作業(yè)成本法在酒店服務(wù)業(yè)中的應(yīng)用分析

鹽城工學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 胥晨慧

1 作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心，通過確認(rèn)和計(jì)量耗用公司資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇作業(yè)成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))的一種成本計(jì)算方法。作業(yè)成本法的原理圖：

從圖1可以看出，作業(yè)成本法是資源向作業(yè)分配和作業(yè)向成本對(duì)象分配的一個(gè)二階段分配過程。與此對(duì)應(yīng)，成本動(dòng)因也被分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因兩類，分別用于資源成本面向作業(yè)分配和作業(yè)成本面向成本對(duì)象分配。

2 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在酒店服務(wù)業(yè)中應(yīng)用比較

以A公司X年1～4月營業(yè)成本費(fèi)用為例進(jìn)行分析：

2.1 公司簡介

A公司是一家集餐飲、客房、會(huì)議、休閑于一體的四星級(jí)旅游涉外酒店，公司自營項(xiàng)目有客房220間套，會(huì)議室7個(gè)，餐飲營業(yè)區(qū)2000多平方米，公司前臺(tái)經(jīng)營部門有：管家部、餐飲部、會(huì)議中心、前廳接待部、市場(chǎng)拓展部，目前公司采用傳統(tǒng)方法核算間接費(fèi)用。

2.2 傳統(tǒng)成本法

公司設(shè)立了客房、餐飲、會(huì)議三個(gè)利潤中心，與客房、餐飲、會(huì)議有關(guān)的直接成本費(fèi)用分別通過管家部、餐飲部、會(huì)議中心直接歸集，前廳接待部、市場(chǎng)拓展部同時(shí)為客房、餐飲、會(huì)議提供服務(wù)，為這三種產(chǎn)品共同服務(wù)消耗的費(fèi)用，如：職工薪酬、物料消耗費(fèi)、辦公費(fèi)等等，均作為期間費(fèi)用處理，沒有具體細(xì)分到各種產(chǎn)品。只是在每月末按照各產(chǎn)品的收入比例，將總費(fèi)用分配給各種產(chǎn)品，最后計(jì)算各種產(chǎn)品的成本。

公司X年1～4月間接營業(yè)費(fèi)用94.95萬元，按收入分?jǐn)?，客房、餐飲、?huì)議分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用分別為45.35萬元、46.07萬元、3.53萬元。

2.3 作業(yè)成本法

2.3.1 結(jié)合A公司經(jīng)營的情況，說明作業(yè)成本法的具體應(yīng)用

(1)將資源消耗分配到作業(yè)。首先，可以將公司提供的前臺(tái)服務(wù)劃分為前廳接待、市場(chǎng)拓展2個(gè)作業(yè)。前廳接待作業(yè)主要為來消費(fèi)的客戶提供前廳接待和客房住宿等服務(wù)，市場(chǎng)拓展主要提供售前、售后服務(wù)。其次，公司前廳接待部、市場(chǎng)拓展部的資源消耗構(gòu)成情況，可以分為職工薪酬類費(fèi)用、物料消耗類費(fèi)用、辦公類費(fèi)用、廣告費(fèi)和招待費(fèi)。公司前廳接待部和市場(chǎng)拓展部1～4月上述費(fèi)用分別為40.45萬元、39.24萬元、12.54萬元、1.75萬元、1.37萬元，費(fèi)用合計(jì)94.95萬元。最后，根據(jù)資源動(dòng)因?qū)Ω鞣N資源消耗進(jìn)行分配，各種作業(yè)對(duì)于職工薪酬的消耗主要取決于從事各種作業(yè)的員工薪酬福利水平，以職工薪酬比例將薪酬類費(fèi)用分配到各種作業(yè)，其中前廳接待作業(yè)占50.31%、市場(chǎng)拓展占9.69%；同理可以根據(jù)物料消耗類費(fèi)用、辦公類費(fèi)用、廣告費(fèi)和招待費(fèi)等的資源動(dòng)因?qū)Ω黜?xiàng)費(fèi)用進(jìn)行分配，最后將各項(xiàng)資源消耗分配到作業(yè)(前廳接待作業(yè)為46.76萬元，市場(chǎng)拓展作業(yè)為48.19萬元)。

