國王與稅收:最早“渡過河而來的人”

據(jù)《圣經(jīng)·塞繆爾記》第８章的記載，公元前1030年，當(dāng)時猶太部落還一直生活在沒有王權(quán)統(tǒng)治的時代。某日，一群猶太人吵嚷嚷地找到他們尊敬的先知塞繆爾（Samuel），向他提出一個看似“非份”的要求：“像所有的國家一樣，給我們一個能統(tǒng)治我們的君主吧！”塞繆爾聽了，冷靜地向他們描述了君主統(tǒng)治下的情景，試圖以此打消這群猶太同胞的念頭：

“在國王統(tǒng)治你們的時候，事態(tài)就會這樣：他會奪走你們的兒子，安排在他的身邊，做他戰(zhàn)車的馬車夫，跑在戰(zhàn)車的前面他會奪走你們的女兒，替他噴香水、做廚娘、烤面包；他會奪走你們的土地、你們的葡萄園和你們的橄欖園，甚至奪走你們最好的園地，去賞賜給他的仆人他會強征你們十分之一的羊群；你們將淪為他的奴仆。那時，你們將為自己有了國王而痛哭不已！”

然而，這群猶太人并沒有被塞繆爾的話所嚇倒，而是表示：“不，我們應(yīng)該有一個國王，那樣我們才能像其他國家一樣，國王會統(tǒng)治我們，走在我們前面，帶領(lǐng)我們?nèi)?zhàn)斗！”

一個古老的難題

美國經(jīng)濟學(xué)家哈威·羅森(Harvey S.Rosen)在他的著作《財政學(xué)》中指出：“這個出自《圣經(jīng)》的故事，向人類提出了一個古老的難題：政府是必需的，畢竟‘所有的國家’都有國王，但同時，國王的存在也產(chǎn)生令人不快的一面?！睂φ倪@種混雜的認(rèn)識不可避免地與政府的財政收支活動糾纏在一起。國王會提供給人民所需要的東西，但是人們也要付出沉重的代價，因為政府全部開支的財源主要來自私人部門。正如塞繆爾所指出的，“稅收會是你們沉重的負(fù)擔(dān)?！?/p>

從這則圣經(jīng)故事可以悟出一個基本的稅收原理，即人民納稅不只是出于被迫，也是基于自身的需要所致，用經(jīng)濟學(xué)的術(shù)語說，是社會公共需要。但人民在交稅時，還是希望國家或政府盡量減少對自己財產(chǎn)的剝奪，制定較為合理的稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)，否則，人民將拒絕納稅。中國和西方國家的歷史都是如此，特別是中國。歷史上發(fā)生的千百次武裝起義，實際上是人民在用自己的行動投票，對統(tǒng)治者說“不”。

從這個意義上說，無論中國還是西方，人民始終未曾把稅收的權(quán)力全部交給政府，而是留了其中的一部分在自己手里。政府對稅收的治理權(quán)和人民預(yù)留在自己手中的對稅收的監(jiān)督、控制權(quán)兩者相加，才是一個國家完整意義上的稅收權(quán)力，并構(gòu)成一國政治權(quán)力的核心部分?！柏斦?quán)”和“財政治理權(quán)”并不完全一樣，以往我們中的許多研究者從概念上把它們完全混同起來了，這是一種認(rèn)識上的誤區(qū)。

如果在現(xiàn)有的財政學(xué)中嵌入這樣的理論方法，稅收便跟以往有了很大的不同，它被置于人民與政府之間，成為連接兩者的一條紐帶。這條紐帶可能很牢固，也可能很脆弱，甚至可能斷裂。問題在于，如何才能找到征稅權(quán)力與納稅權(quán)利之間的平衡點、長久地維系那條紐帶呢？這是很久以來就困擾人類社會的一個巨大難題。

