淺談對(duì)增值稅試點(diǎn)改革的認(rèn)識(shí)

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)原有的增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行的格局弊端逐漸顯露，已經(jīng)嚴(yán)重阻礙了國(guó)民經(jīng)濟(jì)特別是服務(wù)業(yè)的發(fā)展，“十二五規(guī)劃”正式提出了對(duì)增值稅在“十二五”期間進(jìn)行擴(kuò)圍改革。本文分析了增值稅試點(diǎn)改革的必要性和改革的重大意義，同時(shí)提出了改革中可能面臨的各種問(wèn)題，要真正實(shí)現(xiàn)改革需要處理好各方面的問(wèn)題。

關(guān)鍵詞：增值稅改革；重復(fù)征稅；意義；問(wèn)題

一、我國(guó)增值稅的發(fā)展歷程

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，1994年我國(guó)進(jìn)行了稅制改革，建立了具有中國(guó)特色的適應(yīng)當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的生產(chǎn)型增值稅制。1993年發(fā)布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，基本建立起了具有中國(guó)特色的規(guī)范化的增值稅制度。由于生產(chǎn)性增值稅不允許抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的稅額，存在重復(fù)征稅問(wèn)題。隨著制度法規(guī)的健全，增值稅改革邁出稅改的第一步，自2009年1月1日起，我國(guó)的增值稅由原來(lái)的完全生產(chǎn)型增值稅逐漸向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)換，允許全國(guó)范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人對(duì)其新購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，政策利好了許多企業(yè)，但仍存在重復(fù)計(jì)征、抑制投資、阻礙技術(shù)更新等問(wèn)題。為解決 這些問(wèn)題，減輕企業(yè)和消費(fèi)者的稅收負(fù)擔(dān)，加強(qiáng)我國(guó)稅制的合理性，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展，2011年10月26日，溫家寶總理在主持召開(kāi)的國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上決定，自2012年1月1日起，在部分地區(qū)和行業(yè)開(kāi)展神話增值稅制度改革試點(diǎn)，逐步將目前征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)改為征收增值稅。財(cái)政部和國(guó)稅總局在2011年11月17日公布的營(yíng)業(yè)稅改正增值稅試點(diǎn)方案中指出，于2012年1月1日起在上海市部分行業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)工作。此次改革在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。在現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，提出將交通運(yùn)輸業(yè)與部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納入增值稅范疇的改革無(wú)疑是適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的，符合“十二五”發(fā)展規(guī)劃要求的。

二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的必要性

1994年稅制改革初步形成并延續(xù)至今的商品稅體系中增值稅和營(yíng)業(yè)稅是兩個(gè)最為重要的稅種。二者在征稅范圍上按照最初的設(shè)計(jì)應(yīng)該是相互平行，其中增值稅的征稅范圍包括在我國(guó)境內(nèi)銷售、進(jìn)口貨物以及提供加工、修理修配勞務(wù)；而營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍則主要覆蓋了第三產(chǎn)業(yè)提供的大部分勞務(wù)行為和銷售不動(dòng)產(chǎn)與轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為。這一安排適應(yīng)了當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)體制和稅收管理能力，為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和增加國(guó)家財(cái)政收入發(fā)揮了重要的作用；同時(shí)這種增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行的做法也是基于中國(guó)當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，即強(qiáng)化制造業(yè)在GDP中所占的份額，努力實(shí)現(xiàn)成為制造業(yè)大國(guó)的理想。為了減輕制造業(yè)承擔(dān)的較大的運(yùn)輸成本，增值稅制度還規(guī)定允許在增值稅中抵扣交通運(yùn)輸成本中包含的稅款。

然而隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和發(fā)展，以及我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，這種按照行業(yè)分別適用不同稅制的做法逐漸顯現(xiàn)出其不合理性，不利于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型，因此全面推進(jìn)增值稅改革成為必然。

三、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的意義

1.有助于解決營(yíng)業(yè)稅一直存在的重復(fù)征稅問(wèn)題，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是中國(guó)稅制完善的一個(gè)組成部分?，F(xiàn)有的貨物和勞務(wù)稅體系是1994年的稅制改革奠定的。由于各種各樣的原因，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)等九大服務(wù)業(yè)適用營(yíng)業(yè)稅制，這就形成了增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的一種特殊間接稅格局。增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅作用的發(fā)揮，也造成稅負(fù)失衡，違反了公平與效率的稅收原則，同時(shí)也與增值稅的“中性”特點(diǎn)相違背。經(jīng)過(guò)近二十年的實(shí)施，增值稅與營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)劣清楚地體現(xiàn)出來(lái)。實(shí)行增值稅的行業(yè)，擺脫了以前營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征收的壓迫，生產(chǎn)力得到一定程度的解放，而實(shí)行營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)，卻仍然深受重復(fù)征收的制約。因此，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅成為一種必然的趨勢(shì)，它可以涵蓋原材料制造、批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)，鏈接增值稅中斷的抵扣鏈條，對(duì)我國(guó)稅制的完善有著不可估量的積極影響。

