論權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府會計中的應(yīng)用——基于財政風(fēng)險管理視角的分析

劉慧芳

（1.青島大學(xué) 經(jīng)濟學(xué)院，山東 青島 266071；2.東北財經(jīng)大學(xué) 財稅學(xué)院，遼寧 大連 116025）

在我國財政赤字和國債規(guī)模迅速擴大的背景下，對財政可持續(xù)性、財政風(fēng)險的評估成了業(yè)界和學(xué)界關(guān)注的焦點。與評估企業(yè)財務(wù)風(fēng)險相似，人們也試圖運用會計手段，通過改進政府會計和財務(wù)報告體系，使政府財務(wù)報告提供更多的對評估政府財政風(fēng)險有用的信息，如政府擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)債務(wù)的總量及結(jié)構(gòu)、凈資產(chǎn)、預(yù)算年度政府的收入和支出情況。會計技術(shù)方法是全面真實反映這些信息，從而準確地評估財政風(fēng)險的最有力的工具。我國同樣也面臨財政風(fēng)險的問題，但預(yù)算會計體系提供的相關(guān)信息嚴重不足，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計基礎(chǔ)是這些問題的根源。

一、財政風(fēng)險及其管理的一般思路

財政風(fēng)險是“政府未來擁有的公共資源不足以履行其未來應(yīng)承擔(dān)的支出責(zé)任和義務(wù)，以至于經(jīng)濟、社會的穩(wěn)定與發(fā)展受到損害的一種可能性”。政府由于各種原因形成的債務(wù)是財政風(fēng)險的集中體現(xiàn)，但債務(wù)本身說明不了任何問題，更無法判斷財政風(fēng)險的狀況?！霸u估財政風(fēng)險應(yīng)從兩方面入手：（1）政府擁有的公共資源；（2）政府應(yīng)承擔(dān)的公共支出責(zé)任和義務(wù)”。

（一）財政風(fēng)險矩陣

世界銀行專家白漢娜（1998）最初提出的財政風(fēng)險矩陣，從具體內(nèi)容上看其實是政府債務(wù)矩陣。在文中，白漢娜把財政風(fēng)險基本上定義為債務(wù)風(fēng)險。財政風(fēng)險矩陣把政府債務(wù)按照是否有法律依據(jù)分為顯性債務(wù)和隱性債務(wù)，按照發(fā)生的可能性分為直接債務(wù)和或有債務(wù)，并且以矩陣的形式表現(xiàn)出來。財政風(fēng)險矩陣給出了一種新的政府債務(wù)的分析工具，一種分析框架。不同的國家和同一國家的各級政府，有相應(yīng)不同的債務(wù)形式。我國財政部門在每年的地方政府債務(wù)統(tǒng)計中的分類也是借鑒了政府債務(wù)矩陣（見表 1）。

（二）財政風(fēng)險對沖矩陣

財政風(fēng)險矩陣的意義在于給出了一個新的研究政府債務(wù)的工具和視角，擴大了政府債務(wù)的范圍，揭示出了影響財政風(fēng)險的隱蔽因素，具有很強的理論和實踐價值。其不足之處在于把財政風(fēng)險和債務(wù)風(fēng)險等同，有失偏頗。政府債務(wù)本身并不能說明財政風(fēng)險狀況的好壞，對財政風(fēng)險狀況的評價還要關(guān)注政府擁有的公共資源的狀況和結(jié)構(gòu)。國內(nèi)外很多學(xué)者都認識到了這個問題，包括白漢娜本人。白漢娜在其2004年的文章《新成員國的或有負債》中提出了財政風(fēng)險對沖矩陣。財政風(fēng)險對沖矩陣是對財政風(fēng)險矩陣的補充，列舉說明了可以用來抵償政府債務(wù)的不同經(jīng)濟資源。這些資源同樣可以被分為直接資源和或有資源、顯性資源和隱性資源。直接和或有的區(qū)分標準在于取得的收益是否是依據(jù)現(xiàn)存的資源，顯性和隱性的區(qū)分標準在于取得收益是否有法定的權(quán)力依據(jù)。白漢娜在文中用的是地方政府的概念，因為是工具，所以對于任何類型的政府都適用。地方政府債務(wù)對沖矩陣如表2所示。

