對(duì)我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)稅收政策的探討

宋子悅

[摘要]文章首先回顧了我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的現(xiàn)狀，同時(shí)闡述了我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)稅收方面的相關(guān)政策，然后，對(duì)比了采取統(tǒng)一征稅、免稅以及“免、抵、退”稅三種稅收政策所存在的問(wèn)題，在此基礎(chǔ)上，對(duì)如何利用稅收政策促進(jìn)我國(guó)深加工貿(mào)易轉(zhuǎn)型升級(jí)提出了幾點(diǎn)建議。

[關(guān)鍵詞]深加工貿(mào)易；結(jié)轉(zhuǎn)稅；稅收政策

一、我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的發(fā)展現(xiàn)狀

根據(jù)《中華人民共和國(guó)海關(guān)對(duì)加工貿(mào)易貨物監(jiān)管辦法》及國(guó)際上的流行的定義，加工貿(mào)易是指擁有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)，采取進(jìn)口原材料、輔料、零件或者配套件等，在本國(guó)加工成成品或半成品后再出口到國(guó)外，賺取以外匯體現(xiàn)的附加值的一種貿(mào)易方式。常見(jiàn)的加工貿(mào)易有來(lái)料加工、進(jìn)料加工以及裝配業(yè)務(wù)。

深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)指擁有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)委托另一擁有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)進(jìn)一步加工本企業(yè)的產(chǎn)品(通常是已經(jīng)進(jìn)行初步加工的企業(yè)產(chǎn)品)，然后再出口的一種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。這一經(jīng)營(yíng)活動(dòng)涉及進(jìn)口和出口兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，對(duì)委托企業(yè)而言，深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)視同出口，應(yīng)該按照國(guó)家相關(guān)規(guī)定辦理出口報(bào)關(guān)手續(xù)；對(duì)被委托企業(yè)而言，深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)視為進(jìn)口業(yè)務(wù)，因此，也應(yīng)該辦理進(jìn)口報(bào)關(guān)手續(xù)。

我國(guó)加工貿(mào)易開(kāi)始于1978年，早期的貿(mào)易方式主要是來(lái)料加工，在這種貿(mào)易方式下，我國(guó)企業(yè)主要賺取加工費(fèi)，不必承擔(dān)貿(mào)易風(fēng)險(xiǎn)。隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和市場(chǎng)開(kāi)放程度的提高，進(jìn)料加工逐漸取代來(lái)料加工，并于1989年以192.5億美元的進(jìn)出口總額超過(guò)來(lái)料加工進(jìn)出口總額。此后，進(jìn)料加工飛速發(fā)展，牢牢占據(jù)了我國(guó)加工貿(mào)易的主導(dǎo)地位，到2009年，我國(guó)進(jìn)料加工貿(mào)易總額為8276.62億美元，占加工貿(mào)易總額的81.97%，而來(lái)料加工的貿(mào)易總額為1820.51億美元，僅占加工貿(mào)易總額的18.03%，由此可見(jiàn)，進(jìn)料加工貿(mào)易已經(jīng)是我國(guó)當(dāng)前加工貿(mào)易的主要方式(見(jiàn)下表)。

入世以來(lái)，伴隨著國(guó)內(nèi)市場(chǎng)與國(guó)際市場(chǎng)的接軌，我國(guó)加工貿(mào)易總額飛速增長(zhǎng)，逐漸成為我國(guó)對(duì)外貿(mào)易順差的主要來(lái)源之一，加工貿(mào)易不僅有力地拉動(dòng)我國(guó)外貿(mào)活動(dòng)的發(fā)展，同時(shí)為我國(guó)提供了數(shù)量可觀(guān)的工作崗位，在一定程度上降低了我國(guó)的失業(yè)率。由于加工貿(mào)易關(guān)注的是國(guó)際和國(guó)內(nèi)兩個(gè)市場(chǎng)，在將新產(chǎn)品投入國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的同時(shí)，也為我國(guó)帶來(lái)了先進(jìn)的技術(shù)和管理經(jīng)驗(yàn)。基于加工貿(mào)易在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中所起的重要作用，國(guó)家對(duì)從事加工貿(mào)易的企業(yè)給與了很多經(jīng)濟(jì)和政策上的支持。文章從國(guó)家稅收政策的角度，探討了我國(guó)加工貿(mào)易，尤其是深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收處理問(wèn)題。

