國際避稅及反避稅對策探析

摘要：隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快以及我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，一些納稅人通過國際避稅，導(dǎo)致我國稅收流失。因此，研究目前國際避稅手段及加強(qiáng)反避稅，是目前我國稅務(wù)機(jī)關(guān)亟待解決的問題。

關(guān)鍵詞：國際避稅;反避稅對策

隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快以及我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，一些納稅人通過國際避稅，對我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生極大的危害性。如何反避稅已成為我國稅務(wù)機(jī)關(guān)日益關(guān)注的重大課題，對此，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)出臺(tái)了一系列法規(guī)防范、制止國際避稅，并加強(qiáng)了反避稅立法及稅務(wù)調(diào)查。

本文嘗試對國際避稅的危害性、國際避稅的手段以及我國反避稅對策進(jìn)行探討。

一、國際避稅的危害性

國際避稅一般是指跨國納稅人利用國與國之間的稅制差異以及各國涉外稅收法規(guī)和國際稅法中的漏洞，在從事跨越國境的活動(dòng)中，通過種種合法手段，規(guī)避或減小有關(guān)國家納稅義務(wù)的行為。

國際避稅的危害性在于：

首先，國際避稅驅(qū)使大量資金流向易于逃避稅收的國家和地區(qū)，造成資本的非正常流動(dòng)。

其次，國際避稅嚴(yán)重?fù)p害了各國的稅收利益，破壞了國際稅收秩序。

最后，國際避稅也造成實(shí)際稅負(fù)的不公平，有害于國際投資和貿(mào)易的正常發(fā)展。

基于國際避稅的危害性，各國政府紛紛通過稅收立法、行政和司法，采取各種防止國際避稅的法律措施，加強(qiáng)和擴(kuò)大政府間的雙邊、多邊稅務(wù)合作，來防堵國際稅收中的漏洞。

二、國際避稅的主要方式

一般來說，國際避稅有以下幾種常見方式：

1.轉(zhuǎn)移定價(jià)避稅。所謂轉(zhuǎn)移定價(jià)，指跨國公司內(nèi)部母公司與子公司、子公司與子公司之間進(jìn)行商品、勞務(wù)或技術(shù)交易時(shí)所采用的內(nèi)部價(jià)格，它不受國際市場供求關(guān)系的影響，只服從于跨國公司的全球戰(zhàn)略目標(biāo)和跨國公司全球利益最大化目標(biāo)。

一般來說，外資企業(yè)采用轉(zhuǎn)移定價(jià)有以下四種方式：

第一種是實(shí)物交易中的轉(zhuǎn)移定價(jià)。實(shí)物交易中的轉(zhuǎn)移定價(jià)具體包括產(chǎn)品、設(shè)備、原材料、零部件購銷、投入資產(chǎn)估價(jià)等業(yè)務(wù)中實(shí)行的轉(zhuǎn)移定價(jià)，其主要手段是采取“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”，借此轉(zhuǎn)移利潤或逃避稅收。

第二種是貨幣、證券交易中的轉(zhuǎn)移定價(jià)。主要是指跨國公司關(guān)聯(lián)企業(yè)間貨幣、證券借貸業(yè)務(wù)中采用的轉(zhuǎn)移定價(jià)，通過自行提高或降低利率，在跨國公司內(nèi)部重新分配利潤。

第三種是勞務(wù)、租賃中的轉(zhuǎn)移定價(jià)。勞務(wù)、租賃中的轉(zhuǎn)移定價(jià)存在于境內(nèi)外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供的勞務(wù)和租賃服務(wù)中，通過高報(bào)或少報(bào)、甚至不報(bào)服務(wù)費(fèi)用，甚至將境外企業(yè)發(fā)生的龐大管理費(fèi)用攤銷到境內(nèi)公司，以此轉(zhuǎn)移利潤，逃避稅收。

第四種是無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移定價(jià)?？鐕酒髽I(yè)間通過簽訂許可證合同或技術(shù)援助、咨詢合同等，以提高約定的支付價(jià)格，轉(zhuǎn)移利潤。

2. 弱化資本避稅。資本弱化通常是指企業(yè)和企業(yè)的投資者降低企業(yè)權(quán)益資本的比重，提高企業(yè)債務(wù)資本的比重而造成的企業(yè)負(fù)債與所有者權(quán)益的比率超過一定限額的現(xiàn)象。根據(jù)經(jīng)濟(jì)合作組織解釋，企業(yè)權(quán)益資本與債務(wù)資本的比例應(yīng)為1∶1，當(dāng)權(quán)益資本小于債務(wù)資本時(shí)，即為資本弱化。資本弱化避稅利用目前在各國稅制中，利息負(fù)擔(dān)一般可在企業(yè)所得稅前扣除的規(guī)定，使借款利息具有一種“稅收擋板”效應(yīng)。