表1 我國地方政府的債務(wù)矩陣

表2 地方政府財政風(fēng)險對沖矩陣

二、收付實現(xiàn)制政府會計與權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會計

財政風(fēng)險管理需要政府資產(chǎn)和負債兩方面信息，資產(chǎn)負債信息的取得有賴于完善的政府會計體系，包括預(yù)算會計和政府財務(wù)會計的有效結(jié)合、會計基礎(chǔ)的選擇、完善的財務(wù)報告制度等。會計基礎(chǔ)、預(yù)算基礎(chǔ)和政府財務(wù)報告基礎(chǔ)是三個既相聯(lián)系又不相同的概念。它們之間的關(guān)系可以用圖1表示。其中，會計基礎(chǔ)的選擇是最基礎(chǔ)也是最關(guān)鍵的。有兩個基本的會計基礎(chǔ)：收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。二者的根本差異在于會計確認時間不同。前者的優(yōu)點是核算簡單，缺點是不能合理地反映各期的收益和費用水平，不能反映真實的資產(chǎn)負債信息。國際會計師聯(lián)合會（IFAC）1998年發(fā)布的《政府財務(wù)報告指南》中，列出了四種用于公共部門的會計基礎(chǔ)形式：完全的收付實現(xiàn)制、修正的收付實現(xiàn)制、完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。完全的收付實現(xiàn)制和完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制可以看做是兩個極點，修正的收付實現(xiàn)制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制處于這兩個極點之間。修正的收付實現(xiàn)制更接近收付實現(xiàn)制，是指政府會計要素的計量基本上采用收付實現(xiàn)制，而對某些特殊業(yè)務(wù)則采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。常見的操作方式有兩種：一是“附加期”模式，二是附加披露模式。前者是指在會計年度結(jié)束之后，在某一時期內(nèi)，賬簿保持未結(jié)賬的狀態(tài)，以記錄資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的重大經(jīng)濟事項。附加披露形式是政府對某些項目提供附加披露信息，這些項目，正常情況下是在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計中才予以確認。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制形式是對資產(chǎn)和負債的確認范圍做出限制，限制范圍的原因是由于這些資產(chǎn)和負債的確認存在技術(shù)上的困難，計量成本高，或?qū)φ芾砼c政策的影響不大。采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制既可以避免收付實現(xiàn)制的弊端，又可以降低改革的難度。

圖1 會計基礎(chǔ)、預(yù)算基礎(chǔ)和政府財務(wù)報告基礎(chǔ)三者關(guān)系

權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府會計體系中的運用包括兩方面，一方面是預(yù)算或者預(yù)算會計基礎(chǔ)，即權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算；另一方面是政府財務(wù)會計的財務(wù)報告基礎(chǔ)，提供權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的政府財務(wù)報告。預(yù)算基礎(chǔ)可以和政府財務(wù)會計基礎(chǔ)一致，也可以不一致。一般認為，雖然二者滿足的是不同的信息需求，但如果差異過多，必然會在實務(wù)中帶來很多操作上的麻煩。

企業(yè)會計準則中采用的是完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。政府會計與企業(yè)會計不同，預(yù)算是政府會計的重要特征。預(yù)算會計只是政府會計的一個組成部分，但對于監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行，預(yù)算會計卻是最為重要的。預(yù)算會計和政府財務(wù)會計差別在于關(guān)注的重點不一樣，前者關(guān)注預(yù)算年度內(nèi)的短期信息，后者關(guān)注的是立足于長期的某個時點上的反映政府財務(wù)狀況的信息。財政風(fēng)險管理用到的信息主要是由政府資產(chǎn)負債表提供，只有權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計基礎(chǔ)才能提供準確的反映財務(wù)狀況的資產(chǎn)負債信息。