二、我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收政策簡(jiǎn)析

1.我國(guó)現(xiàn)行的深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收管理情況。我國(guó)目前并沒(méi)有全國(guó)統(tǒng)一的深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收政策，1999年出臺(tái)的《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)家經(jīng)貿(mào)委等部門(mén)關(guān)于進(jìn)一步完善加工貿(mào)易銀行保證金臺(tái)帳制度意見(jiàn)的通知》（國(guó)辦發(fā)[1999]35號(hào)）中，對(duì)于深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的管理問(wèn)題，主要涉及四個(gè)方面的內(nèi)容：一是關(guān)于深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的審批、備案制度；二是深加工貿(mào)易的監(jiān)管制度；三是深加工貿(mào)易的外匯核銷(xiāo)管理；四是相關(guān)的稅收管理問(wèn)題。但是，關(guān)于深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收管理問(wèn)題該文件并沒(méi)有給出具體、統(tǒng)一的規(guī)定。2002年國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅管理操作規(guī)程》(試行)的通知（國(guó)稅發(fā)[2002]11號(hào)）僅在第六條中注明 “……深加工結(jié)轉(zhuǎn)的管理辦法……的規(guī)定另行下達(dá)”。多年來(lái)，各省或者依據(jù)國(guó)務(wù)院下發(fā)各省的稅收的具體政策，或者根據(jù)相關(guān)內(nèi)銷(xiāo)政策對(duì)本省的深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)采取征稅、免稅或者采取“免、抵、退”稅政策。

2.對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)采取三種稅收政策的對(duì)比分析。經(jīng)過(guò)對(duì)江蘇、上海、浙江以及廣東四個(gè)省份的深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收政策以及各省深加工貿(mào)易的實(shí)際發(fā)展情況的調(diào)查研究，現(xiàn)將對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)采取統(tǒng)一征稅、免稅及“免、抵、退”稅三種政策的不足之處總結(jié)如下：

（1）對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)采取統(tǒng)一征稅政策。經(jīng)過(guò)調(diào)查研究，對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)采取統(tǒng)一征收增值稅、關(guān)稅等稅收，將產(chǎn)生以下問(wèn)題：第一，實(shí)行統(tǒng)一征稅與現(xiàn)行的加工貿(mào)易的審批、監(jiān)管以及外匯結(jié)算等政策相互矛盾，將造成外管部門(mén)、海關(guān)以及其他有關(guān)部門(mén)實(shí)際工作中的沖突；第二，對(duì)深加工貿(mào)易征稅增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)負(fù)擔(dān)，在一定程度上導(dǎo)致企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力下降；第三，對(duì)深加工貿(mào)易征稅延長(zhǎng)了企業(yè)業(yè)務(wù)鏈條，降低產(chǎn)品的附加值，這樣將導(dǎo)致企業(yè)與企業(yè)之間的合作減少，最終造成我國(guó)出口貿(mào)易額的減少；第四，容易造成地區(qū)之間稅收的不公平。例如，深圳地區(qū)的深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)可以將結(jié)轉(zhuǎn)國(guó)內(nèi)的料件報(bào)出口至香港，然后再由國(guó)內(nèi)相關(guān)合作企業(yè)進(jìn)口，這樣一來(lái)，利用自身區(qū)位優(yōu)勢(shì)規(guī)避了深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的應(yīng)繳稅額。但是其他省份的企業(yè)不具備這一區(qū)位優(yōu)勢(shì)，所以統(tǒng)一對(duì)深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)征稅勢(shì)必造成地區(qū)間在稅收上的不公平性。

