我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的選擇與對策

王淑美　張小峰

摘要：企業(yè)稅務(wù)會計模式選擇對我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與發(fā)展有著積極的重要的作用。通過對企業(yè)稅務(wù)會計的財務(wù)與稅務(wù)分離、合一、協(xié)調(diào)模式的比較，闡述和分析我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的差異比較和現(xiàn)實(shí)選擇，提出建立和充實(shí)稅務(wù)會計學(xué)科體系、不斷完善會計制度和稅收制度、征納雙方熟悉和掌握稅務(wù)會計等完善我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的對策。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會計；稅務(wù)會計；會計模式

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號：1673-291X(2012)23-0105-02

我國稅法與會計制度由于目的不同，在會計原則、處理程序和會計制度等方面存在著許多差異；而稅法與會計制度又客觀地存在著密切的聯(lián)系，兩者相互作用與影響。2001年我國《企業(yè)會計制度》提出，會計制度應(yīng)與稅收法規(guī)盡量保持一致，但稅法與會計制度之間差異越來越多；2006年頒布的《新企業(yè)會計準(zhǔn)則》標(biāo)志著我國企業(yè)稅務(wù)會計制度的完善，與國際接軌的趨勢日益明顯。因此，在完善我國企業(yè)稅務(wù)會計制度中，探討稅務(wù)會計模式的選擇及其對策是必要的，也是稅法與會計兩者協(xié)調(diào)的制度保證和稅務(wù)會計的現(xiàn)實(shí)選擇。

一、企業(yè)稅務(wù)會計模式的類型與比較

企業(yè)稅務(wù)會計模式是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)會計的既定目標(biāo)具有既定功能的標(biāo)準(zhǔn)式樣。由于各國法律、經(jīng)濟(jì)體制、會計隊(duì)伍等社會環(huán)境的不同，世界各國的企業(yè)稅務(wù)會計模式不盡相同。

（一）企業(yè)稅務(wù)會計模式的類型

1．財務(wù)與稅務(wù)分離模式——英美企業(yè)稅務(wù)會計模式。英美屬于普通法系的國家，真正起作用的不是法律條文本身，成文法只是對普通法的補(bǔ)充，適用的法律是經(jīng)過法院判例予以的解釋。作為法律之一的稅法也不例外。所以，法律對經(jīng)濟(jì)的約束較籠統(tǒng)、靈活，而沒有系統(tǒng)、完整地對企業(yè)的會計行為進(jìn)行規(guī)范。

英美企業(yè)稅務(wù)會計模式是典型的財務(wù)與稅務(wù)分離模式，允許稅務(wù)會計與財務(wù)會計差異的存在，財務(wù)會計有充分的獨(dú)立性，不受稅法的約束。企業(yè)稅務(wù)事項(xiàng)由稅務(wù)會計另行處理，無須通過對財務(wù)會計的納稅調(diào)整來實(shí)現(xiàn)。以股東投資人為導(dǎo)向，稅法對企業(yè)財務(wù)會計所反映的收入、成本、費(fèi)用及收益的確定產(chǎn)生直接的影響，各個會計要素的確認(rèn)、計量、記錄等都遵循財務(wù)會計準(zhǔn)則，期末將會計利潤（虧損）按稅法規(guī)定調(diào)整為納稅利潤（虧損）。

2．財務(wù)與稅務(wù)合一模式——法德企業(yè)稅務(wù)會計模式。法德屬于大陸法系國家，其法律體系的特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)成文法的作用，在結(jié)構(gòu)上強(qiáng)調(diào)系統(tǒng)化、條理化、法典化和邏輯性。實(shí)行該法系的國家往往通過完備的法律對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行干預(yù)，法國企業(yè)財務(wù)會計的規(guī)范化就受到了諸如公司法典、證券法典和稅法典的影響，所以法德的會計與法律關(guān)系十分密切，企業(yè)的自主權(quán)受到了很大限制，財務(wù)會計的處理在很大程度上受到了稅法的影響。

法德企業(yè)稅務(wù)會計模式是典型的財務(wù)與稅務(wù)合一模式，不允許財務(wù)會計與稅務(wù)會計存在差異，財務(wù)會計被認(rèn)為是面向稅務(wù)的會計，稅務(wù)當(dāng)局是法定的會計信息使用者，稅法對會計提出了明確的要求。以稅收為導(dǎo)向，稅法對納稅人的財務(wù)會計所反映的收入、成本、費(fèi)用和收益的確定產(chǎn)生直接的影響，會計準(zhǔn)則與稅法（商法、公司法等）一致，財務(wù)會計處理嚴(yán)格按照稅法規(guī)定進(jìn)行。由于其計算會計收益與應(yīng)稅收益一致，所以無須稅務(wù)會計調(diào)整計算。該模式強(qiáng)調(diào)財務(wù)會計報告必須符合稅法的要求，稅務(wù)會計也就無須從財務(wù)會計中分離出來。

