企業(yè)常見利潤操縱方法的會計分析

【摘要】企業(yè)會計報表應(yīng)該真實(shí)、公允地反映企業(yè)的經(jīng)營成果，但實(shí)際生活中，企業(yè)為了某種目的而通過各種手段進(jìn)行利潤操縱。本文從企業(yè)利潤操縱的三個主要動機(jī)入手，從六大方面對企業(yè)常見的利潤操縱方法進(jìn)行了初步的會計分析，并給報表使用者提出了一些強(qiáng)化分析的措施與對策建議，以期對企業(yè)提供的會計信息有一個更加清醒、正確的認(rèn)識。

【關(guān)鍵詞】利潤操縱 會計分析

企業(yè)會計報表是綜合反映企業(yè)某一特定日期財務(wù)狀況和某一會計期間經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量的書面文件，編制和提供會計報表的最終目的是為了達(dá)到社會資源的合理配置。因此，現(xiàn)有和潛在投資者、債權(quán)人、政府及其機(jī)構(gòu)都要求企業(yè)提供的會計報表能夠真實(shí)、公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。目前越來越多的企業(yè)為了種種目的，運(yùn)用各種手段人為操縱企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤，蓄意粉飾會計報表。

一、企業(yè)利潤操縱的動機(jī)

（一）為取得良好信貸評級而粉飾會計報表

有的企業(yè)為了向金融機(jī)構(gòu)申請貸款，取得良好的信貸評級，以獲得信貸資金和優(yōu)惠條件，不得不偽造企業(yè)利潤，使報表尤其是使銷售利潤率、凈資產(chǎn)收益率等指標(biāo)好看。

（二）為融通資金或維持上市資格而虛增利潤

上市資格成為一種稀缺資源，受利益驅(qū)動，一些業(yè)績達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)不得不通過利潤包裝來實(shí)現(xiàn)上市目的。一些公司上市后，也往往通過利潤操縱，營造業(yè)績連續(xù)增長的預(yù)期，達(dá)到自己再融資圈錢的目的。

（三）為規(guī)避所得稅而調(diào)節(jié)利潤

有的企業(yè)為了偷稅、漏稅、推遲納稅時間，便會故意少計收入，多計成本，虛列支出，隱瞞利潤。也存在著一些企業(yè)，為了能夠籌措到足夠的資金，不惜虛報利潤，多交所得稅，而這部分所得稅往往又通過地方政府的稅收返還形式返還給上市公司。

二、企業(yè)常見利潤操縱方法

（一）通過掛賬處理進(jìn)行利潤操縱

《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。但有些企業(yè)為了達(dá)到利潤操縱的目的，通過多種掛賬等方式降低當(dāng)期費(fèi)用，虛增利潤。

1.往來款掛賬

有的企業(yè)為了業(yè)績增長，有時虛增銷售，虛列應(yīng)收賬款；有時預(yù)收賬款也常常被用來隱藏銷售和利潤。再有，其他應(yīng)收、其他應(yīng)付款這兩個報表項目常常被企業(yè)用作“垃圾桶”和“利潤調(diào)節(jié)器”來操縱公司的利潤。

2.待處理財產(chǎn)損失長期掛賬

企業(yè)在清查財產(chǎn)過程中查明的各種財產(chǎn)盤虧和毀損的價值，不少企業(yè)仍然有意不在當(dāng)期處理，通過掛賬達(dá)到虛增利潤之效果。

3.在建工程長期掛賬

一些企業(yè)在建工程完工而不及時進(jìn)行竣工決算，長期不結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，少提折舊；另一方面，在建工程長期掛賬，其借款利息就可計入在建工程成本，減少當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。

4.待攤費(fèi)用或長期待攤費(fèi)用長期掛賬

一些企業(yè)為了某種目的，將本應(yīng)內(nèi)攤?cè)胗嘘P(guān)科目，計入當(dāng)期損益的費(fèi)用少攤、甚至不攤。

（二）通過變更折舊方式進(jìn)行利潤操縱

這是較為常見的手法之一。固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)價值中占的比重比較大，折舊費(fèi)在企業(yè)營業(yè)成本中占據(jù)重要地位，金額較大，比較容易達(dá)到粉飾報表的目的。同時，變更固定資產(chǎn)折舊方式只會影響會計利潤卻不會影響應(yīng)稅利潤，對企業(yè)現(xiàn)金流量也不會產(chǎn)生影響。

