增值稅替代營業(yè)稅的構(gòu)想

（山東交通學(xué)院 山東濟(jì)南 250023）

一、增值稅和營業(yè)稅的概述

增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。所謂增值額是指企業(yè)或者其他經(jīng)營者從事生產(chǎn)經(jīng)營或提供勞務(wù)，在購入商品或者取得勞務(wù)的價值基礎(chǔ)上新增加的價值額。

營業(yè)稅是在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，按其營業(yè)額繳納的一種稅。營業(yè)稅屬于傳統(tǒng)商品勞務(wù)稅，實(shí)行普遍征收，計稅依據(jù)為營業(yè)額全額。營業(yè)稅一般著眼于營業(yè)行為，只要納稅人發(fā)生了營業(yè)行為，就要對其營業(yè)收入課稅。

二、增值稅的優(yōu)點(diǎn)分析

從世界各國增值稅的實(shí)踐結(jié)果看，增值稅主要有以下幾方面的優(yōu)點(diǎn)：

（一）避免重復(fù)征稅問題，平衡稅負(fù)，促進(jìn)公平競爭。增值稅只是對貨物或應(yīng)稅勞務(wù)中沒有征過稅的那部分增值額征稅，有效地消除了按銷售額全額征稅所造成的重復(fù)征稅的現(xiàn)象。只要最終銷售價格相同，增值稅稅負(fù)就相同。這使得增值稅為生產(chǎn)的專業(yè)化協(xié)作的發(fā)展消除了稅收上的障礙，適應(yīng)了社會化大生產(chǎn)的發(fā)展趨勢，為在市場經(jīng)濟(jì)下的公平競爭提供了良好的外部條件。

（二）有利于保證財政收入及時、穩(wěn)定的增長。增值稅實(shí)行普遍征收，其課稅范圍涉及社會的生產(chǎn)、流通、消費(fèi)、勞務(wù)等諸多生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)域，凡從事貨物銷售、提供應(yīng)稅勞務(wù)和進(jìn)口貨物的單位和個人，只要取得增值額都要繳納增值稅，稅基極其廣闊。而且增值稅不會因?yàn)榻?jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)組織方式的變化而影響財政收入的變化，能夠保證財政收入的穩(wěn)定性和可靠性。

（三）有利于本國商品和勞務(wù)公平地參與國際競爭。增值稅的稅率反映的是某一商品或勞務(wù)的最終稅收負(fù)擔(dān)水平，所以對出口商品和勞務(wù)適用零稅率，就可以使出口商品或勞務(wù)完全以不含稅的價格進(jìn)入國際市場；同樣，對進(jìn)口商品或勞務(wù)按本國的同類商品或勞務(wù)的稅率征稅后，進(jìn)口商品或勞務(wù)與本國的商品或勞務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)是一致的，這就有利于本國的商品和勞務(wù)在稅收待遇一致的前提下公平競爭。

（四）在稅收征管上有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅情況交叉稽核，防止偷漏稅的發(fā)生。增值稅實(shí)行稅款抵扣的計稅方法，每一道環(huán)節(jié)應(yīng)征稅額取決于本環(huán)節(jié)及上一環(huán)節(jié)的銷售稅額。銷售方開具的增值稅專用發(fā)票既是銷貨方計算銷項稅額的憑證，也是購貨方據(jù)以扣稅的憑證，通過發(fā)票在買賣雙方之間形成了一個有機(jī)的扣稅鏈條，從而使得買賣雙方可以相互監(jiān)督，相互制約，避免了納稅人偷漏稅款和錯計稅款。

三、營業(yè)稅存在的問題分析

營業(yè)稅對經(jīng)濟(jì)發(fā)展曾起過十分重要的作用，但隨著市場經(jīng)濟(jì)的日益完善、經(jīng)濟(jì)改革的日漸深入，其非合理性也漸漸突顯，并成為稅制改革的主要障礙之一。

（一）存在稅收重復(fù)課征的問題。營業(yè)稅的計稅依據(jù)是營業(yè)額。我國目前實(shí)行的增值稅屬于商品增值稅，即在生產(chǎn)銷售商品的時候征收，不涉及勞務(wù)服務(wù)，對服務(wù)業(yè)是征收營業(yè)稅。例如，屬于第三產(chǎn)業(yè)的交通運(yùn)輸企業(yè)，在購進(jìn)貨物時就不能進(jìn)行稅前抵扣，同時對全額收入征收5%的營業(yè)稅。這對服務(wù)企業(yè)來說形成了重復(fù)征稅。

