淺析商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)

宋國(guó)斌

［摘要］商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)越來(lái)越受到提倡，而這也給商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生了影響。面對(duì)新形勢(shì)下的審計(jì)形勢(shì)，如何做好上市銀行公司治理越來(lái)越受到包括銀行高級(jí)管理層的關(guān)注。本文通過(guò)研究銀行績(jī)效審計(jì)在銀行業(yè)的產(chǎn)生發(fā)展，分析銀行績(jī)效審計(jì)對(duì)于上市銀行公司治理產(chǎn)生的影響，對(duì)于如何在銀行績(jī)效審計(jì)的趨勢(shì)下做好上市銀行公司治理提出了若干建議。

［關(guān)鍵詞］商業(yè)銀行；績(jī)效審計(jì)

［中圖分類號(hào)］F83 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］ Ａ ［文章編號(hào)］ １００９ — ２２３４（２０１２）０3 — ０130 — ０2

一、關(guān)于商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)的概念問(wèn)題

商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)是指商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)行為經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的評(píng)價(jià)。相對(duì)于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì),績(jī)效審計(jì)更注重促進(jìn)被審計(jì)單位加強(qiáng)管理、提高效益。

商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)必須圍繞三要素進(jìn)行。這三個(gè)要素是：經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。

經(jīng)濟(jì)性就是在適當(dāng)考慮質(zhì)量的前提下盡量減少獲得或使用資源的成本。效率性是指商品、服務(wù)和其他結(jié)果及其所用資源之間的關(guān)系，即一定的投人所能得到的最大產(chǎn)出，或一定的產(chǎn)出所需的最少投入。效果性是指項(xiàng)目、計(jì)劃或其他活動(dòng)的預(yù)期結(jié)果和實(shí)際結(jié)果之間的關(guān)系。商品、服務(wù)或其結(jié)果在多大程度上達(dá)到政策目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)以及其他預(yù)期效果。

二、開展商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)主要問(wèn)題

近年來(lái)，我們對(duì)開展和深化銀行績(jī)效審計(jì)進(jìn)行了積極探索，但從審計(jì)實(shí)踐看，作為銀行內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)的真實(shí)性與合法性審計(jì)的基礎(chǔ)上，運(yùn)用有關(guān)技術(shù)方法對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性，效率性，效果性進(jìn)行檢查、評(píng)價(jià)，目前難以達(dá)到預(yù)期效果，究其原因主要有以下幾個(gè)方面：

（一）內(nèi)部審計(jì)人員的銀行績(jī)效審計(jì)理念尚未完全樹立

內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)銀行績(jī)效審計(jì)的重要性認(rèn)識(shí)不足。實(shí)際工作中還停留在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)與常規(guī)項(xiàng)目審計(jì)上，大都滿足于對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合規(guī)、合法性的審查與判斷，對(duì)被審計(jì)項(xiàng)目審查和評(píng)價(jià)投入的各種資源（人力、物力、財(cái)力）是否得到經(jīng)濟(jì)合理利用，支出是否講究效率以及項(xiàng)目的計(jì)劃、方案的執(zhí)行結(jié)果之類的問(wèn)題考慮較少，對(duì)如何提高經(jīng)濟(jì)績(jī)效沒(méi)有進(jìn)行深入的思考，更沒(méi)有提出有針對(duì)性的審計(jì)建議。

（二）內(nèi)部審計(jì)人員綜合素質(zhì)難以滿足銀行績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求

主要表現(xiàn)在：

1．知識(shí)單一，內(nèi)部審計(jì)人員以信貸業(yè)務(wù)審計(jì)知識(shí)為主，專業(yè)知識(shí)缺乏，行業(yè)缺點(diǎn)了解的少，宏觀意識(shí)不強(qiáng)；對(duì)銀行績(jī)效審計(jì)缺乏理論和感性認(rèn)識(shí)，缺乏對(duì)問(wèn)題分析的綜合能力，在實(shí)際工作中思路不清晰，概念不明，經(jīng)驗(yàn)不足，難以運(yùn)用靈活多樣的工作方式和方法去評(píng)價(jià)績(jī)效。