3．財務(wù)與稅務(wù)協(xié)調(diào)模式——日本企業(yè)稅務(wù)會計模式。日本經(jīng)濟(jì)立法全面，近乎大陸法系。就會計規(guī)范而言，起重大作用的法規(guī)是商法、證券交易法、稅法和會計準(zhǔn)則。商法、證券交易法是會計規(guī)范的具體條文，有關(guān)會計的核算、賬戶及會計報告的編制、格式、審計要求等都有明確的規(guī)定。

會計準(zhǔn)則具有一定法律效力，原則性的內(nèi)容較多，事實(shí)上是對商法、證券交易法及稅法的補(bǔ)充。日本的會計處理是一種法律規(guī)范，但由于稅法與其具有同等法律效力，因此稅務(wù)會計不可避免地呈現(xiàn)出納稅調(diào)整的形式。日本稅務(wù)會計模式有其自身的特點(diǎn)，它既不像英美那樣財務(wù)與稅務(wù)分離，也不像法德那樣財務(wù)與稅務(wù)合一，是表現(xiàn)為依據(jù)稅法對財務(wù)會計進(jìn)行協(xié)調(diào)的會計，即稅務(wù)會計是一種納稅調(diào)整的會計方法體系。

（二）企業(yè)稅務(wù)會計模式的差異

隨著各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、國際投資與國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的不斷擴(kuò)大，稅法與會計的目標(biāo)越來越明確、具體，兩者偏離呈擴(kuò)大趨勢。國際上的財務(wù)與稅務(wù)的分離、合一、協(xié)調(diào)等企業(yè)稅務(wù)會計模式的比較，如表1所示：

二、我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的選擇

（一）企業(yè)稅務(wù)會計模式的差異比較

構(gòu)建我國的企業(yè)稅務(wù)會計模式，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國情，有別于他國。因?yàn)橛⒚赖葒且运枚悶橹黧w的單稅制體系，其稅務(wù)會計實(shí)際上是所得稅會計。而我國是以增值稅和所得稅為主體的復(fù)稅制體系，不僅所得稅方面針對永久性差異和暫時性差異有不同的會計處理方法，增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額在會計與稅法的處理上也存在差異及調(diào)整問題。

此外，英美等國的會計準(zhǔn)則由會計職業(yè)團(tuán)體制定，與稅法不存在主動協(xié)調(diào)的問題，財務(wù)會計與稅務(wù)會計的差異較大。而我國會計準(zhǔn)則由財政部制定，在準(zhǔn)則的制定過程中存在著與稅法主動協(xié)調(diào)的可能性，稅務(wù)會計與財務(wù)會計之間的差異不會像英美國家那樣大。

（二）企業(yè)稅務(wù)會計模式的現(xiàn)實(shí)選擇

一般而言，企業(yè)稅務(wù)會計模式離不開本國特定的社會經(jīng)濟(jì)、政治法律和歷史文化等的影響。我國目前稅法與會計準(zhǔn)則之間的差距呈擴(kuò)大趨勢，在發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)和企業(yè)經(jīng)營管理競爭日趨激烈的今天，稅務(wù)會計脫離財務(wù)會計而獨(dú)立存在，對我國會計準(zhǔn)則向國際慣例靠攏和財務(wù)會計的規(guī)范化等都具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。因此，我國應(yīng)選擇稅務(wù)會計與財務(wù)會計分離的模式，但并非采取英美等國的稅務(wù)會計模式，而應(yīng)考慮如何構(gòu)建具有中國特色的企業(yè)稅務(wù)會計模式。但稅務(wù)會計完全從財務(wù)會計中獨(dú)立出來還需要一定的時間，大體上可歷經(jīng)適度分離、相對獨(dú)立和完全分離三個階段。