（二）稅負(fù)過重。增值稅雖然為17%和13%的稅率，但因?yàn)樵试S抵扣進(jìn)項稅，所以增值稅的實(shí)際稅負(fù)大概4%，而營業(yè)稅的稅負(fù)5%，稅負(fù)比增值稅還要高。這樣的稅制不利于促進(jìn)服務(wù)業(yè)的發(fā)展。盡管我國自2006年在物流業(yè)實(shí)施營業(yè)收入差額納稅、貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票抵扣增值稅等稅收優(yōu)惠政策，但是由于該行業(yè)所需的設(shè)施設(shè)備卻不能像制造業(yè)那樣享受抵扣稅款的優(yōu)惠待遇。這使得營業(yè)稅征稅范圍的各個稅目普遍稅負(fù)過重。

（三）制約了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。由于營業(yè)稅是對全部商品（服務(wù)）流轉(zhuǎn)征稅，分工越細(xì)越多稅負(fù)越重，并導(dǎo)致目前的增值稅鏈條不完整，割裂了“中國制造”與“中國服務(wù)”的內(nèi)在聯(lián)系。比如服務(wù)業(yè)繳納的營業(yè)稅由于基本上不能抵扣稅款，制造業(yè)部門寧愿在內(nèi)部另設(shè)自己的服務(wù)業(yè)務(wù)，也不愿意外包服務(wù)。而營業(yè)稅由于并無出口退稅一說，使得“中國服務(wù)”在國際競爭中只能“含稅”競爭。

四、各國增值稅制度及其啟示

（一）法國的增值稅制度。法國增值稅的征收范圍包括農(nóng)業(yè)、商業(yè)、工業(yè)、服務(wù)業(yè)和自由職業(yè)者，即法國境內(nèi)所有有償提供產(chǎn)品和服務(wù)的經(jīng)營活動都應(yīng)繳納增值稅。法國實(shí)行的是消費(fèi)型增值稅，對納稅人的資本支出實(shí)行免稅，徹底消除了重復(fù)征稅問題，有利于鼓勵資本投資和技術(shù)改造，也有利于避免偷漏稅行為。在稅率方面，法國增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率由20.6%下調(diào)至19.6%，低稅率5.5%，主要對生活必需品如食品、飲料、客運(yùn)、書籍等征收，除外，對特殊交易行為還規(guī)定了特殊稅率。

（二）德國的增值稅制度。德國實(shí)行全面型增值稅，規(guī)定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務(wù)的企業(yè)主以及從事進(jìn)口活動的任何人。勞務(wù)征收范圍包括勞務(wù)的自我供應(yīng)和私人使用、除土地外的其他不動產(chǎn)出租業(yè)務(wù)、代理商從事的勞務(wù)以及部分金融活動、出租契約、建筑活動、運(yùn)輸活動等。在稅率方面，德國的增值稅實(shí)行三檔稅率制：標(biāo)準(zhǔn)稅率（普通稅率）、減低稅率（特殊稅率）和零稅率。其中，標(biāo)準(zhǔn)稅率適用于一般交易和商品的進(jìn)口；減低稅率適用于家養(yǎng)動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物等46種特種物品；零稅率則適用于商品出口。

（三）日本的增值稅制度。增值稅在日本被稱作消費(fèi)稅，是對商品和勞務(wù)的增值額課征的一種稅，屬于多階段增值型課稅，納稅人是進(jìn)行商品交易或提供勞務(wù)的所有自然人和法人，其征稅范圍幾乎覆蓋了所有的商品交易和勞務(wù)，以納稅人的總銷貨額與總進(jìn)貨額的差額為計稅依據(jù)。在日本國內(nèi)提供貨物及勞務(wù)必須繳納5%的銷售增值稅，中小經(jīng)營者可選用簡易課稅法，根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)，對銷售和勞務(wù)按固定稅率0.3%（批發(fā)）和1.2%（勞務(wù)）征稅。

（四）對我國增值稅發(fā)展的啟示。

1.擴(kuò)大增值稅征稅范圍。從各國增值稅發(fā)展變化來看，逐步擴(kuò)大增值稅征稅范圍進(jìn)而對所有的貨物和勞務(wù)征收增值稅是增值稅的發(fā)展方向。各國已從或正從有選擇的征收增值稅轉(zhuǎn)向全面征收增值稅。而目前我國對于交通運(yùn)輸行業(yè)、金融保險業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、銷售無形資產(chǎn)的項目實(shí)行的是營業(yè)稅，在一定程度上破壞了增值稅征收鏈條的完整性，因此，考慮將建筑、安裝等與生產(chǎn)銷售聯(lián)系密切的行業(yè)納入增值稅的征收范圍，再逐步將增值稅擴(kuò)大到農(nóng)林牧業(yè)、采礦業(yè)、制造業(yè)、建筑業(yè)、能源交通業(yè)、商業(yè)及勞務(wù)服務(wù)業(yè)各個行業(yè)，以避免抵扣鏈條的中斷。

