宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)和社會階層分化的理論和實(shí)證分析

賈 莎

（武漢大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，湖北 武漢 430072）

一、文獻(xiàn)綜述

宏觀稅負(fù)體現(xiàn)了社會產(chǎn)品在國家與納稅人之間的稅收分配數(shù)量關(guān)系，也體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)與稅收的關(guān)系。在國家的稅制設(shè)計(jì)中，各稅種所占比重以及稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿直接影響國家的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、行業(yè)結(jié)構(gòu)，進(jìn)而影響各社會階層居民的最終可支配收入，加劇或減輕社會階層的分化。除了籌集財(cái)政收入外，國家征稅的另一個重要目標(biāo)即調(diào)節(jié)居民的收入分配，但有的稅種在調(diào)節(jié)收入分配方面效果并不顯著，其主要原因是政府的稅收并不總是由向政府繳納稅款的人承擔(dān)的，即稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿與稅種設(shè)計(jì)的初衷不符。

早在李嘉圖時代，經(jīng)濟(jì)學(xué)家就考察了對資本報(bào)酬利潤征稅的稅收負(fù)擔(dān)，但李嘉圖和亞當(dāng)·斯密一樣，缺乏一個明確的需求理論，他們的分析主要關(guān)注供給方面。隨著邊際分析的興起，出現(xiàn)了一個完整的局部均衡分析框架，在一個局部均衡的框架里，僅考慮相關(guān)產(chǎn)品價格變化的影響，稅收負(fù)擔(dān)在生產(chǎn)者和消費(fèi)者之間分配，分配的比例和產(chǎn)品的供給彈性和需求彈性有關(guān)，彈性較小的一方會承擔(dān)更多的稅收。Harberger（1962）通過考察公司所得稅的稅收負(fù)擔(dān)，第一次將一般均衡的分析框架引入了稅收歸宿的研究中。Harberger的模型中有兩種要素，要素總量是固定的，可以在不同行業(yè)中自由流動，要素用來生產(chǎn)兩種產(chǎn)品，生產(chǎn)技術(shù)是規(guī)模報(bào)酬不變的，產(chǎn)品市場是完全競爭的。他的研究發(fā)現(xiàn)，消費(fèi)者的需求替代彈性、各類產(chǎn)品的要素替代彈性和產(chǎn)品的資本密集程度影響稅收負(fù)擔(dān)的分配。隨著這些結(jié)構(gòu)參數(shù)的不同，公司所得稅可以是部分由資本所有者負(fù)擔(dān)、全部由資本所有者負(fù)擔(dān)和資本所有者超額負(fù)擔(dān)。

在發(fā)展中國家，由于沒有很好的政府實(shí)際征收數(shù)據(jù)，消費(fèi)者的稅收負(fù)擔(dān)通常是以法定稅率來計(jì)算。Younger等人（1999）使用這種方法，利用消費(fèi)者支出調(diào)查數(shù)據(jù)研究了馬達(dá)加斯加的間接稅對收入分配的影響。研究發(fā)現(xiàn)，間接稅隨收入變化的情況不總是累退的。Metcalf（1999）分析如何使用環(huán)境稅來替代美國當(dāng)前的所得稅，考察了環(huán)境稅和個人所得稅的差異歸宿分析。和一般的結(jié)論——環(huán)境稅是累退的，低收入的家庭收入中支付環(huán)境稅的比例高于高收入的家庭不同，他發(fā)現(xiàn)可以設(shè)計(jì)環(huán)境稅和個人所得稅的組合，使得開征環(huán)境稅后，整個稅收體系仍然是累退的。