憲政主義精髓

歷史的發(fā)展過程證明，西方人記住了塞繆爾的警告，他們把國王（政府）看作是一種天生的惡，把稅收也看作是一種天生的惡。

當(dāng)人們從統(tǒng)治者的苛政中逐漸意識到限制權(quán)力的必要性，在決定自己的選擇時，最先考慮的就是對征稅權(quán)的約束和對國民財產(chǎn)權(quán)力的界定問題，以他們的智慧創(chuàng)造了憲政的理念和思想體系，以及一個“雙保險”或多重保險的憲政制度，如斯科特·戈登所說：憲政是“通過政治權(quán)力的多元化分配從而控制國家的強制權(quán)力的政治制度”。

在人類社會的發(fā)展史上，經(jīng)無數(shù)思想大師不斷探索，憲政理論不斷完善成熟，為人類的文明進(jìn)步奠定了階梯。我們可將其思想成果大體歸納為以下四點：

1．限制國王（執(zhí)政者）權(quán)力、保障個體權(quán)利與自由。

2．束縛“多數(shù)人專制”，意味著立法者本人必須受到法律的約束。

3．權(quán)力制衡，重視立法權(quán)和執(zhí)行權(quán)的分離，進(jìn)而強調(diào)司法的獨立性。當(dāng)一個社會中存在某種權(quán)力的時候，必須有另一種權(quán)力能夠制約它。憲政思維排除一權(quán)獨大。

4．權(quán)力的“知止”（中國，老子）單靠主權(quán)者的自律是做不到的，其權(quán)力邊界應(yīng)通過外在力量的約束來劃定和實現(xiàn)。

上述要點，既是西方思想界對于憲政問題深思的結(jié)晶，也是西方近現(xiàn)代以來長期稅收實踐在尋找處理執(zhí)政者與納稅人之間連接紐帶過程中的經(jīng)驗總結(jié)。稅收問題，不管是直接的還是間接的，從來就是政治權(quán)力和人民自由的交集之點。

稅收對現(xiàn)代國家起著支撐性的作用，是政府履行公共服務(wù)職能的前提條件，并且在邏輯關(guān)系上反映著國家公共權(quán)力與公民個人權(quán)利之間此消彼長的關(guān)系。如果沒有一個長效的機制對國家征稅權(quán)加以控制，稅收就會異化為侵害人民財產(chǎn)和自由權(quán)利的工具；如果憲法不對人民權(quán)力提供保障，就難以形成對國家權(quán)力的制衡。古今中外的無數(shù)事例可以對此加以證明。

專門針對賦稅，尤其是如何限制國王或政府的征稅權(quán)問題，西方思想家進(jìn)行了長期的探索，終于形成了憲政稅收（Constitutionalism Taxation）的思想成果。在當(dāng)代西方學(xué)者中，哈耶克、布坎南、諾斯等人最為關(guān)注憲政與稅收的關(guān)系問題，憲政稅收思想逐漸形成。在實踐上，從1215年的《自由大憲章》開始，中間經(jīng)歷了英國的溫和革命、美國獨立戰(zhàn)爭以及法國大革命，憲政稅收的精神與人類的文明進(jìn)步如影相隨，終于牢固地根植于現(xiàn)代國家的政治構(gòu)架之中。

美國公共選擇派代表人物詹姆斯·麥吉爾·布坎南（James Mcgill Buchanan，1919年-）等經(jīng)濟學(xué)家將憲政這樣的政治理論問題引入經(jīng)濟理論，開創(chuàng)了公共財政特別是稅收問題研究的新境界。在《征稅權(quán)》一書中，杰弗瑞·布倫南(Geoffrey Brennan)和詹姆斯·麥吉爾·布坎南(James Mcgill Buchanan)等首先引用了法國18世紀(jì)啟蒙思想家孟德斯鳩和美國聯(lián)邦最高法院首席大法官約翰·馬歇爾的名言：“一條永恒的經(jīng)驗是，任何掌權(quán)者都傾向于濫用權(quán)力，他會一直如此行事，直到受到限制”；“征稅的權(quán)力（是）事關(guān)毀滅的權(quán)力?！憋@然，他們要求財政學(xué)研究不能僅限于為政府征稅出謀劃策，而是要將其深入到更深的層面進(jìn)行思考，這個層面就是憲政。

