城市燃?xì)獬跹b費(fèi)會(huì)計(jì)、稅務(wù)問題探討

張愛肖

【摘 要】 近幾年隨著西氣東輸、川氣東送等國家重點(diǎn)工程的推進(jìn)，城市燃?xì)膺M(jìn)入快速發(fā)展期。2002年建設(shè)部頒發(fā)了《關(guān)于加快市政公用行業(yè)市場化的意見》，燃?xì)庑袠I(yè)市場化改革加速。改革后燃?xì)庑袠I(yè)改變了國有投資主導(dǎo)的格局，投資主體呈多元化發(fā)展，產(chǎn)權(quán)關(guān)系發(fā)生了根本性變化。文章擬結(jié)合國內(nèi)某城市燃?xì)夤镜南嚓P(guān)資料，按照目前財(cái)政、稅務(wù)相關(guān)法規(guī)，對城市燃?xì)獬跹b費(fèi)涉及的會(huì)計(jì)、稅務(wù)問題進(jìn)行簡要探討和分析。

【關(guān)鍵詞】 城市燃?xì)猓?初裝費(fèi)； 會(huì)計(jì)稅務(wù)處理

一、國內(nèi)某城市燃?xì)夤镜谋尘百Y料

國內(nèi)某城市燃?xì)夤荆ㄒ韵潞喎QX公司）主要經(jīng)營范圍：天然氣城市管網(wǎng)建設(shè)及設(shè)施的投資；天然氣工程施工與設(shè)計(jì)；天然氣及燃?xì)馄骶叩墓?yīng)和銷售。該公司與某小區(qū)簽訂管道天然氣供氣建安合同，合同主要內(nèi)容如下：

工程名稱為xx小區(qū)支線、庭院管網(wǎng)及入戶工程；工程內(nèi)容：分輸站至xx小區(qū)支線建設(shè)，庭院管道敷設(shè)，室內(nèi)（外）管道安裝，流量表、調(diào)壓器等設(shè)施安裝工作；收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)：支線線路全長7公里，每公里管線安裝費(fèi)50萬元（按實(shí)際長度為準(zhǔn)結(jié)算），庭院管網(wǎng)和室內(nèi)管道安裝費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)3 000元/戶；材料供應(yīng)：支線與庭院管網(wǎng)、入戶工程所需設(shè)備、材料及構(gòu)配件，須符合國家規(guī)定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和燃?xì)夤こ桃螅扇細(xì)夤矩?fù)責(zé)選型和供應(yīng)；權(quán)利與義務(wù)：天然氣設(shè)施設(shè)備產(chǎn)權(quán)歸屬業(yè)主，通氣后該工程支線管網(wǎng)及庭院內(nèi)、外設(shè)施交由燃?xì)夤矩?fù)責(zé)日常維護(hù)和管理，如遇檢修必須由具有燃?xì)獍惭b資質(zhì)的企業(yè)進(jìn)行，質(zhì)保期內(nèi)的質(zhì)量問題由燃?xì)夤久赓M(fèi)維修，非質(zhì)量問題（包括且不限于人為損壞）所引起的費(fèi)用及質(zhì)保期滿后的維修費(fèi)和材料費(fèi)由業(yè)主承擔(dān)。

二、燃?xì)獬跹b費(fèi)的會(huì)計(jì)處理

長期以來，我國對燃?xì)獬跹b費(fèi)沒有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)規(guī)定，對燃?xì)獬跹b費(fèi)的會(huì)計(jì)處理也是千差萬別。起初，把國有燃?xì)馄髽I(yè)視為事業(yè)單位，“初裝費(fèi)”不確認(rèn)收入，而是計(jì)入“資本公積”或其他科目核算。目前，燃?xì)庑袠I(yè)對于初裝費(fèi)收入成本的確認(rèn)一般存在兩種核算方法。

（一）初裝費(fèi)計(jì)入遞延收益

此種方式是根據(jù)財(cái)政部財(cái)會(huì)[2003]16號《關(guān)于企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費(fèi)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》，將企業(yè)按照國家有關(guān)部門規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和合同約定收取的初裝費(fèi)計(jì)入“遞延收益”科目，并按合理的期限平均攤銷，分期確認(rèn)為收入。如深圳燃?xì)?、大眾燃?xì)?、新疆廣匯實(shí)業(yè)等上市公司均采用此方法，其特點(diǎn)是明確了初裝費(fèi)作為企業(yè)經(jīng)營收入的基本性質(zhì)，避免了庭院管網(wǎng)與中壓管網(wǎng)劃分過程中的主觀性，但未兼顧《物權(quán)法》對于庭院管網(wǎng)的法律權(quán)屬規(guī)定；初裝費(fèi)形成的資產(chǎn)，所有權(quán)歸燃?xì)夤舅小?/p>

