會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的財(cái)務(wù)重述研究

摘 要：對財(cái)務(wù)類別實(shí)施有效監(jiān)管，對治理財(cái)務(wù)重述具有非常重要的意義。在對會(huì)計(jì)政策以及估計(jì)的變更、財(cái)務(wù)重述之間關(guān)系進(jìn)行綜合分析過程中，經(jīng)常借助未來適用法、追溯調(diào)整法以及重述法實(shí)施。國家應(yīng)積極實(shí)施規(guī)范的法律制度，建立并完善協(xié)調(diào)機(jī)制，進(jìn)而對會(huì)計(jì)判斷沖突予以合理解決。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策；會(huì)計(jì)估計(jì)變更；財(cái)務(wù)重述

財(cái)務(wù)重述在給市場帶來極大的負(fù)面效應(yīng)的同時(shí)，還會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資本成本的加大，甚至還會(huì)引起管理階層的變化以及引起集體訴訟。對財(cái)務(wù)類別實(shí)施有效監(jiān)管，對治理財(cái)務(wù)重述具有非常重要的意義。

一、財(cái)務(wù)重述內(nèi)涵分析

上市公司如果發(fā)現(xiàn)前期財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)差錯(cuò)，進(jìn)而對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行重新表述的行為即財(cái)務(wù)重述。這種行為不僅給公司形成不利的經(jīng)濟(jì)后果，而且體現(xiàn)了公司治理機(jī)制中存在的問題。會(huì)計(jì)差錯(cuò)依據(jù)時(shí)間進(jìn)行劃分，包括前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)和當(dāng)期會(huì)計(jì)差錯(cuò)兩種情況。在本質(zhì)上，財(cái)務(wù)重述主要指重大前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。在應(yīng)當(dāng)重述的報(bào)表報(bào)出中，發(fā)生的任意時(shí)點(diǎn)都屬于財(cái)務(wù)重述的范圍。因此，年報(bào)財(cái)務(wù)重述又可以分為隨同年報(bào)報(bào)出與不隨同年報(bào)報(bào)出等兩種情況。

二、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更以及財(cái)務(wù)重述的聯(lián)系

在對會(huì)計(jì)政策以及估計(jì)的變更、財(cái)務(wù)重述之間關(guān)系進(jìn)行綜合分析過程中，經(jīng)常借助未來適用法、追溯調(diào)整法以及重述法實(shí)施。三種方法之間是相互聯(lián)系的關(guān)系。

（一）對待會(huì)計(jì)處理的方式

在三種方法中，當(dāng)期以及以后期間的變更以及更正差異主要適用未來適用法。追溯調(diào)整法與追溯重述法主要針對變更以及更正時(shí)點(diǎn)前形成的累積影響數(shù)實(shí)施處理。這兩種方法也對列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表能夠予以有效調(diào)整。追溯調(diào)整法與應(yīng)交所得稅之間沒有聯(lián)系，主要借助未分配利潤對累積期初影響數(shù)實(shí)施有機(jī)調(diào)整。由此可見，在對會(huì)計(jì)處理上，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更以及財(cái)務(wù)重述三者之間具有一定的不同。首先，對應(yīng)交所得稅的調(diào)整具有不同。會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更不會(huì)對其實(shí)施調(diào)整，而財(cái)務(wù)重述卻會(huì)予以調(diào)整。其次，追溯與重述的不同。會(huì)計(jì)政策變更與財(cái)務(wù)重述需要對前期報(bào)表實(shí)施追溯和重述，而會(huì)計(jì)估計(jì)變更不需要對前期報(bào)表實(shí)施追溯和重述。第三，會(huì)計(jì)政策變更需要對以前年度損益調(diào)整進(jìn)行使用，而財(cái)務(wù)重述不需要。

（二）對待披露要求的方式

會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更以及財(cái)務(wù)重述，在對待披露要求時(shí)具有一定共同之處。首先，三者對變更或更正的性質(zhì)、影響數(shù)以及不能確定影響數(shù)進(jìn)行有效披露。其次，三者對變更或更正的信息必須借助臨時(shí)報(bào)告的形式予以進(jìn)行。第三，三者都要求對重大更正以及重大變更，具有專項(xiàng)審計(jì)意見。同時(shí)，三者之間在對待披露要求也有一些不同。