我們認(rèn)為，我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)是過渡階段的分離模式。因?yàn)樵谖覈鴷嬛贫群投愔聘母锖螅髽I(yè)稅務(wù)會計模式已開始向財務(wù)與稅務(wù)分離方向轉(zhuǎn)變。財務(wù)會計不再融財務(wù)、稅法的要求于一身，而是遵循會計準(zhǔn)則；稅法也在力求獨(dú)立，如企業(yè)所得稅制定了資產(chǎn)的稅務(wù)處理即是明證。同時，人們的思想、觀念、處理問題的方式方法，一方面，受到傳統(tǒng)會計模式的影響，會計人員在處理會計事項(xiàng)時受稅法的束縛，不能根據(jù)自身的理財環(huán)境作出判斷；另一方面，過渡模式具有較強(qiáng)的可塑性，這與已屬成熟階段的英美企業(yè)稅務(wù)會計模式有著很大的區(qū)別。因此，如何構(gòu)建具有中國特色的企業(yè)稅務(wù)會計模式就顯得尤為重要。

三、完善我國企業(yè)稅務(wù)會計模式的對策

當(dāng)前，我國企業(yè)稅務(wù)會計模式受到一些問題的制約，如會計與稅收制度改革的一些內(nèi)容還不夠協(xié)調(diào)，征納雙方尚未足夠重視企業(yè)稅務(wù)會計等。完善我國企業(yè)稅務(wù)會計模式，可從企業(yè)稅務(wù)會計的理論研究、制度設(shè)計和實(shí)務(wù)操作三個層面入手，“三位一體”地推進(jìn)。

（一）建立和充實(shí)稅務(wù)會計學(xué)科體系

隨著稅制的改革與完善，納稅日益成為企業(yè)經(jīng)營決策的重要因素，更加有助于建立和充實(shí)稅務(wù)會計學(xué)科體系。1994年以來，會計與稅務(wù)理論界從不同的角度不斷深化對稅務(wù)會計理論的研究，取得了豐碩的成果。當(dāng)前還應(yīng)繼續(xù)探討稅務(wù)會計的相關(guān)內(nèi)容，包括稅務(wù)會計的基本概念、特點(diǎn)、內(nèi)容、原則、模式、對象、目標(biāo)、任務(wù)和要求等，以及稅務(wù)會計與稅收會計、財務(wù)會計、管理會計等的區(qū)別與聯(lián)系，以便在建立和充實(shí)稅務(wù)會計學(xué)科體系的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步明確稅務(wù)會計模式的選擇，從而為我國稅務(wù)會計的制度設(shè)計與實(shí)務(wù)操作提供理論指南。

（二）不斷完善會計制度和稅收制度

我國企業(yè)稅務(wù)會計模式宜采取混合型模式，即財務(wù)會計與稅務(wù)會計在分離的基礎(chǔ)上具有協(xié)調(diào)性，并有待于通過會計與稅收制度改革體現(xiàn)出來。通過會計制度改革，使我國企業(yè)會計與企業(yè)財務(wù)、國家財政相分離，擺脫企業(yè)會計服從和服務(wù)于國家宏觀調(diào)控需要的舊體制束縛，體現(xiàn)“真實(shí)與公允”的要求。通過稅制改革克服以往稅法過多依賴于會計制度的弊病，目前我國已修訂了所得稅法律，以及增值稅、消費(fèi)稅暫行條列，同時稅收基本法也進(jìn)入了起草、討論階段，這對我國進(jìn)一步完善企業(yè)稅務(wù)會計模式來說是一次難得的契機(jī)。

（三）征納雙方熟悉和掌握稅務(wù)會計

對稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，稅務(wù)人員必須熟悉稅務(wù)會計，充分認(rèn)識稅務(wù)會計在日常征管、納稅評估和稅務(wù)稽查等工作中的作用；可將稅務(wù)會計列入稅務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)課程，提高其稅務(wù)會計的理論與實(shí)務(wù)水平，以勝任評估納稅資料、稅務(wù)查賬及反避稅等工作；可采取有效措施解決工作中涉及稅務(wù)會計存在的問題，以促進(jìn)稅收管理走上法制化和規(guī)范化的軌道。對企業(yè)而言，可通過提高企業(yè)辦稅人員素質(zhì)，使其熟悉和掌握稅務(wù)會計的相關(guān)理論與操作實(shí)務(wù)，更好地為企業(yè)履行納稅義務(wù)服務(wù)；同時為企業(yè)提供最佳納稅方案，從而達(dá)到合理節(jié)稅的目的。

參考文獻(xiàn)：

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[3]蓋地.構(gòu)建我國稅務(wù)會計范式與模式探討[J].現(xiàn)代財經(jīng)，2006,（2）.[責(zé)任編輯王莉]