國內(nèi)對宏觀稅負(fù)與稅負(fù)結(jié)構(gòu)的研究主要從“效率和公平”兩個方面進(jìn)行。一方面是研究宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長的關(guān)系。夏杰長、王新麗（2003）通過對我國的宏觀稅負(fù)及稅收內(nèi)部結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，認(rèn)為我國宏觀稅負(fù)水平與稅制結(jié)構(gòu)都直接或間接地對經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成消極影響，且隨著市場化程度和開放程度的提高，其扭曲效應(yīng)越來越大。楊中全、鄒俊偉、陳洪宛（2010）將預(yù)算外收入引入經(jīng)濟(jì)增長分析框架，利用數(shù)據(jù)包絡(luò)（DEA）方法求得制度外收入等不可觀測變量的估計(jì)值，并得出結(jié)論：我國目前的稅負(fù)水平是適宜的，但稅負(fù)結(jié)構(gòu)嚴(yán)重失衡；非稅負(fù)擔(dān)與最優(yōu)值有一定的距離。另一方面是研究宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)對收入分配的影響。張偉（2002）通過對國民收入分配中稅種參與的研究，指出在初次分配中，間接稅直接參與對原始收入的分配，并成為政府收入的主體，具有為政府組織收入的特征；在再次分配中，直接稅參與企業(yè)和家庭初次收入分配后的分配，并構(gòu)成政府轉(zhuǎn)移支付的一部分，具有調(diào)節(jié)收入的功能。但從總體上看，我國初次分配格局與再次分配格局的背離程度不大，這反映出在國民收入再分配中，我國政府部門運(yùn)用直接稅對收入進(jìn)行再分配的調(diào)節(jié)力度尚不夠強(qiáng) （李紹榮、耿瑩，2005）。而劉怡和聶海峰（2004）通過對城市住戶資料的分析，試圖說明我國當(dāng)前以增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅等間接稅為主體的稅收體系，在一定程度上惡化了收入分配狀況。但由于劉怡等只是簡單地把流轉(zhuǎn)稅類視為住戶支出上的比例稅，那么只要住戶間的收入水平存在差距，并且收入的邊際消費(fèi)傾向遞減，流轉(zhuǎn)稅類就會自然表現(xiàn)出收入分配上的累退性。所以由于分析方法的簡單化，還很難從劉怡等的分析中得出流轉(zhuǎn)稅類在整體上具有累退性的結(jié)論。李紹榮、耿瑩（2005）通過實(shí)證分析，說明流轉(zhuǎn)稅類、所得稅類、資源稅類和財(cái)產(chǎn)稅類份額的增加會擴(kuò)大資本所有者和勞動所有者市場收入的分配差距，而特定目的稅類和行為稅類份額的增加則會縮小資本要素與勞動要素的收入分配差距。同時，所得稅類、資源稅類和行為稅類份額的增加會提高經(jīng)濟(jì)的總體規(guī)模，而財(cái)產(chǎn)稅類和特定目的稅類份額的增加則會降低經(jīng)濟(jì)的總體規(guī)模。也有一些學(xué)者從社會階層分化的角度研究我國稅負(fù)結(jié)構(gòu)的作用，如王劍鋒（2004）以城鎮(zhèn)居民為目標(biāo)群體，加工整理了我國各收入階層城鎮(zhèn)居民的消費(fèi)支出數(shù)據(jù)，對我國流轉(zhuǎn)稅影響個人收入分配調(diào)節(jié)的作用進(jìn)行了實(shí)證分析。劉怡和聶海峰（2004）的研究結(jié)果表明，低收入家庭收入中負(fù)擔(dān)增值稅和消費(fèi)稅的比例大于高收入家庭，但高收入家庭收入中負(fù)擔(dān)營業(yè)稅的比例大于低收入家庭，整個間接稅是成比例負(fù)擔(dān)的。