3.電子商務(wù)避稅。世界上大多數(shù)國家實(shí)行居民稅收管轄權(quán)或來源地稅收管轄權(quán)，前者即一國政府對于本國居民的全部所得，后者即對非本國居民來自本國境內(nèi)的所得擁有稅收征管的權(quán)力。然而，互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)使地域界限變得模糊，很難辨別服務(wù)提供者的所在位置，另一方面導(dǎo)致居民身份認(rèn)定的復(fù)雜化，對稅收管轄權(quán)帶來了巨大挑戰(zhàn)。

電子商務(wù)的興起加大了世界各國反避稅審計(jì)調(diào)查的難度，主要表現(xiàn)為：

(1)電子商務(wù)使“常設(shè)機(jī)構(gòu)”等傳統(tǒng)地理位置難以確定，影響國際稅收管轄權(quán)的行使而造成稅收流失。各國以領(lǐng)地或領(lǐng)海為依據(jù)來劃分稅收管轄權(quán)的觀念受到了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。

(2)電子商務(wù)使交易性質(zhì)的界限模糊，納稅人可以利用稅率設(shè)置的不同進(jìn)行避稅。

(3)電子商務(wù)影響稅收征管、稽查工作，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握跨國企業(yè)的運(yùn)作狀況而致使稅收流失。

4.利用國際避稅地避稅。國際避稅地，通常是指那些可以被跨國納稅人借以進(jìn)行國際避稅活動(dòng)的國家或地區(qū)?？鐕{稅人利用國際避稅地虛設(shè)經(jīng)營機(jī)構(gòu)或場所轉(zhuǎn)移收入和利潤，以達(dá)到避稅目的。

5.濫用國際稅收協(xié)定避稅。國際稅收協(xié)定是兩個(gè)或兩個(gè)以上主權(quán)國家為解決國際雙重征稅問題和調(diào)整國家間稅收利益分配關(guān)系，本著對等原則，經(jīng)由政府談判所簽訂的一種書面協(xié)議。為達(dá)到消除國際雙重征稅目的，締約國間都要做出相應(yīng)的約束和讓步，從而形成締約國居民適用的優(yōu)惠條款。

一些原本無資格享受某一特定稅收協(xié)定優(yōu)惠的非締約國居民，采取種種巧妙的手法，如通過設(shè)置直接的導(dǎo)管公司、直接利用雙邊關(guān)系設(shè)置低股權(quán)控股公司而享受稅收協(xié)定待遇，從而減輕其在中國的納稅義務(wù)。

6.通過納稅主體的跨國移動(dòng)避稅。

(1)自然人的跨國移動(dòng)。納稅人采取改變國籍、移居國外、縮短在某一國的居留時(shí)間等方式，變更其稅收居所，達(dá)到規(guī)避在某一國家的納稅義務(wù)的目的。

(2)法人的跨國移動(dòng)。法人可以通過以下方式選擇或改變稅收居所進(jìn)行避稅。

①法人可以通過事先選擇在低稅收或無稅的避稅港注冊登記的辦法達(dá)到規(guī)避在某一國作為居民納稅人的納稅義務(wù)。

②轉(zhuǎn)移與虛假遷出。在以法人的實(shí)際管理和控制中心為標(biāo)準(zhǔn)的國家里，法人可以通過改變董事會(huì)的開會(huì)地點(diǎn)的方式把企業(yè)的實(shí)際管理中心轉(zhuǎn)移到低稅收國家。

③居所的真正遷移。將一個(gè)跨國法人的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或?qū)嶋H控制管理中心真正從一個(gè)高稅國轉(zhuǎn)移到低稅國，是跨國法人擺脫高稅收國家居民稅收管轄權(quán)最徹底的方式。

④主體的變相轉(zhuǎn)移。主體的變相轉(zhuǎn)移是指納稅人本身并不轉(zhuǎn)移出其高稅收居住國，而是通過精心安排其境外經(jīng)營活動(dòng)形式和渠道，將其實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益轉(zhuǎn)移到低稅收國家，從而在一定程度上達(dá)到擺脫高稅國居民稅收管轄權(quán)的影響。