(2)將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品。根據(jù)A公司作業(yè)特點(diǎn)，確定作業(yè)成本動(dòng)因，作業(yè)項(xiàng)目前廳接待的作業(yè)成本動(dòng)因可以為“接待人員數(shù)”，作業(yè)項(xiàng)目市場(chǎng)拓展的作業(yè)成本動(dòng)因可以為“市場(chǎng)人員促銷金額”。在確定作業(yè)成本動(dòng)因之后，算出A公司消耗的各項(xiàng)作業(yè)的作業(yè)成本分配總量(前廳接待為20人，市場(chǎng)拓展為100)，再根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)的成本總額(前廳接待為46.76萬元，市場(chǎng)拓展為48.19萬元)，計(jì)算出各項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因分配率(前廳接待為2.3380，市場(chǎng)拓展為0.4819)。接下來，分別統(tǒng)計(jì)各項(xiàng)產(chǎn)品所消耗的作業(yè)數(shù)量，乘以作業(yè)成本動(dòng)因分配率，可以計(jì)算出各項(xiàng)產(chǎn)品按照作業(yè)成本法計(jì)算出的成本額，如表1所示：

表1

通過以上計(jì)算，采用作業(yè)成本法分配費(fèi)用，客房、餐飲、會(huì)議三種產(chǎn)品分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用分別分配64.47萬元、24.77萬元、5.71萬元，與傳統(tǒng)方法分配的費(fèi)用相比，客房應(yīng)多分配19.12萬元，餐飲應(yīng)少分配21.3萬元，會(huì)議應(yīng)多分配2.18萬元，這樣，可以了解各種產(chǎn)品精確的成本信息。實(shí)施作業(yè)成本法的目的不在于算，而在于用，要對(duì)成本信息進(jìn)行分析，提出建議，為公司經(jīng)營管理提供有用的決策信息。

2.3.2 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在成本核算上的差異

(1)成本計(jì)算對(duì)象的差異。傳統(tǒng)產(chǎn)品成本只包括直接成本費(fèi)用，不包括間接費(fèi)用，成本計(jì)算對(duì)象主要指公司生產(chǎn)的產(chǎn)品，A公司對(duì)間接費(fèi)用的分配也只是簡單的分配，分配的費(fèi)用并不準(zhǔn)確。作業(yè)成本計(jì)算的產(chǎn)品成本是完全成本，即產(chǎn)品成本中不僅包含直接成本費(fèi)用，也包含間接費(fèi)用，成本計(jì)算對(duì)象不僅是公司生產(chǎn)的產(chǎn)品，還關(guān)注“作業(yè)”，將“作業(yè)”也作為成本的計(jì)算對(duì)象。

(2)間接費(fèi)用歸集方法的差異。傳統(tǒng)方法通常將間接費(fèi)用作為期間費(fèi)用處理，A公司是為了內(nèi)部考核需要，按各產(chǎn)品的收入作了簡單的分配。作業(yè)成本法將間接費(fèi)用按作業(yè)歸集，對(duì)各成本庫的作業(yè)成本按各自作業(yè)動(dòng)因分配計(jì)入成本。

3 傳統(tǒng)成本核算方法的弊端

3.1 傳統(tǒng)成本核算方法不能滿足控制成本費(fèi)用的管理要求

傳統(tǒng)成本核算方法重視對(duì)直接成本費(fèi)用的計(jì)算和控制，對(duì)間接費(fèi)用的關(guān)注較少，不能滿足控制成本費(fèi)用的管理要求。

