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    略論新會計準(zhǔn)則下的會計職業(yè)判斷

    2012-04-29 15:48:17徐祥慶
    金融經(jīng)濟(jì) 2012年10期
    關(guān)鍵詞:會計準(zhǔn)則應(yīng)用

    徐祥慶

    摘要:本文從會計職業(yè)判斷的理論視角出發(fā),分析了影響會計職業(yè)判斷能力的原因,闡述了新會計準(zhǔn)則下的會計職業(yè)判斷應(yīng)用,進(jìn)而提出了加強(qiáng)會計人員職業(yè)判斷的有效對策。

    關(guān)鍵詞:會計準(zhǔn)則;會計職業(yè)判斷;應(yīng)用

    隨著社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,會計環(huán)境變得日益復(fù)雜,不確定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)逐漸增多,同時,新會計準(zhǔn)則的頒布實(shí)施賦予了會計職業(yè)判斷更大的空間,在各個方面都需要會計人員以專業(yè)理論知識和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)為基礎(chǔ)進(jìn)行判斷,這樣才能正確處理發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動,合理有效地反映企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果。

    一、會計職業(yè)判斷的含義

    會計職業(yè)判斷是指會計人員在面臨不確定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的情況下,根據(jù)會計法律、法規(guī)和會計制度等會計標(biāo)準(zhǔn),合理考慮企業(yè)的會計環(huán)境和經(jīng)營特點(diǎn),運(yùn)用會計專業(yè)知識和從業(yè)經(jīng)驗(yàn),通過計算、分析、比較等方法對某一事項(xiàng)所做出的推定和判別。

    會計職業(yè)判斷具有以下特征:

    1.目的性。通常會計人員在對不確定會計事項(xiàng)進(jìn)行判斷與選擇時,不僅希望基于此結(jié)果能夠?qū)⑵髽I(yè)當(dāng)前的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量及時、客觀地反映出來,還希望通過對會計事項(xiàng)的確認(rèn)、計量、記錄和報告方法的選擇與運(yùn)用,有效地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)目標(biāo)。因此,會計人員通過職業(yè)判斷選擇會計政策和進(jìn)行會計評估時,始終對多個方案進(jìn)行對比,并根據(jù)其目的做出最終選擇。

    2.主觀性。企業(yè)會計準(zhǔn)則允許企業(yè)會計人員采用不同的方法處理同一會計事項(xiàng),但因此會得出不同的結(jié)果,而為使每種結(jié)果更加接近客觀實(shí)際,在沒有一個客觀評價標(biāo)準(zhǔn)的情況下,只能根據(jù)會計人員的職業(yè)判斷來對折舊作出定論,因而不可避免地體現(xiàn)了會計職業(yè)判斷的主觀性。

    3.局限性。會計人員應(yīng)基于會計規(guī)范允許的范圍作出職業(yè)判斷,因而會受到會計法規(guī)、會計準(zhǔn)則、稅收政策等;企業(yè)的理財目標(biāo)、企業(yè)組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)等;會計人員自身的業(yè)務(wù)技能、職業(yè)道德水準(zhǔn)等因素的規(guī)范和制約。

    4.專業(yè)性。對于不確定性的會計事項(xiàng)要通過會計職業(yè)判斷給出定論,這就需要會計人員根據(jù)會計事項(xiàng)涉及的不同專業(yè)而具有不同的專業(yè)知識背景,正是這種專業(yè)知識水平在會計人員對各種實(shí)際發(fā)生交易或者事項(xiàng)的處理方法、具體處理原則選擇等方面的判斷中起到了關(guān)鍵性的作用。

    5.信息性。會計職業(yè)判斷的正確性取決于收集與判斷問題相關(guān)信息資料的準(zhǔn)確性,而后對收集的信息進(jìn)行總結(jié)、歸納、對比、分析,從而獲得充分必要的判斷信息,并以此作為會計職業(yè)判斷的基礎(chǔ)。