（2）對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)實(shí)行免稅政策。目前，我國(guó)有關(guān)省份主要是對(duì)進(jìn)料深加工貿(mào)易國(guó)內(nèi)部分的結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)實(shí)行免稅政策，實(shí)際操作中產(chǎn)生的問(wèn)題是：第一，與政府“鼓勵(lì)加工貿(mào)易企業(yè)使用國(guó)產(chǎn)料件”的政策相違背。對(duì)完全使用國(guó)內(nèi)料件深加工的企業(yè)征稅，將加重這部分企業(yè)的生產(chǎn)成本，企業(yè)從成本角度出發(fā)，將趨向于在今后的生產(chǎn)中用進(jìn)口料件取代國(guó)產(chǎn)料件，這不符合國(guó)家的政策；第二，從稅收管理角度來(lái)看，加重了稅務(wù)部門(mén)的工作負(fù)擔(dān)。由于不同企業(yè)同一產(chǎn)品使用進(jìn)料的比重不盡相同，同一企業(yè)不同時(shí)期的產(chǎn)品中使用進(jìn)料的比重也可能存在差異，導(dǎo)致稅務(wù)部門(mén)難以明確確定免稅與征稅部分，加之各企業(yè)進(jìn)口料件時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)也存在差異，這樣大大增加了稅務(wù)部門(mén)的工作負(fù)擔(dān)；第三，不利于我國(guó)對(duì)加工貿(mào)易的規(guī)范化和統(tǒng)一化管理。國(guó)家為了引導(dǎo)加工貿(mào)易逐漸走向規(guī)范化和統(tǒng)一化，設(shè)立出口加工區(qū)，對(duì)于加工區(qū)內(nèi)的企業(yè)給予相應(yīng)的優(yōu)惠政策，吸引加工企業(yè)向區(qū)內(nèi)集中。但是對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)實(shí)行免稅政策，將導(dǎo)致區(qū)內(nèi)區(qū)外在稅收上并無(wú)明顯差異，反之，由于區(qū)外的監(jiān)管以及約束方面弱于區(qū)內(nèi)，從事加工貿(mào)易的企業(yè)更傾向于在區(qū)外從事生產(chǎn)，這不利于我國(guó)加工貿(mào)易的規(guī)范化和統(tǒng)一化管理；第四，不利于減少稅額流失的現(xiàn)象。

（3）對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)實(shí)行 “免、抵、退”稅政策。實(shí)行“免、抵、退”稅政策產(chǎn)生的主要問(wèn)題為降低加工企業(yè)向加工貿(mào)易區(qū)集中的積極性，與免稅政策一樣，不利于我國(guó)對(duì)加工貿(mào)易的規(guī)范化和統(tǒng)一化管理。主要是因?yàn)閷?shí)行“免、抵、退”稅后，區(qū)內(nèi)區(qū)外的稅收政策并無(wú)明顯差異，這樣一來(lái)，國(guó)家成立加工區(qū)就毫無(wú)意義了。

三、對(duì)我國(guó)深加工結(jié)轉(zhuǎn)稅收政策的建議

根據(jù)上述對(duì)比分析可知，“免、抵、退”稅政策明顯優(yōu)于統(tǒng)一征稅和免稅這兩種政策，基于目前對(duì)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)稅收政策不明，結(jié)合實(shí)際管理過(guò)程，本文認(rèn)為實(shí)行“免、抵、退”稅，同時(shí)加強(qiáng)實(shí)際征稅過(guò)程中的管理切實(shí)可行。具體建議有以下三點(diǎn)：

1.在全國(guó)范圍內(nèi)取消征收深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的增值稅。一來(lái)可以統(tǒng)一全國(guó)的稅收政策，減輕稅務(wù)部門(mén)的工作負(fù)擔(dān)；二來(lái)可以減少企業(yè)的生產(chǎn)成本，提高企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力。

2.擴(kuò)大企業(yè)自主權(quán)，給予企業(yè)選擇適用何種稅收政策的權(quán)力。由于各個(gè)企業(yè)的規(guī)模、業(yè)務(wù)等方面的差異，企業(yè)的實(shí)際退稅率以及最終應(yīng)繳納的稅額不盡相同，為了減輕企業(yè)壓力，鼓勵(lì)出口，可以給予企業(yè)選擇免稅政策或者“免、抵、退”稅政策的自主權(quán)。

3.適當(dāng)提高企業(yè)的退稅率。提高退稅率可以有效地減少企業(yè)的生產(chǎn)成本，進(jìn)而促進(jìn)我國(guó)深加工貿(mào)易結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)繁榮。

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