從內(nèi)部控制的方法來看，現(xiàn)代內(nèi)部控制的方法主要包括組織結(jié)構(gòu)控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會計系統(tǒng)控制、預(yù)算控制、資產(chǎn)保護(hù)控制、人員素質(zhì)控制、風(fēng)險控制、內(nèi)部報告控制、電子信息系統(tǒng)控制、內(nèi)部審計控制等。公司治理中一些內(nèi)容也屬于內(nèi)部控制。例如，組織規(guī)劃控制實際上就包括兩個層面：一是公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)即股東大會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理等之間的組織規(guī)劃，二是經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)、崗位和人員之間的組織規(guī)劃。前一個層次實際上就是公司治理問題。因此，內(nèi)部控制與公司治理有一些重合的地方。

二、優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)下的加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制對策

1.建立與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的會計控制系統(tǒng)。會計控制是指與保護(hù)財產(chǎn)物資的安全性、會計信息的真實性和完整性以及財務(wù)活動合法性有關(guān)的控制。單位內(nèi)部會計控制制度是企業(yè)內(nèi)控制度的核心部分，對加強(qiáng)會計監(jiān)督、提高會計信息質(zhì)量，提高管理效益具有重要作用，也是衡量單位經(jīng)營經(jīng)營管理水平的重要標(biāo)志。（1）建立有效的會計系統(tǒng)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度，制定本單位的會計制度，明確會計憑證、會計賬簿和財務(wù)會計報告的處理程序，建立和完善會計檔案保管和會計工作交接辦法，實行會計人員崗位責(zé)任制，充分發(fā)揮會計的監(jiān)督職能。（2）按照不相容職務(wù)相分離的原則，合理設(shè)置財務(wù)會計及相關(guān)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，形成內(nèi)部相互制衡機(jī)制。（3）不斷提高會計人員的自身素質(zhì)。選擇道德和業(yè)務(wù)水準(zhǔn)較高的會計人員是整個內(nèi)部控制規(guī)范的基礎(chǔ)。辦理具體會計業(yè)務(wù)的人員應(yīng)具備良好的職業(yè)道德，忠于職守，廉潔奉公，遵紀(jì)守法，客觀公正。因此，單位要不斷提高會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平。

2.建立合理的授權(quán)控制機(jī)制。內(nèi)部控制實質(zhì)上是對企業(yè)經(jīng)營過程中，員工行為的規(guī)范約束，是對人的行為要求的控制管理。這種控制管理要解決兩個關(guān)鍵問題，一是從事該業(yè)務(wù)活動人員資格的認(rèn)定問題；二是合理委托授權(quán)問題。要通過合理的授權(quán)和責(zé)任界限的嚴(yán)格劃分，實現(xiàn)用一個人的工作可以證實另一個人工作的準(zhǔn)確性，還要通過定期輪崗制，保持員工的工作熱情，防止有關(guān)人員之間的相互勾結(jié)和共謀，避免違法違規(guī)事件的發(fā)生。

3.企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)關(guān)注員工的培養(yǎng)和教育，要相應(yīng)地建立健全員工培訓(xùn)和教育制度。內(nèi)部控制制度是靠人去執(zhí)行的，再好的制度如果沒有高素質(zhì)的人去執(zhí)行也不會產(chǎn)生好的效率和效果。加強(qiáng)對員工的培養(yǎng)和教育，應(yīng)是內(nèi)部控制建設(shè)中的重要內(nèi)容。

4.應(yīng)制定嚴(yán)格的責(zé)任追究制度和懲罰規(guī)定。責(zé)任追究制度是企業(yè)內(nèi)控制度貫徹執(zhí)行的根本保證，如果沒有嚴(yán)格的責(zé)任追究制，就會使各項合理的規(guī)章制度形同虛設(shè)，這個企業(yè)也就沒有什么凝聚力和戰(zhàn)斗力可言。懲罰規(guī)定是責(zé)任追究制度的補(bǔ)充，它既是治理違法違規(guī)、偷懶、弄虛作假的直接手段，又是樹立正氣、打擊歪風(fēng)邪氣的有力武器，這種制度規(guī)定是必需的，也是有效的。要讓“以身試法者付出足夠的代價，承擔(dān)足夠的成本”，對違規(guī)違法者的處理要對后來者有足夠的“警示”作用。在內(nèi)控制度面前人人平等，全體員工都應(yīng)是內(nèi)部控制制度的執(zhí)行者和維護(hù)者，在企業(yè)內(nèi)部不應(yīng)有特殊員工。尤其是對違法違規(guī)的處理，必須堅持公平、公正性原則，要一視同仁，一碗水端平；要嚴(yán)防企業(yè)內(nèi)部的“司法腐敗”。如此，內(nèi)部控制制度才是有效的，并具有權(quán)威性。