2.有利于服務(wù)業(yè)的發(fā)展，推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型

營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍極廣，包括在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，應(yīng)稅勞務(wù)主要是針對(duì)第三產(chǎn)業(yè)的相關(guān)行業(yè)：交通運(yùn)輸行業(yè)、建筑業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、文化體育業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通訊業(yè)等。從產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整角度來(lái)看，將與百姓生活密切相關(guān)的第三產(chǎn)業(yè)排除在增值稅的征稅范圍之外，不利于服務(wù)業(yè)發(fā)展。同時(shí)，由于企業(yè)外購(gòu)服務(wù)所含的增值稅無(wú)法得到抵扣，企業(yè)更愿意自行提供所需服務(wù)而不是外購(gòu)，這不利于服務(wù)業(yè)的專業(yè)化分工和服務(wù)外包的發(fā)展。

同時(shí)，實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，服務(wù)行業(yè)自身稅率降低，經(jīng)營(yíng)成本降低，將使一些相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)價(jià)格隨之降低，服務(wù)業(yè)的投資回報(bào)率隨之提高，這必將對(duì)中國(guó)的資金投資方向起到導(dǎo)向作用，引導(dǎo)更多資金投入第三產(chǎn)業(yè)，從而改變當(dāng)前第三產(chǎn)業(yè)比重偏低，工業(yè)比重偏高的結(jié)構(gòu)失衡的問(wèn)題。

3.有利于降低企業(yè)稅負(fù)、增加利潤(rùn)，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展

以交通運(yùn)輸業(yè)為例，交通運(yùn)輸業(yè)的應(yīng)納稅額如按營(yíng)業(yè)稅計(jì)算，稅率為3%；如按增值稅一般納稅人計(jì)算，銷項(xiàng)稅稅率適用11%，進(jìn)項(xiàng)稅稅率17%。假定產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅的成本的進(jìn)項(xiàng)稅可以100%抵扣?，F(xiàn)將營(yíng)業(yè)稅改正增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響用下表分析：

表 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)稅負(fù)的影響分析 單位：萬(wàn)元

從上表的計(jì)算可以看出，在交通運(yùn)輸業(yè)中，企業(yè)的固定資產(chǎn)在總資產(chǎn)中比重較高，企業(yè)購(gòu)入這些固定資產(chǎn)后，由于被劃定為營(yíng)業(yè)稅納稅人，因此增加的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，營(yíng)業(yè)稅的實(shí)際稅負(fù)高于增值稅的稅負(fù)，這必然使這類行業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中處于不利地位。 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，企業(yè)稅負(fù)降低，稅收支出減少，從而減少企業(yè)現(xiàn)金流出，對(duì)企業(yè)成本利潤(rùn)方面產(chǎn)生積極影響促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。

4.有利于降低通貨膨脹，給廣大消費(fèi)者帶來(lái)實(shí)惠

服務(wù)業(yè)中大多屬于勞動(dòng)力密集的基礎(chǔ)行業(yè)，開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)，本質(zhì)是政府讓利給企業(yè)，間接提高職工收入，從而為擴(kuò)大內(nèi)需創(chuàng)造良好條件。近年來(lái)，CPI指數(shù)持續(xù)上漲，中國(guó)已經(jīng)呈現(xiàn)通貨膨脹長(zhǎng)期性趨勢(shì)。除了貨幣問(wèn)題，還有稅負(fù)過(guò)重，各種“費(fèi)”，帶來(lái)成本上升，最終由消費(fèi)者買單，導(dǎo)致物價(jià)不斷升高。從這點(diǎn)看，此次稅改有利于降低通貨膨脹。

四、稅改過(guò)程中可能遇到的問(wèn)題

1.稅收收入歸屬問(wèn)題

按照現(xiàn)行財(cái)政體制，增值稅屬于中央和地方共享稅，營(yíng)業(yè)稅屬于地方稅。至今，營(yíng)業(yè)稅已成為地方最大稅種，是地方財(cái)政不可或缺的收入來(lái)源。而營(yíng)業(yè)稅改征增值稅必然會(huì)影響到地方政府的財(cái)政收入。