三、我國收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)在提供資產(chǎn)負債信息上的缺陷

（一）無法全面準確地記錄和反映政府的資產(chǎn)情況

1.財政總預(yù)算會計不能提供行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)方面的信息。我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度規(guī)定，單位的固定資產(chǎn)是由各行政事業(yè)單位進行會計核算，但政府的整體財政預(yù)決算報告（表）并不提供政府固定資產(chǎn)方面的信息。用于購置固定資產(chǎn)的財政資金，由財政部門支出后就離開了總預(yù)算會計的視野。每年的預(yù)算支出所形成的只是政府固定資產(chǎn)的增量部分，而對政府固定資產(chǎn)的存量，財政總預(yù)算沒有完整的會計核算。

2.現(xiàn)行預(yù)算會計制度對固定資產(chǎn)不計提折舊。依據(jù)收付實現(xiàn)制的會計基礎(chǔ)，折舊并沒有引起現(xiàn)金支出，所以也就不對折舊計量。雖然對于固定資產(chǎn)是否應(yīng)該提折舊這個問題還存在很大的爭議，但是不可否認的是，對固定資產(chǎn)不計提折舊會帶來固定資產(chǎn)的賬面價值與現(xiàn)時公允價值相偏離的問題。隨著時間的推移，固定資產(chǎn)的有形損耗和無形損耗都會逐漸增加。二者的偏離會越來越大，甚至對于已經(jīng)報廢的固定資產(chǎn)賬面上仍有反映。結(jié)果就是資產(chǎn)的虛增，不利于財政風(fēng)險的評估。

3.現(xiàn)行預(yù)算會計對于股權(quán)和有價證券不予記錄和報告。政府用于投資的支出包括無償撥款、有償貸款以及政府參股或控股等形式。在政府參股或控股的情況下，參股或控股的資金撥出之后，對政府來講是一項以國有股權(quán)形式存在的政府資產(chǎn)；在企業(yè)賬簿上的表現(xiàn)是資產(chǎn)和所有者權(quán)益的同時增加?，F(xiàn)行的總預(yù)算會計制度只能反映為當(dāng)期的財政支出，并沒有顯示出一項資產(chǎn)，對這項股權(quán)投資從開始取得確定投資成本到持有期間投資收益的確認，以及投資轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)收益的確認沒有完整的反映，難以實現(xiàn)對國有資產(chǎn)的所有權(quán)和收益權(quán)的管理。

（二）無法全面準確地記錄和反映政府的債務(wù)情況

在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)下，財政支出只包括以現(xiàn)金形式支付的部分，不反映當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生但尚未用現(xiàn)金支付形成的政府債務(wù)，這些債務(wù)被隱藏了。我國現(xiàn)行的預(yù)算會計只是記錄了部分的直接顯性債務(wù)，對或有債務(wù)和隱性債務(wù)沒有納入財務(wù)報告的核算范圍。對當(dāng)年已經(jīng)收到的現(xiàn)金流入而形成的債務(wù)確認和報告；對當(dāng)年已經(jīng)發(fā)生但尚未實際支付的部分，則不能予以確認和報告；對于符合條件的或有負債，報表中沒有披露；而以前年度的或有負債如果在本期發(fā)生現(xiàn)金流出的可能性變?yōu)楹芸赡?，從而真正形成了一項預(yù)計負債時，同樣不能予以確認和報告。具體來講：