2．內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)差異和主觀隨意性會(huì)引發(fā)對(duì)同一事實(shí)認(rèn)定的結(jié)果不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在具體確定績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，受審計(jì)人員的個(gè)體素質(zhì)和主觀隨意性的影響較大。同一個(gè)審計(jì)人員在不同審計(jì)項(xiàng)目中發(fā)現(xiàn)同一類問(wèn)題會(huì)因環(huán)境不同而做出不同的審計(jì)結(jié)論；或不同審計(jì)人員對(duì)同一項(xiàng)目的審計(jì)得出不同的審計(jì)結(jié)論等。這種差異和隨意性問(wèn)題會(huì)給審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員本人帶來(lái)很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）評(píng)價(jià)績(jī)效的標(biāo)準(zhǔn)難以確定

銀行績(jī)效審計(jì)的對(duì)象千差萬(wàn)別，衡量審計(jì)對(duì)象經(jīng)濟(jì)性、績(jī)效性和效果性的標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，甚至是同一項(xiàng)目有多種不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，采用不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，得出的結(jié)論有天壤之別。目前尚未有一個(gè)專門的規(guī)范式準(zhǔn)則去規(guī)范銀行績(jī)效審計(jì)，更沒(méi)有一個(gè)法規(guī)涉及銀行績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的設(shè)置。衡量標(biāo)準(zhǔn)難以確定，給審計(jì)人員客觀公正地提出評(píng)價(jià)意見造成了困難。

（四）銀行績(jī)效審計(jì)證據(jù)有別于其它審計(jì)證據(jù)的特征，造成審計(jì)取證渠道多，途徑方法復(fù)雜且證據(jù)風(fēng)險(xiǎn)大

銀行績(jī)效審計(jì)證據(jù)的不充分或缺乏證明力會(huì)導(dǎo)致結(jié)論有失公正，同時(shí)會(huì)造成嚴(yán)重后果。目前開展銀行績(jī)效審計(jì)沒(méi)有一套績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則和程序可遵循，特別是網(wǎng)點(diǎn)裝修項(xiàng)目，貫穿其中的資金流動(dòng)環(huán)節(jié)更為復(fù)雜，更多的潛規(guī)則所隱藏的績(jī)效問(wèn)題，由于審計(jì)技術(shù)和審計(jì)手段不足，所獲取審計(jì)證據(jù)的證明力欠缺，客觀上引響到審計(jì)結(jié)果，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（五）審計(jì)力量不足，制約著銀行績(jī)效審計(jì)工作的有序進(jìn)行

作為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，除完成總行指令性項(xiàng)目外，還必須完成本級(jí)安排的審計(jì)項(xiàng)目，以及轄區(qū)監(jiān)管分行臨時(shí)委托的各項(xiàng)審計(jì)任務(wù)，人少事多的矛盾十分突出。內(nèi)部審計(jì)人員由于把關(guān)注點(diǎn)放在了常規(guī)項(xiàng)目審計(jì)上，沒(méi)有更多的人力和精力來(lái)實(shí)施績(jī)效審計(jì)，因而，一時(shí)難以跳出傳統(tǒng)的常規(guī)項(xiàng)目審計(jì)的圈子，把審計(jì)力量側(cè)重于績(jī)效審計(jì)。

二、商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)方法

銀行績(jī)效審計(jì)方法，有廣義和狹義之分。從廣義上說(shuō)，績(jī)效審計(jì)方法是指在審計(jì)工作中為了實(shí)現(xiàn)績(jī)效審計(jì)目標(biāo)而采用的工作模式、程序、措施和手段的總稱，它包括績(jī)效審計(jì)工作組織實(shí)施的方法、審計(jì)取證方法和審計(jì)工作質(zhì)量與成果的考核方法等。從狹義上說(shuō)，績(jī)效審計(jì)方法主要包括兩大類：一為績(jī)效審計(jì)方法模式，一為績(jī)效審計(jì)具體方法。

銀行績(jī)效審計(jì)方法模式，是指進(jìn)行績(jī)效審計(jì)的總思路，它揭示績(jī)效審計(jì)的主要方向、重點(diǎn)和大的審計(jì)范圍，體現(xiàn)的是績(jī)效審計(jì)的戰(zhàn)略或全局思維。常見的績(jī)效審計(jì)方法模式主要有5種，即：結(jié)果為導(dǎo)向的審計(jì)模式、控制系統(tǒng)為導(dǎo)向的審計(jì)模式、問(wèn)題為導(dǎo)向的審計(jì)模式、責(zé)任機(jī)制為導(dǎo)向的審計(jì)模式以及成本－效益分析的審計(jì)模式。

