醫(yī)院無形資產(chǎn)的會計核算

　　摘要：文章按照新《醫(yī)院會計制度》規(guī)定，結(jié)合醫(yī)院無形資產(chǎn)管理，舉例說明醫(yī)院無形資產(chǎn)增加、攤銷和減少的會計處理。文章對無形資產(chǎn)的會計核算作介紹，旨在幫助醫(yī)院會計人員加強無形資產(chǎn)的會計核算，盡快適應(yīng)無形資產(chǎn)核算工作。
　　關(guān)鍵詞：醫(yī)院無形資產(chǎn)；無形資產(chǎn)攤銷；非專利技術(shù)；后續(xù)支出；無形資產(chǎn)處置
　　一、無形資產(chǎn)及其包括內(nèi)容
　　新《醫(yī)院財務(wù)制度》第五十二條，把無形資產(chǎn)定義為，“無形資產(chǎn)是指不具有實物形態(tài)而能為醫(yī)院提供某種權(quán)利的資產(chǎn)。包括專利權(quán)、著作權(quán)、版權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽、醫(yī)院購入的不構(gòu)成相關(guān)硬件不可缺少組成部分的應(yīng)用軟件及其他財產(chǎn)權(quán)利等。”
　　從無形資產(chǎn)定義可以看出，無形資產(chǎn)有以下特點：醫(yī)院無形資產(chǎn)不具有實物形態(tài)；醫(yī)院無形資產(chǎn)能夠為醫(yī)院提供某種權(quán)利。這種權(quán)利是一種資源，它會為醫(yī)院帶來經(jīng)濟利益。
　　二、無形資產(chǎn)初始計量核算涉及的賬戶
　　從會計制度設(shè)計上要求，醫(yī)院無形資產(chǎn)會計核算既要滿足預(yù)算管理的需要，又要滿足財務(wù)管理的需要。因此，無形資產(chǎn)初始計量核算涉及的賬戶除了有“無形資產(chǎn)”賬戶、“累計攤銷”賬戶外，還設(shè)有“待沖基金”賬戶、“財政補助收入”賬戶、“財政項目補助支出”賬戶、“科教項目支出”賬戶、“長期應(yīng)付款”賬戶和“其他收入”賬戶等。
　?。ㄒ唬盁o形資產(chǎn)”賬戶
　　1、賬戶用途：核算無形資產(chǎn)原價。
　　2、賬戶性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶。
　　3、賬戶結(jié)構(gòu)：借方登記無形資產(chǎn)原始價值增加數(shù)額，貸方登記無形資產(chǎn)原始價值減少數(shù)額，余額在借方，表示醫(yī)院擁有無形資產(chǎn)原始價值數(shù)額。
　　（二）“累計攤銷”賬戶
　　1、賬戶用途：核算醫(yī)院無形資產(chǎn)計提的累計攤銷。
　　2、賬戶性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶中的備抵賬戶。
　　3、賬戶結(jié)構(gòu)：借方登記處置無形資產(chǎn)時，轉(zhuǎn)銷的累計攤銷，貸方登記無形資產(chǎn)計提數(shù)額，余額在貸方，表示醫(yī)院提取的無形資產(chǎn)累計攤銷數(shù)額。
　　（三）“待沖基金”賬戶
　　1、賬戶用途：核算醫(yī)院使用財政補助等購買無形資產(chǎn)所形成的，留待計提攤銷時予以沖減的基金。
　　2、賬戶性質(zhì)：屬于凈資產(chǎn)類賬戶。
　　3、賬戶結(jié)構(gòu)：借方登記醫(yī)院使用財政補助、科教項目收入購入無形資產(chǎn)所形成的基金，貸方登記計提資產(chǎn)攤銷時予以沖減的基金，余額在貸方，表示醫(yī)院尚未沖減完畢的待沖基金數(shù)額。
　　三、無形資產(chǎn)增加的會計核算
　　醫(yī)院取得的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按實際取得時的實際成本作為入賬成本。無形資產(chǎn)來源不同，其會計處理也不一樣。具體會計處理如下。
　?。ㄒ唬┩赓彑o形資產(chǎn)的核算
　　購入的無形資產(chǎn)，其實際成本包括實際支付的購買價價款、相關(guān)稅費以及使可直接歸屬于該項無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出等。
　　例1：某三級醫(yī)院購入專利權(quán)一項，價款、技術(shù)培訓(xùn)費、售后服務(wù)費及稅金等所有費用共計100000元。作如下分錄：
　　借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)100000
　　貸：銀行存款100000
　　上述無形資產(chǎn)如果屬于醫(yī)院賒欠取得，則通過“應(yīng)付賬款”賬戶核算。分錄如下：
　　借：無形資產(chǎn)78000
　　貸：應(yīng)付賬款78000
　?。ǘ┴斦a助、科教項目資金購入無形資產(chǎn)核算