1.直接顯性債務(wù)沒有得到全部的反映。對于經(jīng)費補貼單位舉借的、明確由財政性資金直接償還的債務(wù)，如果經(jīng)費補貼單位收到了現(xiàn)金，在賬面上會顯示出這項債務(wù)。但由于我國現(xiàn)行的預(yù)算會計是按組織類別設(shè)置的，不同的組織適用不同的會計制度，缺乏編制合并資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)。所以，即使某個單位賬上反映了這筆債務(wù)，但沒有對于分析財政風(fēng)險有意義的合并的債務(wù)信息。對于這樣的債務(wù)，財政總預(yù)算會計中并沒有反映。對于融資平臺舉借的，已明確由財政性資金直接償還的債務(wù)，由于不是以政府為舉債主體，政府沒有收到現(xiàn)金，所以，預(yù)算會計系統(tǒng)中不反映這部分債務(wù)。政府工作人員的養(yǎng)老金也是一項直接顯性債務(wù)。按照成本費用相匹配的原則，當(dāng)前政府工作人員的退休金應(yīng)該由當(dāng)前的納稅人負擔(dān)。所以，權(quán)責(zé)發(fā)生制更符合代際公平的原則。

2.或有債務(wù)得不到反映。政府的或有債務(wù)是指可能發(fā)生也可能不發(fā)生的債務(wù)，是否發(fā)生依賴于某些特定事件是否發(fā)生，最典型的就是政府的擔(dān)保責(zé)任?；蛴袀鶆?wù)分為顯性或有債務(wù)和隱性或有債務(wù)。這里或有債務(wù)的概念并不是企業(yè)會計中或有債務(wù)的概念。企業(yè)會計中的或有債務(wù)指不滿足負債的確認條件，但滿足財務(wù)報告披露要求的或有事項?；蛴袀鶆?wù)在企業(yè)會計中不是一項債務(wù)，符合債務(wù)確認條件的或有事項稱作預(yù)計負債。財政風(fēng)險矩陣中的或有債務(wù)包括了企業(yè)會計中符合債務(wù)確認條件的或有事項和不符合債務(wù)確認條件的或有事項，比企業(yè)會計中或有債務(wù)的概念要寬泛得多。

政府擔(dān)保的扣除已明確由財政性資金直接償還的融資平臺公司舉借的債務(wù)，融資平臺公司為公益性（基礎(chǔ)性）項目建設(shè)舉借的，政府未確認承擔(dān)直接還款責(zé)任也未提供擔(dān)保的債務(wù)，這些是政府或有顯性債務(wù)的典型形式。由于采用收付實現(xiàn)制的會計基礎(chǔ)，這些債務(wù)中有些債務(wù)雖然發(fā)生的可能性是很可能，已經(jīng)符合了債務(wù)的確認條件，但在政府會計體系中都沒有體現(xiàn)，從而低估了財政風(fēng)險的狀況?，F(xiàn)行的預(yù)算會計體系也沒有對或有債務(wù)的披露要求。

3.隱性債務(wù)得不到反映。隱形債務(wù)是指雖然沒有法律的明確規(guī)定，但政府出于道義或社會壓力的考慮要承擔(dān)的債務(wù)。最典型的就是將來要支付給退休人員的退休金，這里的退休金不包括政府工作人員的退休金，政府工作人員的退休金是一項直接顯性債務(wù)?，F(xiàn)行預(yù)算會計不能全面反映社會保險基金的資產(chǎn)及運營情況。目前社會保險基金的會計核算是按照《社會保險基金會計制度》進行的，采用的是收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)，對存在的隱性負債，因為沒有現(xiàn)金支出，不予確認。同時，在總預(yù)算會計報表中只是籠統(tǒng)地反映當(dāng)年財政對社會保險基金的補助，而不能反映社會保險基金的整體運行狀況。

總之，在我國現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制的政府會計基礎(chǔ)下，政府資產(chǎn)和負債的信息極不完整，對財政風(fēng)險管理意義不大。

四、我國權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會計改革的方向——基于財政風(fēng)險管理視角