憲政稅收要點

傳統(tǒng)財政學(xué)理論認(rèn)為，在市場經(jīng)濟條件下，財政的根本問題是如何處理其與市場的關(guān)系問題，用一句通俗的話來說，就是“市場能干的，財政就不要去干；市場不能干的，財政就應(yīng)該去干”。所謂“市場不能干的”，用經(jīng)濟學(xué)的名詞來表述，就是“市場失效”（Market Failure），即在市場經(jīng)濟條件下，市場無法作到有效地配置資源，或難以發(fā)揮資源配置作用的一種狀態(tài)。這是市場與生俱來的缺陷，無法依靠市場自身的力量克服，只能依靠市場以外的力量，即依靠公共活動、政府的介入，這就導(dǎo)致了市場經(jīng)濟中公共財政存在的必要性。至于如何防范國家過度使用財政權(quán)力以及如何合理分配財政資源的問題，傳統(tǒng)財政學(xué)求助于現(xiàn)代國家的民主政治機制。

以布坎南為代表的公共選擇學(xué)派經(jīng)濟學(xué)家則對此提出了質(zhì)疑。他們認(rèn)為，參與公共選擇的公民、政治家、官僚等，他們既是“政治人”，又是“經(jīng)濟人”，在代議民主制度的運行與決策過程中，都以追求實現(xiàn)自身利益最大化為目標(biāo)，力求使公共選擇的結(jié)果符合自身利益，這就使“民主”的結(jié)果反而出現(xiàn)了背離社會真實需要和資源配置效率要求的可能。例如，投票及競選過程中少數(shù)公民的意愿難以得到充分體現(xiàn)，官僚追求權(quán)力最大化而導(dǎo)致公共服務(wù)的結(jié)構(gòu)偏離社會真實需要，以及政府預(yù)算規(guī)模不斷膨脹等，都會形成對私有財產(chǎn)的侵犯。

在布坎南看來，保護(hù)私有產(chǎn)權(quán)的關(guān)鍵問題不在于代議制民主，而是“為財政（稅收）立憲”。他認(rèn)為，憲法是一套規(guī)則，或一套社會制度，個人在其中從事活動和相互交往，而人們的交往與角逐都受制于這些既定的規(guī)則。因此，只有通過憲政改革，建構(gòu)“財政憲法”規(guī)范（Fiscal-monetary Constitution），即憲政性質(zhì)的財政和稅收制度，確立約束政府稅收、預(yù)算行為的“元規(guī)則”，才能遏制不斷增長的公共支出需求，解決政府權(quán)力膨脹與失控，以及公共財政運行效率低下的問題。對于在現(xiàn)代化路上苦苦求索的中國來說，還要繼續(xù)補課，完成自清末就起步、至今仍未能完成的現(xiàn)代國家建構(gòu)(State Building)和民主化或代議制度建立的全過程。世界上許多國家從傳統(tǒng)國家建構(gòu)完成向現(xiàn)代國家建構(gòu)的轉(zhuǎn)型，都是由財政稅收領(lǐng)域起始的，布坎南的話也提醒了我們，至少從經(jīng)驗數(shù)據(jù)來看，中國也不會例外。

據(jù)此，布坎南把思考引入到稅收決定權(quán)的領(lǐng)域，他提出的問題可以被認(rèn)為是現(xiàn)代版的“天問”：“征稅權(quán)涉及什么？用什么手段能夠制約這種權(quán)力？我們再次提出我們的核心問題：更一般地說，我們期望理性的納稅人——公民在確定自己將遵守的憲法時，會選擇什么樣的征稅制度？”《征稅權(quán)——財政憲法的分析基礎(chǔ)》一書被認(rèn)為“是對征稅權(quán)限制的第一次嚴(yán)肅的經(jīng)濟學(xué)分析”，但卻是一個在很長時間內(nèi)被聰明的經(jīng)濟學(xué)家所忽視的問題。比起西方經(jīng)濟學(xué)家來，中國大陸的經(jīng)濟學(xué)家們不光未能“免俗”，反而出于對皇權(quán)專制的思想和制度反思的匱乏，以及對計劃經(jīng)濟時代盛行至今的“國家分配論”的深切認(rèn)同，反而表現(xiàn)得更加固執(zhí)己見和露骨。