2010年5月以來，我國財(cái)政收入超過3.5萬億元，與去年同期相比增速達(dá)到30.8%。按照這個速度，到今年年底我國財(cái)政收入將超過8萬億元，數(shù)據(jù)顯示，1994年分稅制改革以來，財(cái)政收入占國民生產(chǎn)總值的比重不斷上升，從1994年的11.8%上升到2008年的20.4%；然而，居民收入占GDP的比重卻在不斷下降，從1996年至2008年，中國居民收入在國民收入分配中的比重從69.3%下降到43.3%，累計(jì)下降了26個百分點(diǎn)。居民收入不斷下降，而宏觀稅負(fù)不斷上升。這從一個側(cè)面反映了我國稅制設(shè)計(jì)的不合理，這種不合理體現(xiàn)在兩個方面：一方面是政府和居民之間收入分配不合理；另一方面是居民各收入階層稅收負(fù)擔(dān)不合理。這一不合理的狀況也與中國財(cái)政制度的三個顯著特征有關(guān)：（1）分稅制后，稅收連年大幅超GDP增長，政府收入與居民收入失衡，西方國家兩者大致同步增長；（2）中國以商品服務(wù)稅為主，西方國家以個人所得稅和工資稅為主；（3）中國的公共品供給采取“一品兩制”，西方國家大致均等化供給。僅僅研究個人所得稅和轉(zhuǎn)移支付難以解決中國的社會公平正義問題，應(yīng)該同時將商品服務(wù)稅以及基本公共服務(wù)均等化納入財(cái)政再分配制度體系，這與西方國家顯然不同。

通過對國內(nèi)文獻(xiàn)的梳理可以發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)學(xué)者大都從稅收的經(jīng)濟(jì)增長和收入分配調(diào)節(jié)作用入手，分析稅收對居民收入的影響，且研究大部分是規(guī)范性的，少數(shù)學(xué)者研究了某一特定稅對社會階層的影響，但使用的數(shù)據(jù)大都是微觀數(shù)據(jù)（如劉怡、聶海峰，2004；王劍鋒，2004）等，本文旨在采用全國 293個地級市數(shù)據(jù)研究增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅對城鎮(zhèn)居民可支配收入的影響及其對不同收入階層可支配收入的影響。

二、理論分析

宏觀稅負(fù)是指一個國家的稅收負(fù)擔(dān)的總水平，通常有三個不同統(tǒng)計(jì)口徑的衡量指標(biāo)：（1）稅收收入占GDP的比重，謂之小口徑的宏觀稅負(fù)。（2）財(cái)政收入占GDP的比重，稱為中口徑的宏觀稅負(fù)；此處的“財(cái)政收入”主要是指預(yù)算收入或者決算收入，按統(tǒng)計(jì)術(shù)語包括稅收收入和財(cái)政收入中的非稅收收入。非稅收收入包括國有資產(chǎn)經(jīng)營收入等。（3）政府收入占GDP的比重，是大口徑的宏觀稅負(fù)，而“政府收入”包括預(yù)算內(nèi)收入和預(yù)算外收入。很明顯，中口徑宏觀稅負(fù)包括小口徑宏觀稅負(fù)，大口徑宏觀稅負(fù)又包含中口徑宏觀稅負(fù)。由于政府預(yù)算外收入不規(guī)范，難以獲得統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，測算起來準(zhǔn)確性不高，而本文主要研究各稅種負(fù)擔(dān)結(jié)構(gòu)對社會階層分化的影響，所以我們采用小口徑的宏觀稅負(fù)。

改革開放以來，國內(nèi)學(xué)者在借鑒西方經(jīng)典的社會分層理論的基礎(chǔ)上，提出了各種社會分層理論。其中，最具影響力的是陸學(xué)藝等人提出的十大社會階層理論，它以職業(yè)分類為基礎(chǔ)，以組織資源、經(jīng)濟(jì)資源和文化資源的占有狀況為標(biāo)準(zhǔn)來劃分社會階層，包括：國家與社會管理者階層、經(jīng)理人員階層、私營企業(yè)主階層、專業(yè)技術(shù)人員階層、辦事人員階層、個體工商戶階層、商業(yè)服務(wù)人員階層、產(chǎn)業(yè)工人階層、農(nóng)業(yè)勞動者階層和城鄉(xiāng)無業(yè)失業(yè)半失業(yè)者階層。據(jù)此理論，當(dāng)代中國社會階層形態(tài)呈現(xiàn)底部較大的金字塔形分布。但稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民的影響主要體現(xiàn)在可支配收入上，這里我們的社會階層以居民的經(jīng)濟(jì)狀況即可支配收入為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分，而不考慮職業(yè)狀況、社會地位等因素，本文所指的社會階層具體分為低收入階層、中低收入階層、中等收入階層、中高收入階層和高收入階層五個階層。