5.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險控制。公司面臨的經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險不斷增加，風(fēng)險程度不斷提高，導(dǎo)致公司破產(chǎn)不斷出現(xiàn)。在建立與發(fā)展現(xiàn)代企業(yè)制度的同時，公司舞弊防范、經(jīng)營和財務(wù)風(fēng)險的防范成為現(xiàn)代企業(yè)制度必須解決的問題。對風(fēng)險的控制不僅面向過去，而且也面向未來，風(fēng)險管理不僅貫穿于作業(yè)層次也貫穿于管理層次，不僅貫穿于戰(zhàn)術(shù)層次也貫穿于戰(zhàn)略層次，不僅貫穿于執(zhí)行層次也貫穿于決策層次。企業(yè)風(fēng)險管理涉及企業(yè)全要素、全過程、全層次的風(fēng)險控制。既然把風(fēng)險本身作為一個特定的要素進(jìn)行管理，就必然涉及風(fēng)險管理目標(biāo)的設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對一個完整的風(fēng)險管理過程。事實上，在內(nèi)部控制中，每一個被控風(fēng)險要素都必須經(jīng)歷這四個風(fēng)險管理的環(huán)節(jié)，也就是風(fēng)險管理程序。以風(fēng)險控制為主線，以全員、全要素、全過程的造假、私吞、違規(guī)和非理性行為的風(fēng)險為控制內(nèi)容，構(gòu)成一個風(fēng)險管理的有機(jī)整體。因此，企業(yè)應(yīng)該建立專門的風(fēng)險監(jiān)控部門或風(fēng)險監(jiān)控機(jī)制，風(fēng)險監(jiān)控管理機(jī)制應(yīng)該包括這樣幾個方面：風(fēng)險預(yù)警機(jī)制、風(fēng)險分析機(jī)制。風(fēng)險管理機(jī)制和風(fēng)險責(zé)任機(jī)制。風(fēng)險監(jiān)控機(jī)制要能有效運轉(zhuǎn)，它必須以建立靈活高效的信息系統(tǒng)為前提。

6.加強(qiáng)社會監(jiān)管。企業(yè)發(fā)布的會計信息，對社會的各方面都會產(chǎn)生重要的影響，因此，社會各方包括社會公眾、國家各職能部門、會計師事務(wù)所等都應(yīng)發(fā)揮各自的監(jiān)督作用。一方面發(fā)揮社會監(jiān)督的作用，積極提倡、鼓勵社會公眾參與監(jiān)督，如廣大投資者、債權(quán)人、銀行、新聞媒體、社會職能部門等。通過這些社會相關(guān)者的合力監(jiān)督使企業(yè)始終位于這種軟約束中，從而增強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制水平。另一方面社會對企業(yè)的會計監(jiān)管主要來自于注冊會計師的獨立審計。在中國的獨立審計具體準(zhǔn)則中有單獨的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則，但是準(zhǔn)則中對內(nèi)部控制的測試是基于會計報表審計的需要。通過對內(nèi)部控制的符合性測試，來確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。準(zhǔn)則中對內(nèi)部控制測試的要求并不是強(qiáng)制和必須的，而是注冊會計師根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制情況做出選擇的。美國規(guī)定上市公司審計師必須對管理層的內(nèi)部控制評估報告進(jìn)行審計，并發(fā)布了新的審計準(zhǔn)則，提出對公司財務(wù)報告的內(nèi)部控制報告進(jìn)行審計的具體規(guī)定，這是值得中國借鑒的。應(yīng)修訂中國的獨立審計準(zhǔn)則，從注冊會計師負(fù)有對公司內(nèi)部控制監(jiān)管責(zé)任的角度出發(fā)，來制定內(nèi)部控制審計的獨立審計準(zhǔn)則，發(fā)揮社會監(jiān)管的作用。再有就是提高檢查監(jiān)督部門的監(jiān)督質(zhì)量和水平，提高有關(guān)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平，加強(qiáng)注冊會計師的行業(yè)自律。從技術(shù)上防止企業(yè)造假，并提高對企業(yè)造假的識別能力。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財政部CPA考試委員會.公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012.[責(zé)任編輯 劉嬌嬌]