布坎南曾以辛辣的語言譏諷當(dāng)代的“宮廷理財家”，說這些人以“提高國家財力”為目標(biāo)，把自家的職責(zé)定位于為政府攫取公共資源的能力出謀劃策，至于如何約束政府的“掠奪之手”，即憑借政治強權(quán)強化其聚斂能力這樣的牽涉眾多納稅人權(quán)利與利益的至大問題，則根本不會進(jìn)入他們的視野。他說，一個社會，如果這樣的“經(jīng)濟學(xué)家”太多，就會出現(xiàn)“聰明人比比皆是，智慧日益缺乏”的局面。為什么很多不錯的學(xué)者會淪為“宮廷理財家”？布坎南認(rèn)為是因為他們沒有以憲政的方法去研究稅收、預(yù)算問題，很容易將其視為簡單的工具和技術(shù)的問題，視野狹窄，因而無法適應(yīng)現(xiàn)代政治經(jīng)濟發(fā)展的需要，也就無法提出足以修正傳統(tǒng)財政理論的觀點和方法。

在當(dāng)代西方思想家中，布坎南稱得上是憲政稅收理論的集大成者。閱讀他的《征稅權(quán)》《規(guī)則的理由》等著作，我把他的憲政稅收理論的精華之點歸納為以下六個方面：

1．公民對統(tǒng)治者的控制只能或必須通過對其征稅權(quán)的約束來實現(xiàn)。

2．決策者或立法者是由“尋常人”所組成，即使有民主制度的約束，仍有變成“利維坦怪獸”的可能，這就需要實施分權(quán)制衡的原則，設(shè)置多重“憲政之索”加以約束。

3．財政須冠以憲政之名，行以憲政之實，如此才可有效實施稅收法治。離開憲政的統(tǒng)領(lǐng)，財政便會走向暴政。

4．憲政規(guī)則中應(yīng)包含有專門針對國家征稅權(quán)的內(nèi)容。

5．“君主也可能關(guān)心自己的臣民”，開明的稅收政策不能替代財政憲政制度的構(gòu)建。

6．反映公民意愿的“納稅人反叛”具有正義的性質(zhì)，體現(xiàn)的是納稅人主權(quán)原則。

西方思想界對憲政稅收的貢獻(xiàn)當(dāng)然不只是一個布坎南，新制度經(jīng)濟學(xué)家道格拉斯·諾斯在《西方世界的興起》一書中詳細(xì)分析了近代史上歐洲民族國家的興衰過程，在對比了法國、西班牙、荷蘭和英國的歷史之后，諾斯指出，由議會控制征稅權(quán)，是中世紀(jì)西歐國家共有的現(xiàn)象，是由當(dāng)時重建法律和秩序等社會需求所形成的必然結(jié)果。

在英國，即使是王權(quán)至上的都鐸時代，征稅的權(quán)力也一直掌握在議會特別是下議院手里，英國的君主們只能靠其他途徑如憑借王室特權(quán)高價出售營業(yè)特權(quán)等開辟財源。1688年“光榮革命”后，國會很快就通過了“權(quán)利法案”，明確規(guī)定“王室在議會規(guī)定的稅收之外從事征稅是非法的”，再次確認(rèn)了議會的征稅權(quán)。

諾斯似乎比布坎南更重視代議制對征稅權(quán)的控制作用，但他并沒有因此而忽略憲法的價值。他認(rèn)為，為了做到通過憲法和法律制約政府的“掠奪之手”，應(yīng)當(dāng)至少建立三道防線：（1）加強對國家政治體制和權(quán)力機制的約束，增加重構(gòu)產(chǎn)權(quán)以實現(xiàn)財富和收入的再分配的難度；（2）建立憲法秩序，使限制國家權(quán)力的一整套規(guī)則體現(xiàn)在憲法結(jié)構(gòu)中，并使之不因政治的需要或執(zhí)政者的變動而發(fā)生變化；（3）完善法律制度，使產(chǎn)權(quán)交易規(guī)范化，這是一個有效的產(chǎn)權(quán)制度的基本標(biāo)志。