3.2 傳統(tǒng)成本核算方法提供的成本信息，在較大程度上失去了真實(shí)性

傳統(tǒng)成本核算方法對(duì)間接費(fèi)用的分?jǐn)偸且愿鏖T作為歸集對(duì)象，再將歸集到部門的間接費(fèi)用以收入比例分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中去，這就隱含一個(gè)假設(shè)：發(fā)生的費(fèi)用與其產(chǎn)生的收入成正比例。這種不具有因果關(guān)系的分配標(biāo)準(zhǔn)會(huì)產(chǎn)生虛假的成本信息，分配到產(chǎn)品的成本費(fèi)用與產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的實(shí)際發(fā)生成本費(fèi)用情況相差甚遠(yuǎn)，不利于從成本動(dòng)因著手有效地實(shí)施成本費(fèi)用管理，容易引起成本費(fèi)用控制失效，可能進(jìn)一步導(dǎo)致經(jīng)營決策上的失誤。

3.3 財(cái)務(wù)部與經(jīng)營部門容易產(chǎn)生矛盾，不利于內(nèi)部業(yè)績考核

在傳統(tǒng)成本核算法下，成本的核算與經(jīng)營部門無關(guān)，財(cái)務(wù)人員依靠賬面數(shù)據(jù)計(jì)算出公司的產(chǎn)品成本，他們不需要關(guān)注公司經(jīng)營部門成本費(fèi)用發(fā)生的真實(shí)原因。同時(shí)，成本費(fèi)用的高低對(duì)各經(jīng)營部門的業(yè)績考核影響較大，經(jīng)營部門因成本費(fèi)用問題對(duì)財(cái)務(wù)部的抱怨較大，而財(cái)務(wù)人員埋怨經(jīng)營部門不懂財(cái)務(wù)，于是部門間容易產(chǎn)生矛盾。

4 酒店服務(wù)業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

4.1 有利于降低成本費(fèi)用、滿足控制費(fèi)用的管理要求

作業(yè)成本法對(duì)直接成本費(fèi)用和間接費(fèi)用給予了同樣關(guān)注，有利于加強(qiáng)對(duì)間接費(fèi)用的監(jiān)控。公司通過對(duì)所有與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作業(yè)活動(dòng)的追蹤分析，為發(fā)現(xiàn)其中的“增值作業(yè)”和“不增值作業(yè)”，盡可能地減少和消除“不增值作業(yè)”，優(yōu)化公司的“作業(yè)鏈”，最終達(dá)到提高公司市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力和盈利能力，增加公司價(jià)值的目的。

因此，作業(yè)成本法有利于分析成本升降的原因，采取相應(yīng)措施，優(yōu)化增值作業(yè)，消除或減少不增值作業(yè)。

4.2 作業(yè)成本法可以提供更加準(zhǔn)確的成本信息

傳統(tǒng)的成本分配方法采用單一的分配率，分配的成本費(fèi)用不準(zhǔn)確，有時(shí)使占用資源多的產(chǎn)品承擔(dān)相對(duì)較少的成本費(fèi)用，占用資源少的產(chǎn)品承擔(dān)相對(duì)較多的成本費(fèi)用，這與事實(shí)不符。相反，采用作業(yè)成本法，通過作業(yè)作為計(jì)算產(chǎn)品的中間橋梁，通過作業(yè)動(dòng)因來確認(rèn)和計(jì)量各作業(yè)中心的成本，并以作業(yè)動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)來分配間接費(fèi)用，分配到產(chǎn)品的成本費(fèi)用更加準(zhǔn)確。

通過以上兩種方法計(jì)算比較可知，作業(yè)成本法提供了準(zhǔn)確的成本信息，解決了傳統(tǒng)成本信息失真的問題。

4.3 有利于改進(jìn)業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系，制定合理的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)