主體稅種選擇上的差異和不同稅種自身的特點(diǎn)，是影響宏觀稅負(fù)水平的重要因素。我國主體稅種中，流轉(zhuǎn)稅比重大，所得稅比重小。以2008年為例，含進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅和消費(fèi)稅的流轉(zhuǎn)稅占稅收收入的54.8%，所得稅僅占27.5%。在流轉(zhuǎn)稅中，稅收又過度依賴增值稅，2008年國內(nèi)增值稅占流轉(zhuǎn)稅總額的比重為60.56%。雖然我國目前還不具備發(fā)達(dá)國家所得稅居主體地位的稅收環(huán)境，但目前的稅收構(gòu)成離雙主體并重稅制結(jié)構(gòu)要求還存在較大差距。最近幾年，我國所得稅占總稅收和GDP的比重有較快發(fā)展，個人所得稅比重也在逐步提升。但是，流轉(zhuǎn)稅在稅制中的主體地位仍遠(yuǎn)未被撼動，宏觀稅負(fù)的重心仍然是落在全社會所有消費(fèi)者的消費(fèi)支出上，限制了稅收公平作用的發(fā)揮。目前，我國的流轉(zhuǎn)稅體系基本是對商品生產(chǎn)和銷售的經(jīng)濟(jì)行為普遍開征增值稅，對各種服務(wù)的經(jīng)濟(jì)行為普遍開征營業(yè)稅，在征增值稅的范圍基礎(chǔ)上有選擇地開征消費(fèi)稅。從稅收轉(zhuǎn)嫁機(jī)理看，流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)通過商品價格變動可以傳遞給最終消費(fèi)者，即流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)最終由消費(fèi)者承擔(dān)。對一些基本消費(fèi)品，如食品、衣服來說，低收入階層的消費(fèi)量占其總收入的比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于中、高收入階層，這使得低收入階層的流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)實(shí)際上大于高收入階層，這在一定程度上加劇了社會階層的分化。

理論上來說，我國稅收政策的立足點(diǎn)是“擴(kuò)稅源、寬稅基”，以“削峰平谷”。但在現(xiàn)實(shí)中，我國的稅收制度在對個人收入的宏觀調(diào)節(jié)上呈現(xiàn) “逆向調(diào)節(jié)”的態(tài)勢，在勞動者報(bào)酬占GDP比重減少的情況下，稅收收入、個人所得稅占GDP比重卻逐年增加，呈反方向變動，且兩極收入差距日益加大。由此反映出稅收宏觀上的逆向調(diào)節(jié)及相對無效率。從橫向公平看，分類所得稅制導(dǎo)致收入相同、負(fù)擔(dān)能力相同的納稅人卻稅負(fù)不同；在縱向公平上，個人所得稅的納稅主體并非要素回報(bào)率高的高收入群體，而是勞動要素報(bào)酬較低的工薪階層。在新加坡，占人口總數(shù)20%的新加坡富人貢獻(xiàn)了93%的個人所得稅，個稅基本都由富人承擔(dān)。而我國工薪階層繳納的個人所得稅占個人所得稅收入總額的比重逐年上升，2008、2011年先后調(diào)高起征點(diǎn)后這一比重有所改變，但由于工薪階層的個人所得稅實(shí)行代扣代繳不易避稅，而其他類型收入不透明，信息不對稱，征管相對寬松，規(guī)避也比較容易，產(chǎn)生了逆向選擇問題，導(dǎo)致政策效應(yīng)與政策目標(biāo)不一致。如果延續(xù)原有的制度，工薪階層作為個人所得稅納稅主體的狀況不會從根本上改變。此外，現(xiàn)行稅種對收入的調(diào)節(jié)主要體現(xiàn)在收入流量上，對存量的調(diào)節(jié)非常乏力甚至缺位，使得稅收對個人收入分配的調(diào)節(jié)不全面。而從效率方面看，在制度設(shè)計(jì)上沒有充分考慮稅制與征管能力、征管環(huán)境的銜接與匹配，其結(jié)果非但沒能實(shí)現(xiàn)公平，反而造成了效率損失。