（三）通過關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行利潤操縱

此種交易常常與大股東和上市公司之間利潤操縱密切相關(guān)。

1.通過關(guān)聯(lián)方內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價

上市公司往往利用關(guān)聯(lián)方之間的購銷活動進(jìn)行利潤操縱。他們采用大大高于或低于市場價格的方式進(jìn)行內(nèi)部交易，達(dá)到增加收入、降低成本、虛增利潤的目的。

2.利用稅率差異

有的公司利用關(guān)聯(lián)企業(yè)間所得稅稅率差異，調(diào)節(jié)利潤，采取從低稅率企業(yè)高價購買產(chǎn)品或加工勞務(wù)并向其低價銷售材料，從而將利潤轉(zhuǎn)移到稅率較低的公司，達(dá)到規(guī)避企業(yè)所得稅的目的。

3.轉(zhuǎn)嫁費(fèi)用分擔(dān)

上市公司與關(guān)聯(lián)方之間存在著千絲萬縷的聯(lián)系，他們通過操縱與關(guān)聯(lián)方之間銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用，任意調(diào)節(jié)上市公司費(fèi)用交納標(biāo)準(zhǔn)，或者由關(guān)聯(lián)公司代替承擔(dān)上市公司的費(fèi)用，以達(dá)到轉(zhuǎn)嫁費(fèi)用、調(diào)節(jié)利潤的目的。

4.資金拆借

現(xiàn)實(shí)生活中，上市公司與關(guān)聯(lián)方之間資金往來和拆借的現(xiàn)象比比皆是。上市公司向母公司或其關(guān)聯(lián)方按照約定的高額利率收取資金占用費(fèi)，某種程度上造成一些企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方互相拆借資金而調(diào)節(jié)利潤。

（四）通過跨期進(jìn)行利潤操縱

不少企業(yè)利用時間差來調(diào)節(jié)利潤，即選用不當(dāng)?shù)氖杖?、費(fèi)用確認(rèn)方法，混淆會計期間，將收入、成本、費(fèi)用提前或推遲入賬，這也是上市公司普遍采用的操縱利潤的方法。

1.跨期收入

主要體現(xiàn)在提前開票，跨年度時點(diǎn)確認(rèn)虛假收入，掛在應(yīng)收賬款；還有一種情況就是，為達(dá)到當(dāng)年少繳稅目的，隱藏部分收入，推遲開票，將營業(yè)收入藏于預(yù)收賬款中。

2.跨期費(fèi)用

一些企業(yè)常常故意在年末將當(dāng)年發(fā)生的、本應(yīng)計入當(dāng)期損益的費(fèi)用，壓在那兒，不進(jìn)行及時入賬，掛個人往來。費(fèi)用任意遞延，以減少當(dāng)期費(fèi)用進(jìn)行利潤操縱。

（五）通過變更股權(quán)投資核算方法進(jìn)行利潤操縱

根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則，長期股權(quán)投資按持股比例可使用成本法和權(quán)益法兩種方法核算投資收益。很多上市公司，肆意變更股權(quán)投資核算方法，操縱會計利潤。

（六）通過其他方法進(jìn)行利潤操縱

1.調(diào)整存貨計價方法

企業(yè)為完成本期利潤指標(biāo)，任意改變存貨發(fā)出核算方法。更有甚者，有的故意虛列存貨，或隱瞞存貨的短缺或毀損。現(xiàn)實(shí)生活中，有的企業(yè)應(yīng)該分產(chǎn)品品種明細(xì)歸集和核算的生產(chǎn)成本，干脆混在一起，隱匿并作為蓄水池，把“生產(chǎn)成本”這個會計科目作為企業(yè)利潤的調(diào)節(jié)器。

2.利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，并做到與國際慣例接軌。有些上市公司濫用謹(jǐn)慎性原則，或是多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備隱瞞利潤，或是少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備虛增利潤，使利潤在不同會計期間轉(zhuǎn)移。

3.利用債務(wù)重組

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》確認(rèn)債務(wù)重組損益以及對非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債業(yè)務(wù)引入“公允價值”的計量屬性，就為上市公司通過債務(wù)重組操縱利潤提供了可能和空間。

4.關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化

某些上市公司為了擺脫國家法規(guī)的規(guī)定，達(dá)到一定目的，通過各種辦法安排和改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，致使一些關(guān)聯(lián)交易從表面上看完全是兩個獨(dú)立法人之間的交易，從而將實(shí)質(zhì)性的關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)化為非關(guān)聯(lián)交易。