三、反避稅的對策

基于對國際避稅的危害性及國際避稅方式的分析，筆者提出以下反避稅對策：

1. 設(shè)立獨(dú)立的、專業(yè)的反避稅機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)與其他政府機(jī)構(gòu)、中介機(jī)構(gòu)的合作，通過簽訂雙邊、多邊稅收協(xié)定，建立跨國反避稅合作機(jī)制。

反避稅調(diào)查是今后稅務(wù)管理主要工作內(nèi)容之一，獨(dú)立的、專業(yè)的反避稅機(jī)構(gòu)有利于廣泛收集和跟蹤國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易資料，如：國際市場主要商品價(jià)格、行業(yè)利潤率、市場利率以及費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等信息資料，研究跨國企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、管理特點(diǎn)以及內(nèi)部交易特點(diǎn)，對各類信息進(jìn)行分析、處理，應(yīng)對國際稅務(wù)爭議及與涉外納稅人之間的稅務(wù)爭議。

反避稅重在獲取大量的有效的信息，因此，加強(qiáng)與其他政府機(jī)構(gòu)、中介機(jī)構(gòu)的合作，以獲取有關(guān)于反避稅調(diào)查的各類信息及相關(guān)的專家工作。

簽訂雙邊、多邊稅收協(xié)定，建立反避稅跨國合作機(jī)制，加強(qiáng)情報(bào)交換，掌握納稅人與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)間勞務(wù)發(fā)生的真實(shí)性及企業(yè)在境外設(shè)立的受控公司的經(jīng)營狀況和盈利水平等，緊密跟蹤國際避稅新動(dòng)向、新方式，迅速修訂有關(guān)反避稅法規(guī)。

2. 加強(qiáng)日常稅務(wù)管理，將反避稅工作從基層稅務(wù)機(jī)構(gòu)抓起。反避稅工作要實(shí)現(xiàn)源頭控管的前提是要及時(shí)發(fā)現(xiàn)避稅趨勢，將反避稅工作與日常稅收征管工作有機(jī)結(jié)合起來。基層稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)納稅申報(bào)源頭監(jiān)控，要求從事跨國經(jīng)營活動(dòng)的納稅人及時(shí)、準(zhǔn)確、真實(shí)地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)所有經(jīng)營收入、利潤、成本或費(fèi)用列支等情況，并收集企業(yè)關(guān)聯(lián)交易資料。

3. 加大對避稅行為的責(zé)罰力度，增加企業(yè)避稅的成本。 國際避稅在主觀上具有故意性，因此應(yīng)對避稅行為加大責(zé)罰力度，增加企業(yè)避稅的成本，以達(dá)到對避稅企業(yè)的威懾作用。同時(shí)，應(yīng)明確納稅人披露其關(guān)聯(lián)關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的義務(wù)及法律責(zé)任。

4. 加強(qiáng)電子商務(wù)國際稅法問題的研究。 目前，各國從長遠(yuǎn)經(jīng)濟(jì)利益和政策導(dǎo)向考慮，鼓勵(lì)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)和信息產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。由此，電子商務(wù)所引起的稅收管理已經(jīng)成為亟待解決的問題，并且利用電子商務(wù)進(jìn)行國際避稅的行為也成為反避稅的一道難題。因此，有必要盡快成立專門機(jī)構(gòu)，密切關(guān)注、積極研究網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的稅收問題，加快電子商務(wù)稅收立法，以應(yīng)對電子商務(wù)對傳統(tǒng)稅收管轄權(quán)及公平稅收原則的挑戰(zhàn)。

5. 其他有助于反避稅的措施

借鑒國外做法，要求中介咨詢顧問機(jī)構(gòu)在向企業(yè)提供避稅方案之前，必須到稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。

四、結(jié)語

上文中在介紹國際避稅危害性的基礎(chǔ)上，對國際避稅的主要方式進(jìn)行了逐一的分類和分析，并提出我國反避稅對策。本文希望藉此提高我國稅務(wù)管理能力，維護(hù)國家稅收權(quán)益，維護(hù)公平稅收原則和公平有序的市場經(jīng)濟(jì)。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉 暢:關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅審計(jì)問題探析[J].爭鳴與探索，1994-2012.

[2]程宗璋:關(guān)聯(lián)交易避稅及其稅法規(guī)則制問題研究[J].東南大學(xué)學(xué)報(bào)，2003(1).

[3]趙魁媛:我國上市公司關(guān)聯(lián)交易中的避稅問題[J].經(jīng)濟(jì)問題探索，2005(3).

[4]徐志軍:關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅與反避稅之探討[J].理財(cái)廣場.

[5]劉劍文:國際稅法學(xué)(第2版).