考察稅收在不同人群之間的分布及其對收入分配等的影響。當(dāng)具有完整的收入數(shù)據(jù)時，可以確定收入的不同來源、不同收入來源的納稅情況，考察收入隨時間而變動的情形以及捐贈和遺產(chǎn)的情況；當(dāng)具有完整的消費(fèi)數(shù)據(jù)時，可以確定消費(fèi)者對于不同稅收的商品的具體支出，從而計(jì)算出支出中包含的稅收。在這類研究中，收入、稅收和確定稅收轉(zhuǎn)嫁的方法是關(guān)鍵?？紤]到數(shù)據(jù)的可獲得性，本文采用293個地級市的各稅種收入與城鎮(zhèn)居民人均可支配收入數(shù)據(jù)考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)在初次分配時對各社會階層收入水平的影響。

三、模型設(shè)計(jì)和實(shí)證結(jié)果

為了使分析具有代表性，我們選取4個主要稅種考察宏觀稅負(fù)、稅負(fù)結(jié)構(gòu)對社會階層分化的影響，這4個稅種分別是流轉(zhuǎn)稅中的增值稅和營業(yè)稅，所得稅中企業(yè)所得稅和個人所得稅，前者屬于間接稅，后者屬于直接稅。各稅種的稅負(fù)水平為各地區(qū)相應(yīng)稅收收入占各地區(qū)生產(chǎn)總值的比重。我們的思路如下：首先考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民可支配收入的影響，其次考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對各收入階層居民可支配收入的影響。

（一）稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民可支配收入的影響

為了分析和比較不同稅種稅收負(fù)擔(dān)對居民可支配收入的影響，構(gòu)造如下模型：

其中，yit為城鎮(zhèn)居民可支配收入，gdpit為各地級市的人均地區(qū)生產(chǎn)總值，mit為各地區(qū)二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值，x1為增值稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x2為營業(yè)稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x3為企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)水平，x4為個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)水平，μ為常數(shù)項(xiàng)，μ，σ，λi（i=1，2，3，4）為自變量系數(shù)，εit為誤差項(xiàng)。為避免自變量之間的相關(guān)性，我們這里沒有把總體宏觀稅負(fù)作為一個自變量，而是將主要稅種的稅收負(fù)擔(dān)水平作為自變量來考察稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民可支配收入的影響，且將間接稅與直接稅分開進(jìn)行處理，各稅種的稅負(fù)水平仍為各地區(qū)相應(yīng)稅收收入占各地區(qū)生產(chǎn)總值的比重。由于各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是影響當(dāng)?shù)鼐用窨芍涫杖氲闹匾兞浚覀儗⒏鞯貐^(qū)人均地區(qū)生產(chǎn)總值作為一個重要自變量納入模型（1）中，又因?yàn)楦鞯貐^(qū)的第二、三產(chǎn)業(yè)值是影響城鎮(zhèn)居民可支配收入的重要變量，我們將各地級市的二、三產(chǎn)業(yè)值加入該模型中。為消除異方差性，我們將各變量取對數(shù)進(jìn)行處理，修改后的模型如下：