（一）審慎處理好預(yù)算基礎(chǔ)和財務(wù)報告基礎(chǔ)之間的差異

資產(chǎn)負債表是表示存量的時點信息。預(yù)算收入的增加會引起資產(chǎn)的增加或負債的減少，而預(yù)算支出的增加會引起資產(chǎn)的減少或負債的增加。所以，一個時期的預(yù)算收支是聯(lián)系這個時期期初和期末兩個時點的資產(chǎn)負債表的橋梁。在各國政府預(yù)算與政府財務(wù)會計中，權(quán)責(zé)發(fā)生制在預(yù)算基礎(chǔ)和政府財務(wù)會計基礎(chǔ)的應(yīng)用代表性的模式有兩種：第一種是預(yù)算基礎(chǔ)和政府財務(wù)會計基礎(chǔ)相同，全都采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，典型的國家如新西蘭；第二種是政府財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算基礎(chǔ)仍采用收付實現(xiàn)制，典型的國家如美國。可以看出，權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財務(wù)會計基礎(chǔ)是各個國家的首選。國際公共部門會計準則委員會已經(jīng)發(fā)布的27項國際公共部門會計準則中有26項是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的。對于我國適合采用哪種模式，還存在很大的爭議。較普遍的觀點是采用美國模式，預(yù)算基礎(chǔ)采用收付實現(xiàn)制，政府財務(wù)會計基礎(chǔ)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。也有觀點認為不一樣的政府預(yù)算和財務(wù)報告基礎(chǔ)，不能實現(xiàn)預(yù)算信息可比性。在我國財政管理的基礎(chǔ)設(shè)施比較落后的現(xiàn)時情況下，采用不一樣的預(yù)算基礎(chǔ)和政府財務(wù)會計基礎(chǔ)帶來的成本會比較大。

本文認為，首先預(yù)算會計服務(wù)于預(yù)算管理，預(yù)算會計和政府財務(wù)會計的目標存在很大的差異。這也是預(yù)算采用收付實現(xiàn)制而政府財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的原因。其次，收付實現(xiàn)制側(cè)重合規(guī)性，權(quán)責(zé)發(fā)生制側(cè)重對政府績效的評價。我國當(dāng)前財政管理首先要解決的還是合規(guī)性的問題。所以，考慮到既要加強對預(yù)算收支合規(guī)性的監(jiān)督，又要考慮到對政府財務(wù)狀況的綜合反映，預(yù)算管理繼續(xù)采用收付實現(xiàn)制，在政府財務(wù)會計中逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是比較可行的選擇。

（二）在政府財務(wù)會計中逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革即使是發(fā)達國家也要經(jīng)歷一個漫長的過程，到目前為止只有新西蘭實現(xiàn)了完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。作為發(fā)展中國家，我國正處于經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型時期，面臨很多特有的問題。所以在政府會計改革中一方面要借鑒國際上的先進經(jīng)驗，順應(yīng)政府會計改革的國際趨勢，以改善我國財政信息的質(zhì)量，從而提高我國財政信息的有用性和國際可比性；但同時絕不能機械地照搬發(fā)達國家的經(jīng)驗。在轉(zhuǎn)向全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)之前，短期內(nèi)可以先引入修正的收付實現(xiàn)制——溫和的權(quán)責(zé)發(fā)生制；之后過渡到修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制——較強形式的權(quán)責(zé)發(fā)生制；最后完全過渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（三）完善政府資產(chǎn)的確認與計量

借鑒國際公共部門會計準則委員會發(fā)布的IPSAS第1號——財務(wù)報表的列報，資產(chǎn)是由主體過去的事項形成的、由主體控制的，預(yù)期會導(dǎo)致未來經(jīng)濟利益或服務(wù)潛能流入主體的資源。具體項目是按照資產(chǎn)的流動性分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。對政府資產(chǎn)的確認條件可借鑒企業(yè)會計準則中資產(chǎn)的確認條件。首先是滿足資產(chǎn)的定義，其次該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益要很可能流入主體，最后還要滿足該資源的成本能可靠計量。政府資產(chǎn)的計量標準應(yīng)區(qū)分不同資產(chǎn)的類型，采用不同的計量標準。公允價值在企業(yè)會計準則中的運用是有很多限制條件的，并且也僅限于有限的公允價值能可靠取得的資產(chǎn)。考慮到我國的具體情況，政府會計中資產(chǎn)的計量還是應(yīng)該以歷史成本為主。