銀行績(jī)效審計(jì)的具體方法，是指進(jìn)行績(jī)效審計(jì)具體項(xiàng)目所采用的審計(jì)方法或步驟，體現(xiàn)的是績(jī)效審計(jì)的局部思維和具體審計(jì)策略，主要包括審計(jì)證據(jù)的收集方法和分析方法?？?jī)效審計(jì)中，常用的審計(jì)證據(jù)收集方法和分析方法主要有5種，即：審閱法、觀察法、訪談法、抽樣和案例研究法和統(tǒng)計(jì)分析法。

審閱法是通過(guò)對(duì)書面文件資料進(jìn)行審查、閱讀而取得證據(jù)的一種方法?？?jī)效審計(jì)中，審計(jì)人員可以根據(jù)需要，查閱被審計(jì)單位的報(bào)表、賬冊(cè)、財(cái)務(wù)收支計(jì)劃、內(nèi)部管理制度、重要會(huì)議記錄、文件合同，調(diào)閱相關(guān)的審計(jì)檔案、統(tǒng)計(jì)資料等。對(duì)文件資料的審閱和研究，有助于審計(jì)人員掌握有用的信息和數(shù)據(jù)，但必須緊密圍繞審計(jì)目標(biāo)，并需要對(duì)所用文件的可靠性作出適當(dāng)評(píng)估。觀察法

觀察法是通過(guò)實(shí)地觀察來(lái)取得審計(jì)證據(jù)的一種方法。這一方法主要應(yīng)用于調(diào)查被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、內(nèi)部控制制度的遵循情況和財(cái)產(chǎn)物資的管理等方面。運(yùn)用這種方法，審計(jì)人員可以獲得實(shí)物和行為的親歷證據(jù)，判斷被審計(jì)單位行為的規(guī)范性和實(shí)物的真實(shí)性。為了增強(qiáng)證據(jù)的可信度與說(shuō)明力，在實(shí)地觀察中可以同時(shí)采用錄音、錄像、拍照等方式來(lái)取得審計(jì)證據(jù)。訪談法

訪談法是通過(guò)召開座談會(huì)或個(gè)別訪談而取得證據(jù)的一種方法。訪談?dòng)卸喾N方式，可以通過(guò)電話進(jìn)行訪談，可以面對(duì)面進(jìn)行訪談，也可以通過(guò)信函、網(wǎng)絡(luò)的方式進(jìn)行訪談。這種訪談可以一對(duì)一地進(jìn)行，也可以一對(duì)多、多對(duì)多地召開座談會(huì)的形式進(jìn)行。訪談的對(duì)象既可以是被審計(jì)單位的領(lǐng)導(dǎo)和干部職工，也可以是被審計(jì)單位的上級(jí)主管部門、有關(guān)監(jiān)管部門、組織人事部門及其他相關(guān)部門。運(yùn)用這種方法，審計(jì)人員可以在更廣的范圍內(nèi)收集信息，拓寬審計(jì)思路，發(fā)現(xiàn)重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域。但應(yīng)注意的是，訪談獲取的證據(jù)一般不能作為事實(shí)性證據(jù)的唯一證據(jù)，就是說(shuō)，訪談獲取的證據(jù)還需要經(jīng)過(guò)審計(jì)人員的進(jìn)一步證實(shí)。抽樣和案例研究法

在績(jī)效審計(jì)中，由于審計(jì)資源有限，審計(jì)人員經(jīng)常采用抽樣調(diào)查的方法來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)。抽樣調(diào)查法通過(guò)從總體中選取一定量的樣本，根據(jù)對(duì)選取樣本的調(diào)查來(lái)推斷總體情況，獲取有關(guān)被審計(jì)事項(xiàng)的信息。運(yùn)用抽樣調(diào)查方法，通?？梢垣@取被審計(jì)事項(xiàng)的一般性總體信息（即一般性統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)）。為了獲取更多的深層信息，一般需要通過(guò)案例研究的方法對(duì)抽樣調(diào)查的方法進(jìn)行補(bǔ)充。通過(guò)將一般統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)與深入的案例研究相結(jié)合，審計(jì)人員可以獲取充分的抽樣推斷信息，從而可以得出比較準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論。統(tǒng)計(jì)分析法