憲政對征稅權(quán)的多重約束

納稅者同意的在先約束原則，議會作為代表，征稅和有能力征稅的政府為被約束者。這構(gòu)成了憲政稅收的第一重邏輯。憲政或憲政主義（Constitutionalism）的要素之一，是對立法者意志的“在先約束”，或者說，能夠?qū)?quán)力構(gòu)成有效約束的，一定是某種先于主權(quán)者意志而存在而其不得不接受的約束。不承認(rèn)在先約束就沒有憲政。如史蒂芬·霍姆斯在《在先約束與民主的悖論》中指出的，如果只認(rèn)為憲法和法律是“統(tǒng)治者意志的體現(xiàn)”，就不可能受到這種超出主權(quán)者意志之外的約束，實際上就是國家權(quán)力的拒絕約束和不可約束。否定了在先約束，也就徹底否定了憲法理念。

在猶太人與其先知的對話中，只要稍微有一點悟性就可明白，人民之所以需要納稅，無非是為了使國家得以具備提供“公共服務(wù)”（Public Services）或“公共需要”（Public Necessity） 的能力，而國家也只是為了滿足其創(chuàng)造者——作為締約主體的人民對公共服務(wù)的需要而存在的，因此，當(dāng)人民從自己的財產(chǎn)中拿出一部分來交稅的時候，必須首先確定一個在先的原則，即納稅者同意。

如洛克所指出的： “政府沒有充足的經(jīng)費將無法支撐。誰得到國家的保護(hù)，誰就應(yīng)當(dāng)為其得到的保護(hù)支付其財產(chǎn)的一定份額，但他們?nèi)匀槐仨毇@得來自大多數(shù)人民或其選出的代表們的支持?！彼饺素敭a(chǎn)權(quán)和稅收孰為先孰為后，洛克在《政府論》中說的已很清楚：“最高權(quán)力，未經(jīng)本人同意，不能取走任何人的財產(chǎn)的任何部分”；“如果任何人憑著自己的權(quán)勢，主張有權(quán)向人民征課賦稅而無需取得人民的那種同意，他就侵犯了有關(guān)財產(chǎn)權(quán)的基本規(guī)定，破壞了政府的目的?！?這就是社會契約精神在稅收問題上的反映，既然是契約，權(quán)力與義務(wù)就是針對雙方而言的，平等就不可或缺。因為沒有平等就沒有自由和權(quán)利的保障。

在人類政治史上，是洛克第一個明確指出國家稅權(quán)應(yīng)當(dāng)歸人民選出的議會掌管，這也是議會財政權(quán)的理論來源據(jù)。當(dāng)代學(xué)者也多次強調(diào)這個永不改變的原則，如美國政治學(xué)家、耶魯大學(xué)政治學(xué)教授羅伯特·達(dá)爾（Robert Alan Dahl在《民主理論的前言》指出：“統(tǒng)治者需要取得被統(tǒng)治者的同意這一理念，一開始是作為一個征稅問題的主張而提出的，這一主張后來逐漸發(fā)展成為一種有關(guān)一切法律問題上的主張?！?/p>

在現(xiàn)代社會中，“納稅人同意”仍是征稅合法性的唯一來源，稅收置身于公民財產(chǎn)權(quán)之后，崇尚稅收法定主義，無法律依據(jù)則無稅。在具體操作上，議會有權(quán)對具體的征稅和預(yù)算事項進(jìn)行審查、批準(zhǔn)，議會的決定就成為具有法律意義的強制性命令，是政府對于全國人民的鄭重承諾，必須嚴(yán)格履行，由此才能實現(xiàn)稅收、預(yù)算的“外部政治控制”。議會是代表人民納稅“同意”的場所和機構(gòu)，因此它必須由人民一票一票地選出來，否則，其代表性就是不充分的。