　　醫(yī)院使用財政補助、科教項目資金購入無形資產(chǎn)的，按構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的支出金額，借記“無形資產(chǎn)”賬戶，貸記“待沖基金”賬戶。同時，為了反映財政補助或科教項目補助金額，為財政預(yù)算管理提供資料，應(yīng)借記“財政項目補助支出”或“科教項目支出”賬戶，貸記“財政補助收入”或“零余額賬戶用款額度”賬戶等。
　　例2：某三級醫(yī)院通過政府采購方式購vaZpMDJxZrZBEJU3msfNk45emJk3tpdkVH87xPEuF8w=入土地使用權(quán)一宗，成本為400萬元，通過國庫集中支付。會計分錄如下：
　　借：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)4000000
　　貸：待沖基金 4000000
　　同時：
　　借：財政項目補助支出4000000
　　貸：財政補助收入4000000
　?。ㄈ┳孕虚_發(fā)無形資產(chǎn)的核算
　　自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，按依法取得時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等支出計價。
　　例3：某三級醫(yī)院自主開發(fā)成功專利一項，以支票支付注冊費、聘請律師費等成本30000元。
　　借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)30000
　　貸：銀行存款30000
　?。ㄋ模o償調(diào)入無形資產(chǎn)的核算
　　《醫(yī)院財務(wù)制度》規(guī)定，醫(yī)院接受捐贈的無形資產(chǎn)，按捐贈方提供的資料或同類無形資產(chǎn)估價計價；商譽除合作外，不得作價入賬。
　　例4：某三級醫(yī)院接受捐贈非專利技術(shù)一項，同類非專利技術(shù)的市價估計50000元，已經(jīng)交付使用。
　　借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)
　　50000
　　貸：其他收入50000
　　四、無形資產(chǎn)后續(xù)支出的會計核算
　　我們認為，無形資產(chǎn)后續(xù)支出的會計核算包括無形資產(chǎn)攤銷的會計核算和無形資產(chǎn)維護使用的會計核算。
　?。ㄒ唬o形資產(chǎn)攤銷的會計核算
　　《醫(yī)院財務(wù)制度》第五十二條第三款指出，無形資產(chǎn)從取得當(dāng)月起，在法律規(guī)定的有效期限內(nèi)平均攤?cè)牍芾碣M用，法律沒有規(guī)定使用年限的按照合同或單位申請書的受益年限攤銷，法律和合同或單位申請書都沒有規(guī)定使用年限的，按照不少于10年的期限攤銷。
　　自行購入或研發(fā)取得的無形資產(chǎn)攤銷費用計入“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費用”等賬戶，而使用財政補助、科教項目資金購入的無形資產(chǎn)攤銷則沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例5：1月31日，某醫(yī)院本期擁有的無形資產(chǎn)計提攤銷額如下：
　　1、土地使用權(quán)一項，原值500萬元。其中，占用財政補助資金200萬元。本期計提無形資產(chǎn)攤銷數(shù)5000元。按比例沖銷待沖基金2000元。
　　2、專利技術(shù)兩項：一項價值200萬元，主要用于治療某種特殊疾病，計提無形資產(chǎn)攤銷數(shù)額2500元；一項為會計軟件，價值5萬元，計提無形資產(chǎn)攤銷數(shù)額500元。
　　借：醫(yī)療業(yè)務(wù)成本 2500
　　管理費用 3500
　　待沖基金 2000
　　貸：累計攤銷 8000
　?。ǘo形資產(chǎn)升級或維護的會計核算
　　無形資產(chǎn)升級與維護是無形資產(chǎn)后續(xù)支出的兩種不同形式：一是增加無形資產(chǎn)的使用效能；二是為了維護或保持無形資產(chǎn)原有性能。前者發(fā)生的支出，計入無形資產(chǎn)價值，后者則計入當(dāng)期損益。
　　例6：3月31日，某醫(yī)院因會計制度改革，需對會計軟件升級支付費用30000元；支付其他軟件維護費5000元，其中，行政管理科室費用3500元，臨床科室1500元。均以支票結(jié)算。
　　借：管理費用 3500
　　醫(yī)療業(yè)務(wù)成本 1500
　　無形資產(chǎn) 30000
　　貸：銀行存款 35000
　　五、無形資產(chǎn)處置的會計核算
　　無形資產(chǎn)的處置主要有轉(zhuǎn)讓、對外投資和核銷等情況：