（三）對待經(jīng)濟(jì)后果的方式

首先，稅負(fù)問題。會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更不會(huì)對稅負(fù)產(chǎn)生影響，而財(cái)務(wù)重述能夠?qū)Χ愗?fù)產(chǎn)生影響。其次，盈余管理問題。長時(shí)間以來，公司真實(shí)盈余水平?jīng)]有受到盈余管理的影響。如果對會(huì)計(jì)政策采取不正當(dāng)手段予以變更或?qū)ζ浜侠硇赃M(jìn)行改變的，必須借助前期差錯(cuò)更正的方法對其予以處理。同時(shí)，會(huì)計(jì)估計(jì)如果不合理，就應(yīng)借助會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理辦法予以解決。第三，市場懲罰和監(jiān)管懲罰問題。會(huì)計(jì)政策變更與財(cái)務(wù)重述也會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)重述因差錯(cuò)性質(zhì)和信息披露重述，進(jìn)而面臨市場懲罰與監(jiān)管懲罰。公司管理階層在實(shí)施會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更時(shí)，會(huì)受到監(jiān)管敏感度以及懲罰力度的干涉。同時(shí)，會(huì)計(jì)政策以及會(huì)計(jì)估計(jì)變更往往會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)差錯(cuò)，甚至?xí)霈F(xiàn)財(cái)務(wù)重述。

三、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更形成的財(cái)務(wù)重述分析

（一）會(huì)計(jì)職業(yè)判斷

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷借助對變更情形判斷，以及對會(huì)計(jì)處理方法的選擇與應(yīng)用，在會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更中從始至終都會(huì)得到體現(xiàn)。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷發(fā)生失誤，就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更出現(xiàn)失誤，進(jìn)而會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)重述。如果會(huì)計(jì)人員不具有科學(xué)的職業(yè)判斷，在很大程度上會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)重述。

（二）準(zhǔn)則制定導(dǎo)向

會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更不僅要求會(huì)計(jì)人員具有較高的判斷水平，而且經(jīng)常被作為盈余管理的工具。原則導(dǎo)向在理論上優(yōu)于規(guī)則導(dǎo)向。準(zhǔn)則制定導(dǎo)向與制度環(huán)境具有密切關(guān)系。會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷水平以及注冊會(huì)計(jì)師和監(jiān)管層的職業(yè)判斷水平，都能夠借助原則導(dǎo)向準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則原則導(dǎo)向得到有效提高。

（三）管理層機(jī)會(huì)主義

在會(huì)計(jì)所有事項(xiàng)中，都存在管理層機(jī)會(huì)主義。有限理性人往往借助自己具有較多的有利信息，以及管理層之間的信息不對稱，就會(huì)導(dǎo)致管理層機(jī)會(huì)主義。由于人為因素導(dǎo)致管理層機(jī)會(huì)主義，因此，其具有極大的社會(huì)危害，去很少導(dǎo)致相關(guān)財(cái)務(wù)重述。

（四）監(jiān)管環(huán)境

監(jiān)管環(huán)境不當(dāng)，經(jīng)常會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)在資本市場，不僅擾亂了市場秩序，而且會(huì)影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。在所有監(jiān)管環(huán)境中，注冊會(huì)計(jì)師很難實(shí)施管理層重述會(huì)計(jì)政策，導(dǎo)致很多注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性經(jīng)常受到各方面關(guān)注。在資本市場法律體系中，由于部分立法還不成熟、懲罰過輕，致使很多法律法規(guī)不能夠起到應(yīng)有的作用。國家應(yīng)積極實(shí)施規(guī)范的法律制度，建立并完善協(xié)調(diào)機(jī)制，進(jìn)而對會(huì)計(jì)判斷沖突予以合理解決。國家應(yīng)積極對信息披露進(jìn)行規(guī)范，進(jìn)而有效解決信息不對稱問題。社會(huì)資本中的誠信、道德規(guī)范以及網(wǎng)絡(luò)等，經(jīng)常對企業(yè)管理者的行為產(chǎn)生影響，國家也應(yīng)予以規(guī)范。

四、結(jié)語

會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更在很多情況下，經(jīng)常會(huì)導(dǎo)致大量的財(cái)務(wù)重述出現(xiàn)。對財(cái)務(wù)重述進(jìn)行科學(xué)分析研究，有利于提高資本市場會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。公司企業(yè)應(yīng)采取有效策略，對濫用會(huì)計(jì)政策以及會(huì)計(jì)估計(jì)變更現(xiàn)象予以避免。

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