5.非貨幣性交易貨幣化

上市公司往往將實(shí)質(zhì)性的非貨幣性交易進(jìn)行貨幣化處理，從而堂而皇之地將非貨幣性交易演變?yōu)樨泿判越灰?，達(dá)到操縱利潤的目的。

6.選用不當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法

在實(shí)際工作中，不少上市公司通過濫用借款費(fèi)用的賬務(wù)處理，將應(yīng)計入損益的借款費(fèi)用資本化處理，虛增利潤。

7.調(diào)節(jié)無形資產(chǎn)的入賬價值

現(xiàn)實(shí)情況下，上市公司很容易根據(jù)自己的需要劃分無形資產(chǎn)的研究和開發(fā)兩個階段，決定費(fèi)用化和資本化的分界點(diǎn)，輕松地達(dá)到進(jìn)行操縱業(yè)績的目的。

8.利用財政補(bǔ)貼、稅收返還

地方政府援助成為不少上市公司操縱利潤，粉飾財務(wù)報表的重要手段。而且一些公司也因此實(shí)現(xiàn)了扭虧目標(biāo)。

三、強(qiáng)化分析的措施與對策建議

綜上所述，企業(yè)為了達(dá)到其種種目的，有充分的空間并利用多樣的方法來調(diào)控利潤，那么會計報表的使用者更需要練就火眼金睛去偽存真。不僅要看利潤表的數(shù)據(jù)，而且要看利潤的計算過程；不僅要看利潤的數(shù)量，而且要看利潤的質(zhì)量；不僅要分析利潤表，而且要結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表分析，更要進(jìn)行企業(yè)利潤操縱的全面、綜合的會計分析。

（一）加強(qiáng)重點(diǎn)會計科目發(fā)生額和余額分析

對掛賬科目，注意檢查其來龍去脈，檢查相關(guān)合同，結(jié)合往來詢證，分析其業(yè)務(wù)的真實(shí)性、合法性，對異?，F(xiàn)象要加以懷疑和合理性分析。

（二）加強(qiáng)財務(wù)指標(biāo)異常分析

從各項指標(biāo)中分析其變現(xiàn)能力、資產(chǎn)管理能力、償債能力和盈利能力。并注意報表各要素結(jié)構(gòu)比分析、與歷史水平縱向比較分析，看關(guān)鍵指標(biāo)是否存在異常。對異常指標(biāo)要著重加以分析。

（三）加強(qiáng)業(yè)務(wù)全流程循環(huán)測試分析

要加強(qiáng)對企業(yè)主營業(yè)務(wù)實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)的比對分析，了解企業(yè)內(nèi)部控制制度和管理流程，通過對銷售循環(huán)、采購循環(huán)、生產(chǎn)循環(huán)等一系列循環(huán)進(jìn)行全流程循環(huán)穿行測試，以驗(yàn)證企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)和報表利潤的真實(shí)性、合理性。

（四）加強(qiáng)企業(yè)現(xiàn)金流量表分析

對上市公司的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行評價時，還要結(jié)合現(xiàn)金流量表對企業(yè)盈利情況進(jìn)行分析。一個真正運(yùn)作穩(wěn)健、良好經(jīng)營的企業(yè)，其現(xiàn)金流量應(yīng)該與其利潤是相互匹配、相互映襯的。

（五）加強(qiáng)綜合評價分析

投資者除了對報表信息和財務(wù)指標(biāo)分析外，還應(yīng)當(dāng)從更多角度進(jìn)行綜合評價。如與同行業(yè)水平進(jìn)行比較分析、擴(kuò)大信息觀察的時間范圍、縮小利潤操縱的應(yīng)用空間。此外，企業(yè)發(fā)生重大資產(chǎn)重組事項時，更要重點(diǎn)關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價、待重組資產(chǎn)的質(zhì)地。

（六）加強(qiáng)注冊會計師審計報告閱讀分析

通過閱讀注冊會計師審計報告，可以了解注冊會計師對企業(yè)年度會計報表發(fā)表的審計意見，如發(fā)表保留意見或者非標(biāo)準(zhǔn)的無保留審計意見，則要引起警惕，關(guān)注可能發(fā)生的利潤操縱。

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[3]馬國清.上市公司年報粉飾行為的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析[J].財會研究，2004年第07期.

作者簡介：徐曉萍（1974-），女，江蘇南通人，漢族，本科，財務(wù)經(jīng)理，會計師，研究方向：財會、金融。

（責(zé)任編輯：陳岑）