表1 各變量的描述性統(tǒng)計(jì)量

根據(jù)數(shù)據(jù)的可獲得性和穩(wěn)定性，我們選取2005～2008年中國293個地級市1172個樣本觀察值，數(shù)據(jù)均來源于各年《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》和《中國區(qū)域經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)年鑒》，各自變量的描述性統(tǒng)計(jì)如表1所示：

從表1可以看出，不論是各地的人均GDP水平還是城鎮(zhèn)居民的人均收入水平都存在很大的懸殊，如最高人均收入是最低人均收入的6.8倍；各稅種的稅收負(fù)擔(dān)水平在不同地區(qū)之間也存在很大差距，如個人所得稅負(fù)擔(dān)的最大值與最小值之間相差近100倍，當(dāng)然這與各地區(qū)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平有很大關(guān)系，如各地區(qū)的二三產(chǎn)業(yè)發(fā)展?fàn)顩r差別很大。

表2 模型（2）的固定面板回歸結(jié)果

表3 模型（3）的固定面板回歸結(jié)果

根據(jù)Breusch-Pagan檢驗(yàn)和Hausman檢驗(yàn)①結(jié)果，我們對模型（2）、（3）進(jìn)行固定效應(yīng)面板回歸，回歸結(jié)果如表2、3所示。從P值可以看出，模型（2）、（3）的回歸效果擬合良好。模型（2）顯示的是間接稅稅負(fù)對居民可支配收入的影響，從回歸結(jié)果可以看出，間接稅中的主體稅種增值稅和營業(yè)稅對居民可支配收入有顯著的負(fù)向影響，由于我們采用對數(shù)形式的模型，各自變量的系數(shù)反映的是彈性概念，增值稅稅負(fù)每提高一個百分點(diǎn)，居民可支配收入在原有基礎(chǔ)上降低約0.027個百分點(diǎn)，營業(yè)稅稅負(fù)每提高一個百分點(diǎn)，居民可支配收入在原有基礎(chǔ)上降低約0.06個百分點(diǎn)；模型（3）顯示的是直接稅稅負(fù)對居民可支配收入的影響，結(jié)果表明個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（γ4）對居民可支配收入的影響較不顯著，而企業(yè)所得稅每提高一個百分點(diǎn)，居民可支配收入降低了約0.02個百分點(diǎn)；各地區(qū)人均生產(chǎn)總值和第二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值對居民收入有非常顯著的影響。

（二）稅負(fù)結(jié)構(gòu)與社會階層分化

由前文可知，稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民的可支配收入有顯著的影響，為考察各稅負(fù)結(jié)構(gòu)對我國社會階層分化的影響，我們將居民的可支配收入作為社會階層分化的標(biāo)準(zhǔn)；采用五等分法將城鎮(zhèn)居民可支配收入劃分為低收入階層、中低收入階層、中等收入階層、中高收入階層和高收入階層五個階層，分別考察各稅種對各個收入階層的可支配收入的影響；這里的模型沿用模型（2），數(shù)據(jù)來源于2008年我國290個地級市資料，將290②個地級市城鎮(zhèn)居民可支配收入從低到高排列，分為5等份，每等份58個地級市，作為對收入階層的粗略劃分，各收入階層的平均收入狀況及稅負(fù)結(jié)構(gòu)的描述性統(tǒng)計(jì)量如表4所示。