國家稅權(quán)須遵行分立、制衡的原則，在稅收問題上，不允許有絕對的權(quán)力存在，即使是議會。這構(gòu)成了憲政稅收的第二重邏輯。在人類文明史上，人們非常聰敏地創(chuàng)設(shè)了民主制度及其具體實施的平臺——代議制，它們是人民防止公共權(quán)力走向?qū)Ｖ坪捅┱挠辛ξ淦?。但是，國家畢竟是掌握著所有暴力手段的組織，它在捍衛(wèi)自由和人民財產(chǎn)權(quán)的同時，也在侵蝕、破壞著自由和財產(chǎn)權(quán)，其最“中用”的工具就是征稅。這樣一來，保障自由和財產(chǎn)權(quán)的問題，就演變成為如何限制國家權(quán)力特別是征稅權(quán)的問題了，而民主制度卻因其自身的種種缺陷和不足，對政府濫用征稅權(quán)的制約能力相當(dāng)有限。

對此，在其財政學(xué)著作中首先講述了猶太先知故事的美國學(xué)者哈維·羅森的看法是：“立法者的權(quán)力無限制這一觀念，部分的是人民主權(quán)和民主政治的后果，它又由于下面這種觀念而得到加強，這種信念是只要政府的一切行動經(jīng)過立法機關(guān)正式授權(quán)，法治就會被保持下去。然而，這是對于法治意義的完全誤解?！?/p>

布坎南也指出：“相信多數(shù)主義能夠產(chǎn)生公平的分配格局是一種天真的想法。如果沒有一定的規(guī)則對多數(shù)主義的運行做出各種具體的限制，幾乎所有的好處都會化為烏有?！辈皇芗s束的代議制民主，其結(jié)果很可能是多數(shù)人的專制，而不是人們當(dāng)初設(shè)計這個制度時想要的結(jié)果。

貢斯當(dāng)指出：“一個既不受約束，也無人能控制的議會，是一切權(quán)力中最為盲目的運作的權(quán)力，其后果是最無法預(yù)料的?！碑?dāng)政府權(quán)力過大時，人們希望用立法機構(gòu)的權(quán)力制衡行政部門，人們以為建立立法部門的最高權(quán)威就是憲政，但是他們很快就發(fā)現(xiàn)，這是一種錯誤的理解。立法機構(gòu)權(quán)力過大也會造成危害，少數(shù)服從多數(shù)也會做出錯誤決定。

于是，當(dāng)民主治理取代專制王權(quán)成為社會的政治常態(tài)后，憲政也開始了自己的微妙轉(zhuǎn)變——過去是要限制專制王權(quán)，現(xiàn)在還要加上一條：限制多數(shù)人。在現(xiàn)代社會里，人群并非簡單地被分為“多數(shù)人”和“少數(shù)人”，個人身份在民主社會中是流動的，一個人或許在一些問題的討論上站在了多數(shù)人的立場上，卻在另一些問題上又站在了少數(shù)人的一方。因此，民主社會的決策好比市場中的競爭，不同的利益群體在博弈中通過協(xié)商、妥協(xié)才能最終形成決議。這樣一來，就需要憲政對稅收的第二重約束出場了，即建立國家稅權(quán)的憲政約束模式。在這些問題上，西方于上個世紀(jì)70年代興起的“憲政經(jīng)濟學(xué)”作了與眾不同的解釋。

1975年，布坎南的《自由的限度：在無政府狀態(tài)和利維坦之間》一書出版，他把財政制度視為一系列政策規(guī)則，這些規(guī)則首先要受正義觀、民主觀和自由觀的約束，同時這些觀念也具有約束著政府行為。社會一旦選擇了某種制度，政策就會按照該制度所確定的政治程序來制定。這本書后來被認(rèn)為是憲政經(jīng)濟學(xué)的雛形，并在布坎南和布倫南合作的另一本書《征稅的權(quán)力：財政憲法的分析基礎(chǔ)》中得到了完善。