    二、影響會計職業(yè)判斷能力的原因

    (一)會計法律、制度

    由于我國的會計制度規(guī)范沿襲已久,會計人員缺乏一定的財務(wù)決策自主權(quán)。會計要素的確認(rèn)和計量均由國家財務(wù)制度作出詳細(xì)的限制性規(guī)定,會計人員在日常工作中只需根據(jù)會計制度的規(guī)定進(jìn)行判斷,并進(jìn)行記錄,很少或根本不需要深入思考各個會計問題蘊(yùn)含的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、會計觀念和可選擇的方法,會計成了僵化的教條和固定的模式,會計人員形成了一種被動的思維習(xí)慣,從而使職業(yè)判斷的意識逐漸弱化。

    (二)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)

    內(nèi)部治理機(jī)制主要是企業(yè)內(nèi)部通過組織程序所明確的所有者、董事會和高級經(jīng)理人員等相關(guān)者之間的權(quán)力分配和制衡關(guān)系。雖然會計活動本身并不屬于公司治理結(jié)構(gòu)的一個環(huán)節(jié),但由于很多契約都是基于會計數(shù)據(jù)而確立,會計人員與管理當(dāng)局又存在事實(shí)的雇傭關(guān)系,因此,公司治理結(jié)構(gòu)往往會影響某些會計行為的發(fā)生。公司治理結(jié)構(gòu)上的缺陷會使權(quán)利上的制衡機(jī)制被削弱,會計人員常常屈從于管理當(dāng)局的壓力,甚至和管理當(dāng)局合謀進(jìn)行盈余管理,現(xiàn)實(shí)中濫用會計職業(yè)判斷的現(xiàn)象,很大程度上是管理當(dāng)局的會計選擇行為凌駕于會計職業(yè)判斷基礎(chǔ)之上的結(jié)果,會計職業(yè)判斷成了管理當(dāng)局操縱利潤的工具,會計信息質(zhì)量的降低就成為事實(shí)。

    (三)會計人員綜合素質(zhì)

    會計人員的綜合素質(zhì)是指會計人員所具備的專業(yè)理論知識、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)道德。經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展促進(jìn)了企業(yè)間的相互激烈競爭,增加了企業(yè)風(fēng)險和不確定性因素,使會計環(huán)境和會計處理對象也變得日趨復(fù)雜。新會計制度的頒布實(shí)施,增大了會計處理的選擇空間,許多方面需要會計人員運(yùn)用專業(yè)理論知識和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷,以對企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行恰當(dāng)?shù)奶幚?,合理有效地反映企業(yè)財務(wù)狀況與經(jīng)營成果,而我國會計人員業(yè)務(wù)水平參差不齊、沒有較強(qiáng)的參與意識,使會計信息的質(zhì)量受到嚴(yán)重影響。理論上講,會計系統(tǒng)在任何環(huán)節(jié)采用的任何方法,都必須確保會計信息的客觀真實(shí)性。但一些會計人員無視會計準(zhǔn)則、制度和法律法規(guī),歪曲會計職業(yè)判斷的實(shí)質(zhì),利用職業(yè)判斷靈活性,進(jìn)行會計操縱,造成了會計信息失真,影響了社會經(jīng)濟(jì)秩序的正常運(yùn)行。因此,具備良好的會計職業(yè)道德是確保會計質(zhì)量的關(guān)鍵。

    三、新會計準(zhǔn)則下的會計職業(yè)判斷應(yīng)用

    新會計準(zhǔn)則與制度較舊會計準(zhǔn)則與制度在形式和內(nèi)容上更加趨于簡約化,以期達(dá)到強(qiáng)有效的適應(yīng)性,同時也為會計職業(yè)判斷提供了一定的空間。大量會計業(yè)務(wù)的處理按照以前的工作方法和思路,很難在新制度中找到現(xiàn)成的答案,這就要求會計人員根據(jù)實(shí)際變化情況,依靠自己掌握的專業(yè)知識和職業(yè)經(jīng)驗(yàn),對會計事項(xiàng)的處理和財務(wù)報告的編制應(yīng)采用的方法、程序等方面進(jìn)行判定和選擇。新會計準(zhǔn)則中主要涉及了以下幾個職業(yè)判斷:

    (一)會計原則判斷

    需要運(yùn)用會計職業(yè)判斷的會計原則有很多。實(shí)質(zhì)重于形式原則在新準(zhǔn)則中涉及到經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)判斷的有:非貨幣資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷、融資租賃的判斷、債務(wù)重組中債務(wù)人做出實(shí)質(zhì)性讓步的判斷、金融資產(chǎn)控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷、納入合并財務(wù)報表范圍的子公司的確定、合同的拆分與合并、資產(chǎn)或資產(chǎn)組的劃分等等,都有需要會計人員進(jìn)行職業(yè)判斷的。重要性原則要求企業(yè)的會計信息應(yīng)包括所有重要交易或事項(xiàng),至于“重要性的程度”新準(zhǔn)則沒有規(guī)定,需要會計人員的職業(yè)判斷,一般可以參照注冊會計師審計的重要性的量度來判斷。謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。這也是對企業(yè)提供真實(shí)會計信息的客觀要求,包括計提減值準(zhǔn)備但不得計提秘密準(zhǔn)備,這是謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。

    (二)會計政策判斷

    新準(zhǔn)則中不同的會計核算方法需要滿足不同的條件,會計人員要準(zhǔn)確判斷出已經(jīng)滿足的條件,從而找出與之對應(yīng)的核算方法,這也是會計職業(yè)判斷最基本的要求。例如:發(fā)出存貨計價方法的選擇有先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個別計價法;長期股權(quán)投資核算有成本法和權(quán)益法的選擇。再如,對于企業(yè)的外幣交易,新準(zhǔn)則規(guī)定可以采用交易發(fā)生日的即期匯率進(jìn)行核算,也允許企業(yè)按照系統(tǒng)合理的方法來確定與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率進(jìn)行折算,這就要求企業(yè)會計人員熟悉匯兌知識、匯率行情等,否則就不能準(zhǔn)確地進(jìn)行核算。

    (三)會計計量模式的選擇判斷

    基本準(zhǔn)則規(guī)定了兩種會計計量模式,歷史成本模式和公允價值模式,其中前者是首選。兩種不同的模式將直接導(dǎo)致以后期間資產(chǎn)和利潤數(shù)額的不同。在公允價值計量模式下往往存在更多的盈余管理空間,所以會計人員往往偏好這種計量模式。但新準(zhǔn)則謹(jǐn)慎地引入了公允價值計量模式。例如,在企業(yè)合并中同一控制下采用賬面凈值,非同一控制下則采用公允價值。非企業(yè)合并而形成的長期股權(quán)投資中,新準(zhǔn)則列舉的5種獲取長期股權(quán)投資的情形都是運(yùn)用公允價值模式的。再如,在非貨幣資產(chǎn)交換中,如果要運(yùn)用公允價值模式,首先要判斷該項(xiàng)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)以及公允價值是否能夠可靠計量。投資性房地產(chǎn)初始確認(rèn)時也有成本模式和公允價值模式可供選擇。

    四、加強(qiáng)會計人員職業(yè)判斷的有效對策

    (一)完善會計準(zhǔn)則建設(shè),加強(qiáng)會計監(jiān)管

    構(gòu)建新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系,可以使會計人員的選擇范圍更加寬廣,同時在會計政策選擇、會計評估、會計計量等多方面給予會計人員更大的空間,旨在讓企業(yè)披露更符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的會計信息。然而在實(shí)際操作過程中可能出現(xiàn)鉆準(zhǔn)則的漏洞,以職業(yè)判斷為由,進(jìn)行違規(guī)操作的現(xiàn)象。因此,在準(zhǔn)則制定方面應(yīng)當(dāng)借鑒國外研究成果,完善準(zhǔn)則體系,解釋會計準(zhǔn)則中相應(yīng)的規(guī)范部分并提供指南,以確保會計職業(yè)判斷的客觀性。此外,應(yīng)當(dāng)建立健全有關(guān)企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度等的執(zhí)行和監(jiān)督機(jī)制,加大對濫用職業(yè)判斷違規(guī)操作的懲罰力度,以體現(xiàn)和保證會計法規(guī)及制度的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。

    (二)凈化外部環(huán)境建設(shè)

    會計人員職業(yè)判斷能力的提高關(guān)鍵在于營造一個法律法規(guī)完善、公司治理結(jié)構(gòu)規(guī)范以及公司內(nèi)部控制制度健全的良好氛圍。