從表4可以看出，我國主要4大稅種的稅收負(fù)擔(dān)的總體水平是與城鎮(zhèn)居民可支配收入正相關(guān)的，即隨著居民收入水平的提高，其相應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收也增多，這體現(xiàn)了我國稅收量能負(fù)擔(dān)的原則。但如表4所示，中等收入階層的增值稅稅負(fù)高于中高收入階層，說明作為我國間接稅主體的增值稅并沒有完全體現(xiàn)出與收入水平相匹配的原則，這與其間接稅的特征有關(guān)，較低收入階層收入中用于征收增值稅和營業(yè)稅的商品和勞務(wù)的比例要高于較高收入階層，可見，間接稅并不能很好發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的作用。從個人所得稅稅收歸宿可以看出，中低收入階層的個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（0.001681）要高于中等收入階層的個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)（0.001562），這說明我國的個人所得稅并沒有起到直接調(diào)節(jié)居民收入分配的作用，原因主要是我國的個人所得稅主要是針對工薪收入征收，而中高收入階層的收入大都來自于非工薪收入，這也與我們前面的分析一致。因此，個人所得稅在調(diào)節(jié)居民的非工薪收入方面還有待加強(qiáng)。

根據(jù)模型（2）、（3），我們對各收入階層進(jìn)行截面回歸，考察各稅負(fù)結(jié)構(gòu)對我國社會階層分化的影響，得到回歸結(jié)果如表5、6所示。

從表5、6可以看出，雖然稅負(fù)結(jié)構(gòu)對全體居民的可支配收入有顯著的影響（表2、3），但對各收入階層的影響卻不同。表5、6的P值（回歸模型的擬合效果）顯示，我國稅負(fù)結(jié)構(gòu)對居民可支配收入的影響主要集中在低收入階層和中高收入階層，而對處于中間的中低收入階層、中等收入階層幾乎沒有影響。通過比較各回歸結(jié)果的系數(shù)可以看出，人均地區(qū)生產(chǎn)總值水平、第二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值與各收入階層居民的可支配收入水平呈現(xiàn)較穩(wěn)定的關(guān)系，但稅負(fù)結(jié)構(gòu)對各收入階層的影響差別很大，間接稅中的增值稅稅負(fù)對低收入階層的彈性系數(shù)為負(fù)，且影響顯著，而對較高收入階層的影響較不顯著，可見增值稅的主要負(fù)擔(dān)主體是低收入階層；直接稅中的企業(yè)所得稅、個人所得稅對各收入階層可支配收入的影響也不穩(wěn)定，如企業(yè)所得稅對低收入階層的可支配收入的彈性系數(shù)絕對值大于中低收入階層，個人所得稅中中國收入階層的彈性系數(shù)小于高收入階層。以上結(jié)果表明，我國的稅收負(fù)擔(dān)并沒有體現(xiàn)出量能負(fù)擔(dān)的原則，我國的稅負(fù)結(jié)構(gòu)并沒有發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)收入分配，減緩社會階層分化的作用，并在一定程度上加劇了社會階層的分化。

表4 各收入階層稅負(fù)結(jié)構(gòu)平均值

表5 間接稅對各階層收入水影響分析

表6 直接稅對各階層收入水平影響分析

四、結(jié)論和政策建議

本文分析了我國目前稅制設(shè)計(jì)在調(diào)節(jié)居民收入分配方面的不合理，采用全國293個地級市數(shù)據(jù)研究增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅對城鎮(zhèn)居民可支配收入及不同收入階層可支配收入的影響。研究結(jié)果表明，除個人所得稅對居民可支配收入的影響不顯著外，增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅對居民的可支配收入都有很顯著的負(fù)影響；我國的稅負(fù)結(jié)構(gòu)并沒有發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)收入分配，減緩社會階層分化的作用，并在一定程度上加劇了社會階層的分化。對此，我們提出以下政策建議：

第一，合理的宏觀稅負(fù)只是一個相對數(shù)字。在任何一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同階段、不同稅制條件和財(cái)政體制下，宏觀稅負(fù)水平是存在較大差別的。在判斷宏觀稅負(fù)的輕重時，應(yīng)該以承受稅收負(fù)擔(dān)的主體作為判斷的出發(fā)點(diǎn)，要描述的是承載稅負(fù)的主體-納稅人的負(fù)擔(dān)而不是經(jīng)濟(jì)收入的負(fù)擔(dān)。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，稅收作為納稅人消費(fèi)公共商品支付的價格，納稅人在付出稅款的同時，從國家使用稅款中獲得的回報(bào)是構(gòu)成納稅人衡量稅負(fù)輕重的一個重要標(biāo)準(zhǔn)。也就是說，稅負(fù)的高低本身不是根本性問題，關(guān)鍵是責(zé)權(quán)利的一致性或成本與受益的對稱性。