布坎南等憲政經(jīng)濟學(xué)家把稅收制度改革、稅收立法和稅制結(jié)構(gòu)的調(diào)整看作是約束政府無限膨脹的一種努力，特別強調(diào)從憲法的高度來矯正政府失靈的問題。他們認(rèn)為，國家稅權(quán)的憲政約束，主要包括憲法和法律制約、權(quán)力和權(quán)利的憲政制約、國家稅權(quán)的憲政分權(quán)制約，具體包括政府和納稅人之間、政府和政府之間稅權(quán)的橫向和縱向配置的憲政制約等。納稅人權(quán)利的憲政保障，包括政府和議會所有稅收、預(yù)算行為的公開透明，隨時通過各種形式接受全體納稅人的監(jiān)督。布坎南主張盡可能縮小政府的活動范圍，但他不是一概反對政府的施政行為，反對的是過多的和不恰當(dāng)?shù)恼深A(yù)，是超出憲法允許范圍或拒絕接受憲法約束的政府干預(yù)，他們建立的布倫南—布坎南模型則試圖通過公民監(jiān)督尋求對政府官員和機構(gòu)施加憲法約束，從而把稅收收入限定在一個既定的數(shù)量水平上，不能輕易更動。

現(xiàn)在，已經(jīng)有越來越多中國經(jīng)濟學(xué)家和政治家意識到，憲政經(jīng)濟學(xué)的這些珍貴思想也對中國國家政治建構(gòu)的轉(zhuǎn)型具有十分重要的借鑒價值。對于中國人來說，最難理解和接受的恐怕是憲政思想的其中一點：國家法律和機制對稅收征收與預(yù)算決定權(quán)實施的是一種外部政治控制，而遠(yuǎn)非權(quán)力的自我監(jiān)督和控制。

憲政對稅收的第三重約束，即允許經(jīng)濟秩序中自發(fā)形成的納稅人權(quán)利保障機制存在，保留“納稅人反叛”權(quán)利在民間。抵制財政侵奪的納稅人“反叛行為”是憲政稅收設(shè)置的最后一道防線。關(guān)于“納稅人反叛”的正義性，這個思想來自于洛克，是他把反抗苛稅暴政的革命權(quán)留給了人民。在《政府論》中他指出，為了維護(hù)人的自由，避免奴役和暴政，人們不惜采用革命的方式，這是自然的，這是對暴政的抵抗，是人民意志的重新集結(jié)。人民要推翻奴役他們的政府，重建新的政府。當(dāng)然，這是迫不得已而使用的最后手段。

對此，亞當(dāng)·斯密有同樣的認(rèn)識：“毋庸置疑，無法無天的征稅，不管是平時還是戰(zhàn)時，不管是征收國民財富的一半還是兩成，皆為人民的反抗提供了正當(dāng)理由。”

1978年，加利福尼亞州發(fā)生了一個著名的事件，這個州以全民公決的方式通過了一項嚴(yán)格限制政府征收財產(chǎn)稅的《第13號法案》（PROPOSITION.13），隨后幾個州也如法炮制。這一事件被稱為“納稅人反叛”（Taxpayers Revolt），在近兩年的時間里，共有43個州通過了類似的財產(chǎn)稅限制法。這是整個社會對政府征稅權(quán)進(jìn)行約束的最后一道防線，這道防線一旦被突破，公民的財產(chǎn)和收入權(quán)益就將完全無法保證了。

稅收國家：

當(dāng)代中國的另一種轉(zhuǎn)型

當(dāng)今的中國，傳統(tǒng)體制下“國家養(yǎng)活人民”的稅收幻覺（Tax Illusion）逐漸消失，人民逐漸認(rèn)識到是他們養(yǎng)活著國家，而不是相反。公民意識和公民權(quán)在征稅的國家和交稅的民間的互動中逐漸形成。盡管中國的稅收收入已占到全部財政收入的90％以上，但還不能就此判斷中國已是稅收國家，因為來自于家庭的稅收占比還比較低，據(jù)測算為42.59％，是為“半稅收國家”。但“半稅收國家”已產(chǎn)生足夠大的推力，促進(jìn)納稅人意識全面形成，財政民主的要求愈加強烈，國家與社會的關(guān)系開始重構(gòu)。