（四）完善政府負債的確認與計量

與企業(yè)相比，政府負債的確認與計量要復(fù)雜得多。借鑒IPSAS中對負債的定義：指主體過去的交易或事項形成的現(xiàn)實義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會導(dǎo)致含有經(jīng)濟利益或服務(wù)潛能的資源流出主體。具體項目分為流動負債和非流動負債。流動負債包括應(yīng)付款項、短期借款、長期借款的流動部分、短期準備、雇員福利和養(yǎng)老金。非流動負債包括長期借款、長期準備等。確認的標準是首先要滿足負債的定義，其次要滿足與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟利益流出主體的可能性為很可能，并且金額能可靠計量。政府負債的計量標準應(yīng)區(qū)分不同債務(wù)的類型，采用不同的計量標準。

（五）完善政府財務(wù)報告中預(yù)計負債、或有負債的信息披露

借鑒美國聯(lián)邦政府會計中關(guān)于或有債務(wù)的會計處理，同時參考我國企業(yè)會計準則中對或有事項的規(guī)定，對于我國政府的或有債務(wù)中，滿足債務(wù)的確認條件，即很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出主體，并且金額能可靠計量的，應(yīng)該確認為預(yù)計負債，列入資產(chǎn)負債表。在財務(wù)報表附注中還應(yīng)對預(yù)計負債披露如下內(nèi)容：（1）預(yù)計負債性質(zhì)的簡要描述，以及經(jīng)濟利益最終流出的預(yù)期時間；（2）期初和期末的賬面金額；（3）預(yù)計負債的變動情況；（4）預(yù)期補償?shù)慕痤~，說明就該預(yù)期補償已確認的資產(chǎn)的金額。

對于可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出或者金額不能可靠取得的或有債務(wù)不確認負債，只在附注中披露以下內(nèi)容：（1）或有負債的簡要描述，流出的金額或時間的不確定性的說明；（2）或有負債預(yù)計可能產(chǎn)生的財務(wù)影響；（3）對其財務(wù)影響的估計；（4）補償?shù)目赡苄浴τ诎l(fā)生可能性極小的或有事項，不確認為一項負債，同時也不在附注中披露。具體設(shè)計如表3所示。

（六）對隱性債務(wù)的處理

這里指的是直接隱性債務(wù)，或有隱性債務(wù)已經(jīng)包括在了或有債務(wù)部分。社?；鹑笨谑钦囊豁椀湫偷闹苯与[性債務(wù)。在我國現(xiàn)行的預(yù)算會計報表中，不但沒有反映出這部分債務(wù)，反而是以社保基金存量資產(chǎn)的形式存在，結(jié)果是低估了政府中長期的財政風(fēng)險。應(yīng)在借鑒國際經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，制定出適合我國的社?；鹑笨诘暮怂惴椒ǎ晟婆c社?；鹩嘘P(guān)的財務(wù)披露。如運用代際核算對當(dāng)前的社保政策進行評價，以補充信息的形式在表外解釋社?；鹑笨谧兓闆r。

表3 或有負債的核算和披露情況表

這樣，政府負債確認基礎(chǔ)改為權(quán)責(zé)發(fā)生制后，政府會計能夠提供更加充分、完整的政府資產(chǎn)和債務(wù)信息，從而確保財政實現(xiàn)可持續(xù)性，實現(xiàn)財政風(fēng)險的管理目標。

［1］劉尚希.財政風(fēng)險及其防范問題研究［M］.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2004.

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