統(tǒng)計(jì)分析的方法有很多，但最主要的是回歸分析法。回歸分析法是對(duì)兩類或多類經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)之間的因果關(guān)系進(jìn)行分析，推導(dǎo)出相應(yīng)回歸方程，然后以此回歸方程來(lái)推算自變量與因變量的變化規(guī)律?；貧w分析法的實(shí)質(zhì)是從觀察數(shù)據(jù)中找出自變量與因變量之間的相關(guān)關(guān)系。觀察數(shù)據(jù)一般分為兩種：一是時(shí)間序列數(shù)據(jù)；二是剖面數(shù)據(jù)。運(yùn)用回歸分析法分析，一般包括以下幾個(gè)步驟：(1)確定自變量；(2)取得觀察數(shù)據(jù)；(3)選擇回歸方程的形式；(4)用最小二乘法估計(jì)回歸參數(shù)；(5)進(jìn)行假設(shè)檢驗(yàn)；(6)運(yùn)用回歸方程預(yù)測(cè)因變量的變化規(guī)律。

三、深化商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)的思路

在深化商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)工作中，確立合適的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是績(jī)效審計(jì)的當(dāng)務(wù)之急。為此，針對(duì)銀行績(jī)效審計(jì)組織方法、評(píng)價(jià)方法、評(píng)價(jià)指標(biāo)等談幾點(diǎn)思路。

（一）尊重事物發(fā)展的客觀規(guī)律，分步驟實(shí)施

應(yīng)科學(xué)選擇審計(jì)項(xiàng)目。目前，應(yīng)在銀行真實(shí)性審計(jì)的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)抓住因決策失誤，管理不善，造成信貸資產(chǎn)損失嚴(yán)重的典型項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，力求突破，增強(qiáng)效果。

（二）制定審計(jì)人才發(fā)展戰(zhàn)略，提高審計(jì)人員素質(zhì)

從實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，績(jī)效審計(jì)人員既要具備金融管理知識(shí)，而且要有經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會(huì)科學(xué)、法律、財(cái)會(huì)與工程等方面的知識(shí)。尤其是隨著信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，財(cái)政、金融、稅務(wù)等被審計(jì)對(duì)象的信息化程度越來(lái)越高，已經(jīng)進(jìn)入“無(wú)賬本”審計(jì)環(huán)境。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該抓緊構(gòu)建適應(yīng)審計(jì)工作新要求的審計(jì)專業(yè)隊(duì)伍，為此，要在加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)有人員的培訓(xùn)、提高的同時(shí)，有計(jì)劃的引進(jìn)一些復(fù)合型人才，如計(jì)算機(jī)、工程預(yù)算、法律、經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)決策、行政管理、社會(huì)科學(xué)等方面的人才，整合一些社會(huì)審計(jì)力量，優(yōu)化審計(jì)干部隊(duì)伍。

（三）確定績(jī)效評(píng)價(jià)方法

績(jī)效評(píng)價(jià)方法問(wèn)題，是開展和深化銀行績(jī)效審計(jì)工作的關(guān)鍵，評(píng)價(jià)方法得當(dāng)，審計(jì)目標(biāo)就能順利實(shí)現(xiàn)，否則，評(píng)價(jià)偏離主題，使審計(jì)結(jié)果信息失真，增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)評(píng)價(jià)方法應(yīng)當(dāng)貫穿于審計(jì)項(xiàng)目的始終。

1.過(guò)程評(píng)價(jià)，即對(duì)銀行支出的合理性，銀行支出目標(biāo)是否得以實(shí)現(xiàn)，投資執(zhí)行情況過(guò)程的評(píng)價(jià)。

2.經(jīng)濟(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)，即對(duì)銀行的盈利能力和清償能力分析。盈利能力分析，測(cè)算主要評(píng)價(jià)指標(biāo)，如成本凈現(xiàn)值、投資利潤(rùn)率等主要財(cái)務(wù)指標(biāo)。

（四）構(gòu)建商業(yè)銀行績(jī)效審計(jì)考核運(yùn)作機(jī)制

建立健全績(jī)效考核運(yùn)作機(jī)制。包括項(xiàng)目計(jì)劃、審前調(diào)查、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)重點(diǎn)，審計(jì)步驟和方法，報(bào)告審定等過(guò)程，建立考評(píng)細(xì)則，落實(shí)審計(jì)責(zé)任。

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〔責(zé)任編輯：曉聲〕