面對整個社會涌動的壓力，國家不得不調(diào)整自己的治理結(jié)構(gòu)，以獲得納稅人的準(zhǔn)自愿服從，維持國家機器的正常運轉(zhuǎn)。私人部門交納的稅款在一國財政收入中所占比重越大，這個國家向稅收國家的轉(zhuǎn)型就越徹底，國家對社會的依賴就越大，社會的民主化要求就越強烈，于是，對財政信息透明度的要求也就越高。

但目前我國許多官員和國民所能理解的政府與納稅人的關(guān)系，仍然是“支配”與“被支配”、“管理”與“被管理”的關(guān)系，與整個社會的進(jìn)步發(fā)展的需要很不適應(yīng)。在民主法治社會里，這種稅收意識已經(jīng)落后了。SGATAR（亞洲稅務(wù)管理與研究組織）的主干國家就非常注意反思和重新定位政府在稅收過程中的角色，認(rèn)為新型稅收征納關(guān)系以納稅人為中心，納稅服務(wù)的具體內(nèi)容取決于納稅人的需求。他們注意加強對納稅人需求的調(diào)查分析，建立納稅人意愿的反映管道，實現(xiàn)納稅人與稅務(wù)部門的良性互動。

在現(xiàn)實中，還有太多的憲政稅收的問題需要我們?nèi)ニ伎己徒鉀Q，比如：

我國政府部門一直掌控著眾多稅種的實際立法權(quán)和財政資源的配置權(quán)，社會很難對其征稅和用稅行為進(jìn)行憲政約束，怎么辦？

我國甚至從未有過違憲糾察程序，相關(guān)的法律、制度幾乎全然缺失，要進(jìn)行憲政約束，從哪里下手？

我國人民代表大會在職能定位和政治運作上的能力都較弱，怎樣做才能承擔(dān)起建立憲政稅收機制的需要？

受教育和意識形態(tài)宣傳以及歷史因素的影響，我國人民普遍缺乏納稅人權(quán)利意識，如何才能承擔(dān)起稅收主體的責(zé)任和推進(jìn)稅收國家的進(jìn)程？

我國財稅學(xué)界和大學(xué)教育在觀念和教學(xué)內(nèi)容上幾乎完全與稅收國家的理念相悖，如何才能改變這種狀況？……

顯然，這些問題都是我國官產(chǎn)學(xué)各界在向稅收國家轉(zhuǎn)型的過程中必須面對和急切解決的問題，制度改革的實踐要求憲政稅收理論的研究做進(jìn)一步的跟進(jìn)，于是筆者多年前就極力提倡的“稅理學(xué)”終將成為我國當(dāng)代財政學(xué)理論中的一門新興學(xué)科，而且前景遠(yuǎn)大。至于那份古老的希伯來試卷，中國人與其他民族國家一起，已經(jīng)回答了無數(shù)遍，卻無數(shù)遍地未達(dá)到及格線。不能不說，在時至21世紀(jì)民主早已成為世界發(fā)展主流的今日，我們總該設(shè)法改寫一下自己的成績單了。

作者為天津財經(jīng)大學(xué)財政學(xué)科首席教授

注：漢語之“希伯來”，原意為“渡過”。最早的猶太人被稱為“希伯來人”，意思就是“渡過河而來的人”。根據(jù)《圣經(jīng)》記載，亞伯拉罕率領(lǐng)其族人從兩河流域的烏爾城渡過幼發(fā)拉底河和約旦河，來到當(dāng)時被稱為“迦南”（Canaan）的巴勒斯坦。（見《圣經(jīng)·創(chuàng)世紀(jì)》第14章13節(jié)）。