此次增值稅改革選在上海的主要原因是，上海是我國(guó)為數(shù)不多的幾個(gè)國(guó)稅地稅合一的省市之一。從征收管理來(lái)說(shuō)，選在上海壓力會(huì)比較小。但是如果將增值稅試點(diǎn)改革推廣到全國(guó)，就面臨著中央和地方如何分賬和稅務(wù)管理體制改革的重大問(wèn)題。

為了推進(jìn)稅制改革，減少改革的阻力，中央政府以不減少地方財(cái)政收入為前提，上海試點(diǎn)方案規(guī)定將改征之后的增值稅收入全部留給地方，這無(wú)疑有利于調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，有助于稅制改革的穩(wěn)步推進(jìn)。但這樣做的話，也讓本來(lái)作為中央和地方共享稅的增值稅收入分享變得更加復(fù)雜?，F(xiàn)行體制中，稅收返還之后，增值稅收入在中央和地方按3：1進(jìn)行分成。而上海的試點(diǎn)將部分行業(yè)的增值稅收入100%留給地方，這只是暫時(shí)的處理辦法，進(jìn)一步完善分稅制財(cái)政體制，讓稅收分享更加規(guī)范化是必由之路。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，也在呼喚全方位的財(cái)稅體制改革。

2.稅收行業(yè)的擴(kuò)圍問(wèn)題

增值稅改革最終會(huì)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。但鑒于我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜性，增值稅改革不可能是一蹴而就的，應(yīng)分步進(jìn)行，循序漸進(jìn)。分階段擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，將增值稅推向社會(huì)各個(gè)環(huán)節(jié)，逐漸替代營(yíng)業(yè)稅預(yù)計(jì)可以達(dá)到良好效果。可參考的增值稅征收范圍的擴(kuò)大路徑如下圖所示：

圖 增值稅征收范圍擴(kuò)大路徑

3.稅收試點(diǎn)地區(qū)的增加問(wèn)題

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，取消了部分重復(fù)征稅，勢(shì)必會(huì)在短期減少財(cái)政收入。但是增值稅改革會(huì)提高第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的積極性，挖掘現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展?jié)摿?，從長(zhǎng)期來(lái)看有利于地方經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。除了上海之外，還有像北京、天津、深圳、重慶等已進(jìn)入服務(wù)業(yè)主導(dǎo)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的城市。這些城市的服務(wù)業(yè)也比較發(fā)達(dá)，而營(yíng)業(yè)稅主要是在第三產(chǎn)業(yè)征收，改革后有利于減輕第三產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)，如果不改革，這些地區(qū)的企業(yè)與上海的企業(yè)相比將不具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。例如，非上海地區(qū)的某家生產(chǎn)型企業(yè)需要購(gòu)買500萬(wàn)元的廣告服務(wù)，在同等情況下，它會(huì)選擇在上海購(gòu)買，因?yàn)榭梢韵硎?%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，這對(duì)其他地區(qū)服務(wù)業(yè)發(fā)展是不公平的。

4.發(fā)票管理問(wèn)題

目前混亂的假發(fā)票市場(chǎng)嚴(yán)重?cái)_亂了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的正常秩序和干擾了稅制改革的進(jìn)程。而憑借增值稅發(fā)票計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額非常重要，直接影響到此次稅改的效果。對(duì)于一些物流企業(yè)來(lái)說(shuō)，在加盟和轉(zhuǎn)包環(huán)節(jié)產(chǎn)生的運(yùn)輸費(fèi)用，很多不夠正規(guī)的小企業(yè)或者個(gè)體戶根本沒(méi)有發(fā)票，只能開(kāi)白條，一旦改為繳納增值稅，這類費(fèi)用便無(wú)法用于抵扣。為此，加強(qiáng)運(yùn)費(fèi)發(fā)票、增值稅發(fā)票管理工作，是稅改過(guò)程中的一項(xiàng)不容忽視的工作。

五、結(jié)束語(yǔ)

增值稅改革有利于優(yōu)化我國(guó)的稅制制度，有利于解決目前的稅負(fù)壓力大、結(jié)構(gòu)不合理問(wèn)題，能夠減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，使得企業(yè)加快腳步把主要精力放在自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力的打造上。作為此次改革中被覆蓋的交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，應(yīng)做好充分準(zhǔn)備，前瞻性的采取有效措施，積極實(shí)施稅收籌劃，準(zhǔn)確把握國(guó)家的方針政策，最大限度地享受增值稅擴(kuò)圍給企業(yè)帶來(lái)的優(yōu)惠，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，推動(dòng)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

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