第二，結(jié)合收入分配制度的改革，對稅收制度進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。1994年分稅制改革設(shè)立了以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，其主要目的是籌集財(cái)政收入，調(diào)節(jié)收入分配為次要目的。隨著近十多年來的發(fā)展，財(cái)政收入水平已經(jīng)維持在較高的水平，相反居民收入差距卻在逐步增大，對稅收制度進(jìn)行改革的條件和背景已經(jīng)具備，應(yīng)對稅收制度進(jìn)行改革，逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，并將調(diào)節(jié)居民收入分配作為稅制設(shè)計(jì)的主要目的。

第三，加強(qiáng)對非工薪收入的繳納，避免主要由工薪階層承擔(dān)個人所得稅的尷尬局面，是完善個人所得稅制的重點(diǎn)。如前分析，低收入階層的個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)高于中低收入階層的個人所得稅稅收負(fù)擔(dān)，要改變這一現(xiàn)象，除了適當(dāng)提高納稅的起征點(diǎn)外，關(guān)鍵是加強(qiáng)現(xiàn)金監(jiān)控、減少現(xiàn)金交易，建立單一的銀行賬號制度，并加強(qiáng)對高收入者的監(jiān)督與跟蹤，建立起高收入階層的自動申報(bào)機(jī)制。

注 釋：

① 根據(jù)Breusch-Pagan檢驗(yàn)，我們選取面板數(shù)據(jù)模型；根據(jù)Hausman檢驗(yàn)，我們選取固定效應(yīng)模型。

② 為將樣本量平均分為5等份，我們剔除了平均可支配收入最低的3個地級市數(shù)據(jù)，分別是臨夏回族自治州、克孜勒蘇柯爾克孜自治州、綏化市。

：

[1]李紹榮，耿瑩.中國的稅收結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)增長與收入分配[J].經(jīng)濟(jì)研究，2005，（5）.

[2]劉怡，聶海峰.間接稅負(fù)擔(dān)對收入分配的影響分析[J].經(jīng)濟(jì)研究，2004，（5）.

[3]夏杰長，王新麗.目前宏觀稅負(fù)與稅制結(jié)構(gòu)對經(jīng)濟(jì)增長的消極影響[J].稅務(wù)研究，2003，（4）.

[4]王劍鋒.流轉(zhuǎn)稅影響個人收入分配調(diào)節(jié)的分析基礎(chǔ)——以我國城鎮(zhèn)居民支出結(jié)構(gòu)為考察基礎(chǔ)，財(cái)經(jīng)研究[J].2004，（7）.

[5]楊中全，鄒俊偉，陳洪宛.中國宏觀稅負(fù)、非稅負(fù)擔(dān)與經(jīng)濟(jì)增長[J].中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2010,（3）.

[6]張偉.中國稅收與GDP的分配 [M].北京：人民出版社，1999.

[7]陸學(xué)藝.當(dāng)代中國社會階層研究報(bào)告[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2002.

[8]Harberger，A.The Incidence of The Corporation Income Tax［J］，Journal of Political Economy，1962，70：215-240.

[9]Younger.S，David Sahn ，S.Gaggblade，Paul Dorosh.Tax Incidence in Madagascar：An Analysis Using Household Data ［J］， The World Bank Economic Review，1999，Vol.13， No.2：303-328.

[10]Metcalf，G.E.A Distributional Analysis of Green Tax Reforms［J］， National Tax Journal，1999，52：655-681.