　　（一）轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的會計核算
　　轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)分為轉(zhuǎn)讓自行購入的無形資產(chǎn)和使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產(chǎn)。
　　處理自行購入的無形資產(chǎn)時，在確認收入的同時，按無形資產(chǎn)價值確認支出。
　　
　　例7：3月26日，某醫(yī)院轉(zhuǎn)讓自行購入的土地使用權(quán)一項，收款600萬元。土地使用權(quán)賬面原值400萬元，計提累計攤銷200萬元。適用營業(yè)稅稅率為5%，城市維護建設(shè)稅稅率為7%，教育費附加率為4%。會計分錄如下：
　　借：銀行存款6000000
　　貸：應(yīng)繳稅費——營業(yè)稅300000
　　——城建稅 21000
　　 ——教育費附加
　　12000
　　其他收入 5667000
　　同時：
　　借：其他支出 2000000
　　累計攤銷 2000000
　　貸：無形資產(chǎn) 4000000
　　處理使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產(chǎn)時，在確認“應(yīng)繳款項”或其他收入的同時，按無形資產(chǎn)價值沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例8：3月29日，某醫(yī)院轉(zhuǎn)讓以科教項目資金購入的專利權(quán)一項，收款10萬元。專利權(quán)賬面原值12萬元，計提累計攤銷4萬元。按規(guī)定轉(zhuǎn)讓收入全額上繳有關(guān)單位。會計分錄如下：
　　借：銀行存款 100000
　　貸：應(yīng)繳款項 100000
　　同時：
　　借：待沖基金 80000
　　累計攤銷 40000
　　貸：無形資產(chǎn) 120000
　　（二）無形資產(chǎn)對外投資的會計核算
　　無形資產(chǎn)對外投資時，應(yīng)按其評估價加上相關(guān)稅費作為投資成本，投資成本與無形資產(chǎn)賬面價值之差計入當(dāng)期損益，即“其他支出”或“其他出入”賬戶。
　　例9：4月20日，某醫(yī)院將醫(yī)藥制劑專利技術(shù)對某醫(yī)藥公司投資，經(jīng)評估作價100萬元。專利權(quán)賬面原值80萬元，計提累計攤銷30萬元。以支票支付相關(guān)稅費5萬元。會計分錄如下：
　　借：長期投資——股權(quán)投資
　　1050000
　　累計攤銷 300000
　　貸：無形資產(chǎn)——專利權(quán)800000
　　 銀行存款 50000
　　 其他收入 500000
　　如果專利權(quán)賬面余額為180萬元：
　　借：長期投資——股權(quán)投資
　　1050000
　　累計攤銷 300000
　　其他支出 500000
　　貸：無形資產(chǎn)——專利權(quán)1800000
　　 銀行存款 50000
　　（三）無形資產(chǎn)核銷的會計核算
　　如果無形資產(chǎn)預(yù)期不能為醫(yī)院帶來服務(wù)潛力或經(jīng)濟利益的，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)按規(guī)定將無形資產(chǎn)予以核銷。報經(jīng)批準(zhǔn)后，醫(yī)院自行購入的無形資產(chǎn)賬面價值計入“其他支出”賬戶，使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產(chǎn)核銷時，其賬面價值沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例10：5月20日，某醫(yī)院將科教項目資金購買的專利技術(shù)一項核銷。經(jīng)有關(guān)部門評估，發(fā)現(xiàn)該專利已經(jīng)無使用價值。專利權(quán)賬面原值10萬元，計提累計攤銷9萬元。會計分錄如下：
　　借：待沖基金 10000
　　累計攤銷 90000
　　貸：無形資產(chǎn) 100000
　　若專利權(quán)為醫(yī)院自行購買，批準(zhǔn)核銷時：
　　借：其他支出 10000
　　累計攤銷 90000
　　貸：無形資產(chǎn) 100000
　　參考文獻：
　　1、中華人民共和國財政部.醫(yī)院財務(wù)制度基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)財務(wù)制度[M].中國財政經(jīng)濟