（二）施工收入、成本模式

此方法是將初裝費(fèi)作為建筑安裝收入，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同》，根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。此種核算方法在國內(nèi)上市燃?xì)馄髽I(yè)中更為主流，將初裝費(fèi)的收取定性為經(jīng)營行為。陜天燃?xì)?、新奧燃?xì)獾裙揪捎么朔绞剑涮攸c(diǎn)是符合收入費(fèi)用觀及誰出資誰擁有產(chǎn)權(quán)的原則；初裝費(fèi)形成的資產(chǎn)，所有權(quán)歸業(yè)主所有。

應(yīng)該說，燃?xì)庑袠I(yè)對于初裝費(fèi)的這兩種核算方式各有特色，針對該公司供氣安裝合同的具體內(nèi)容，分析上述兩種核算方法，筆者認(rèn)為x公司適合采用收入、成本模式。

理由如下：1.合同中供氣安裝勞務(wù)應(yīng)當(dāng)按新準(zhǔn)則中的提供勞務(wù)收入進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)處理；2.合同中對支線、庭院資產(chǎn)權(quán)屬的界定及后續(xù)維修等費(fèi)用的承擔(dān)主體很明確。

三、燃?xì)獬跹b費(fèi)的稅務(wù)處理

燃?xì)獬跹b費(fèi)涉及流轉(zhuǎn)稅和所得稅的處理。

（一）初裝費(fèi)流轉(zhuǎn)稅納稅處理

按什么稅目繳何種稅及何時(shí)繳納是初裝費(fèi)流轉(zhuǎn)稅納稅處理應(yīng)解決的問題。

近年來國家稅務(wù)總局下發(fā)的相關(guān)文件有：1.國稅函[2002]105號《國家稅務(wù)總局關(guān)于管道煤氣集資費(fèi)（初裝費(fèi)）征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》規(guī)定：管道煤氣集資費(fèi)（初裝費(fèi)），是用于管道煤氣工程建設(shè)和技術(shù)改造，在報(bào)裝環(huán)節(jié)一次性向用戶收取的費(fèi)用。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定，對管道煤氣集資費(fèi)（初裝費(fèi)），應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。2.財(cái)稅[2003]16號《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》規(guī)定：燃?xì)夤竞蜕a(chǎn)、銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的單位，在銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，代有關(guān)部門向購買方收取的集資費(fèi)（包括管道煤氣初裝費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、代收款等），屬于增值稅價(jià)外收費(fèi)，應(yīng)征收增值稅，不征收營業(yè)稅。3.財(cái)稅[2005]165號《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》規(guī)定：對從事熱力、電力、燃?xì)?、自來水等公用事業(yè)的增值稅納稅人收取的一次性費(fèi)用，凡與貨物的銷售數(shù)量有直接關(guān)系的，征收增值稅；凡與貨物的銷售數(shù)量無直接關(guān)系的，不征收增值稅。

根據(jù)以上政策，分析x公司的營業(yè)范圍及合同資料，顯然，燃?xì)夤臼杖∫淮涡猿跹b費(fèi)，并沒有立即實(shí)現(xiàn)燃?xì)怃N售，與銷售數(shù)量沒有直接關(guān)系，而且該費(fèi)用是在給消費(fèi)者供氣之前收取的用于燃?xì)夤艿澜ㄔO(shè)和技術(shù)改造的一種費(fèi)用，并不與銷售同時(shí)發(fā)生，所以初裝費(fèi)應(yīng)按建筑業(yè)稅目計(jì)繳營業(yè)稅。

2009年1月1日實(shí)行的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定：營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天?！稜I業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定：條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。同時(shí)，第二十五條規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。遵從以上，納稅人應(yīng)在收到初裝費(fèi)時(shí)一次申報(bào)納稅。

由于初裝費(fèi)收入是按建筑勞務(wù)完工百分比分次確認(rèn)，營業(yè)稅則是在收到初裝費(fèi)時(shí)一次申報(bào)，造成收入與稅金的不配比，建議通過“遞延稅款”科目核算。繳納稅款時(shí)：借記“遞延稅款——營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”；按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入的同時(shí)：借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“遞延稅款”。

（二）初裝費(fèi)所得稅處理

初裝費(fèi)按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，那么在所得稅核算上應(yīng)視為建筑勞務(wù)收入。國稅函[2008]875號《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》第二條規(guī)定：企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。該通知同時(shí)對提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的條件及提供勞務(wù)完工進(jìn)度的方法均進(jìn)行了明確的規(guī)定。

企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本，以此為基礎(chǔ)確定應(yīng)納稅所得額。