    1.完善法律法規(guī)。包括《會計法》、《公司法》、《稅法》等會計法律規(guī)范,以及會計準(zhǔn)則、會計制度等會計技術(shù)規(guī)范。會計法律、法規(guī)為會計職業(yè)判斷行為提供了法律依據(jù),使會計人員的判斷程度受到了一定限制,并以懲罰的手段使其作出的判斷更加客觀。同時,會計技術(shù)規(guī)范本身就是最直接最根本的判斷標(biāo)準(zhǔn),有關(guān)規(guī)定越完善、可操作性越強(qiáng),會計人員進(jìn)行判斷的依據(jù)就越充分,判斷的任意性越小。

    2.規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)。雖然會計活動本身并不在公司治理結(jié)構(gòu)的范圍之內(nèi),但由于很多契約都基于會計數(shù)據(jù)而確立,因此,公司治理結(jié)構(gòu)往往會使某些會計行為的發(fā)生受到影響。公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷會使權(quán)利上的制衡機(jī)制被削弱,為管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理提供條件,從而使會計人員的職業(yè)判斷不可避免地受到管理當(dāng)局的外部干預(yù)。從這個角度說,完善的公司治理結(jié)構(gòu)是會計人員進(jìn)行公正的職業(yè)判斷的保證。

    3.健全內(nèi)部控制制度。企業(yè)應(yīng)以內(nèi)部控制系統(tǒng)的具體環(huán)境為出發(fā)點(diǎn),依據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)的一般規(guī)律,針對本企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)作中存在的薄弱環(huán)節(jié)或漏洞,建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng),特別是在授權(quán)批準(zhǔn)制度設(shè)計中應(yīng)賦予會計人員一定的獨(dú)立判斷權(quán)。

    (三)加強(qiáng)會計人員素質(zhì)建設(shè)

    會計職業(yè)判斷能力的高低直接影響到會計信息的質(zhì)量,直接關(guān)系到能否正確核算企業(yè)的經(jīng)營成果,這就要求會計人員適應(yīng)會計改革的需要,不斷提高職業(yè)判斷能力。

    1.轉(zhuǎn)換會計人員的思維方式。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和全球經(jīng)濟(jì)一體化,新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)將層出不窮。會計人員只有轉(zhuǎn)變觀念,更新思維方式,提高對會計職業(yè)判斷必要性和重要性的認(rèn)識,改變過去按圖索驥的舊習(xí),才能適應(yīng)不斷變化的會計工作的需要。

    2.加強(qiáng)會計人員的理論學(xué)習(xí)。職業(yè)判斷能力的高低是會計人員綜合素質(zhì)強(qiáng)弱的反映,要不斷鼓勵會計人員加強(qiáng)與本職工作相關(guān)的理論知識學(xué)習(xí),通曉企業(yè)管理、金融證券、風(fēng)險評估、會計實(shí)務(wù)、稅收法規(guī)、軟件應(yīng)用與信息化水平等知識,增強(qiáng)職業(yè)判斷能力。

    3.提高會計人員的職業(yè)道德素養(yǎng)。作為一個高水平的會計人員,除了具備一定的專業(yè)基礎(chǔ)知識和較高的理論素質(zhì)外,還要善于實(shí)踐。在實(shí)踐中學(xué)會分析、判斷、綜合、總結(jié),養(yǎng)成一種良好的思維習(xí)慣。會計人員在作出職業(yè)判斷時,應(yīng)當(dāng)實(shí)事求是、客觀公正。

    參考文獻(xiàn):

    [1] 王穎馳,許延明.再議新會計準(zhǔn)則下如何提高會計人員職業(yè)判斷能力[J]. 中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計. 2009(03)

    [2] 張秋利.淺析新會計準(zhǔn)則下的會計職業(yè)判斷[J]. 西部金融. 2010(05)

    [3] 王淑萍.淺析會計的職業(yè)判斷[J]. 會計之友(下). 2010(02) [4] 黃懷華.會計職業(yè)判斷與新會計準(zhǔn)則的關(guān)系[J]. 重慶職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報. 2011(05)

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