2.全面推行消費(fèi)型增值稅。2009年我國進(jìn)行了增值稅轉(zhuǎn)型改革，由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅。但那一次改革，固定資產(chǎn)中占主要構(gòu)成的廠房車間等不動產(chǎn)并不在扣除之列，這使得消費(fèi)型增值稅名不副實(shí)。而房屋、建筑物在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中占有重要地位，也是其經(jīng)營成本的主要組成部分。如果其中的增值稅也能同時得以抵扣，那么將刺激企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模,降低生產(chǎn)成本。這樣做在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)形勢下，能夠發(fā)揮最大的帶動投資和內(nèi)需的潛力。因而，在未來的增值稅改革中，需將房屋、建筑物等不動產(chǎn)列入抵扣范圍。

五、我國營業(yè)稅改增值稅的建議

根據(jù)征收范圍擴(kuò)大的迫切性和我國現(xiàn)實(shí)的征管水平，目前可以考慮“兩步走”戰(zhàn)略：第一步，將交通運(yùn)輸業(yè)并入增值稅征稅范圍。交通運(yùn)輸業(yè)和生產(chǎn)性、服務(wù)性的企業(yè)都直接相關(guān)，是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，從增值稅本身來講，交通運(yùn)輸業(yè)現(xiàn)已存在增值稅進(jìn)項抵扣，這樣容易操作。第二步，選擇適當(dāng)時機(jī)，將郵電通信業(yè)、服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)并入增值稅范圍。

（一）進(jìn)行機(jī)構(gòu)人員調(diào)整。隨著營業(yè)稅逐步并入增值稅，地稅系統(tǒng)的業(yè)務(wù)將逐漸萎縮，機(jī)構(gòu)裁剪、人員調(diào)整不可避免，對此可借鑒養(yǎng)路費(fèi)改燃油稅的成功經(jīng)驗(yàn)，將部分工作人員分流至國稅系統(tǒng)，在解決分流人員工作問題的同時，還滿足了國稅系統(tǒng)因業(yè)務(wù)量擴(kuò)大而所需增加的人員。

（二）重新設(shè)立科學(xué)的地方主體稅種。營業(yè)稅并入增值稅之后，地方政府稅源進(jìn)一步減少，迫切需要真正能夠滿足地方政府需要的稅種充實(shí)。目前各地房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展迅速，可擬議房產(chǎn)稅和土地增值稅作為備選，同時應(yīng)賦予地方政府或人大一定的稅權(quán)，若不能對財權(quán)有確實(shí)、完全的掌握，將很難保證地方政府能夠正常運(yùn)轉(zhuǎn)而不依賴于其他途徑。

（三）完善稅收環(huán)境。目前我國的增值稅管理漏洞多，稅收流失嚴(yán)重，因此應(yīng)提高稅務(wù)人員素質(zhì)和納稅人的納稅意識，加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票管理的電子化水平，廣泛推廣稅控裝置，提高增值稅管理的效率，同時應(yīng)充分發(fā)揮銀行稅務(wù)代理等中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的作用。

（四）加強(qiáng)稅務(wù)日常檢查。稅務(wù)檢查是基層稅務(wù)部門的一項重要職責(zé)。基層稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)對納稅人進(jìn)行日常檢查，基層稅務(wù)人員要經(jīng)常深入到企業(yè)，進(jìn)行現(xiàn)場調(diào)查，及時掌握納稅人的最新情況?；鶎佣悇?wù)人員還要經(jīng)常深入那些高風(fēng)險行業(yè)進(jìn)行稅務(wù)檢查。

（五）簡化稅制，使稅收制度更加透明。簡化稅制能便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理和減少納稅人的相機(jī)決策空間，減少交易費(fèi)用，有效地做到應(yīng)收盡收和防止人情稅、過頭稅、偷稅、漏稅等違法現(xiàn)象。在增值稅新政策的制定、修改、立法等活動中充分聽取公眾的意見并及時向公眾公布，提高立法層次以增強(qiáng)其權(quán)威性和統(tǒng)一性。