公司制定業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，與成本和經(jīng)營利潤指標(biāo)有直接關(guān)系，好的評(píng)價(jià)方案能起到獎(jiǎng)優(yōu)罰劣的作用。相反如果業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)與實(shí)際情況偏差大，容易使員工對(duì)公司產(chǎn)生抵觸、抱怨等情緒，不利于公司發(fā)展。作業(yè)成本法使各部門管理人員知道產(chǎn)品所分配的間接費(fèi)用產(chǎn)生的前因后果，明晰了各部門應(yīng)承擔(dān)的相應(yīng)的責(zé)任，改進(jìn)了業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系。

4.4 有利于加強(qiáng)公司經(jīng)營管理決策的科學(xué)性

如果公司產(chǎn)品成本歸集不準(zhǔn)確，原本盈利的產(chǎn)品可能會(huì)出現(xiàn)賬面虧損情況，給公司經(jīng)營管理者誤導(dǎo)；準(zhǔn)確的成本信息是公司制定正確的經(jīng)營管理決策的前提和基礎(chǔ)，有利于公司制定合理的決策。例如，如果某個(gè)產(chǎn)品的成本偏高，就可以通過應(yīng)用作業(yè)成本所得到的成本信息，了解到是哪些作業(yè)導(dǎo)致了成本偏高，提出相應(yīng)的決策建議，給決策者的決策提供科學(xué)依據(jù)。

5 酒店服務(wù)業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法存在的問題

5.1 成本動(dòng)因選擇有難度，帶有主觀性

酒店服務(wù)業(yè)的成本與制造企業(yè)有著很大的差異，許多成本動(dòng)因很難按產(chǎn)品來劃分，成本動(dòng)因的選擇有一定難度，帶有主觀性，這樣對(duì)成本費(fèi)用的分配有一定影響，比如廣告費(fèi)、辦公費(fèi)等。

5.2 工作量大

作業(yè)成本法需要選擇較多的成本動(dòng)因，因此需要準(zhǔn)備大量的數(shù)據(jù)，對(duì)基礎(chǔ)工作要求高，導(dǎo)致成本費(fèi)用核算過程比原來繁重復(fù)雜，工作量增加較多，核算的人工等成本增加。此外，因?qū)嵤┳鳂I(yè)成本法需改變?cè)瓉淼某杀竞怂惴椒?，投入的人力物力增加，同時(shí)要改變已經(jīng)使用多年、習(xí)慣了的方法，會(huì)產(chǎn)生人為因素的阻力。

6 酒店服務(wù)業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的應(yīng)對(duì)措施

6.1 選擇獨(dú)立的，影響大的作業(yè)確定其成本動(dòng)因

對(duì)于成本動(dòng)因，可以先選擇相對(duì)獨(dú)立的、對(duì)產(chǎn)品的形成影響較大的作業(yè)，再確定作業(yè)中與主要的成本消耗相關(guān)性較大的成本動(dòng)因，這樣，對(duì)消耗大量資源的作業(yè)就有精確的成本動(dòng)因。對(duì)消耗較少資源的作業(yè)加以匯總，選擇一個(gè)合適的動(dòng)因分配，因?yàn)檫@樣做成本費(fèi)用分配的準(zhǔn)確性就較大了。

6.2 做好財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作營造良好的環(huán)境

實(shí)施作業(yè)成本法，應(yīng)做好財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作，確認(rèn)會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠?？梢钥紤]采用財(cái)務(wù)軟件，減少成本核算的手工操作量，適應(yīng)作業(yè)成本法需要核算大量數(shù)據(jù)的要求。培養(yǎng)和引進(jìn)高素質(zhì)財(cái)務(wù)人員，為作業(yè)成本法的有效實(shí)施提供人才保障。

6.3 做好可行性分析

做好實(shí)施作業(yè)成本法的可行性分析，對(duì)比分析傳統(tǒng)核算方法和作業(yè)成本法的弊端、優(yōu)點(diǎn)，取得公司經(jīng)營層領(lǐng)導(dǎo)與各部門管理人員的認(rèn)可和支持，做好員工的培訓(xùn)工作，同時(shí)可以將是否支持作業(yè)成本法的實(shí)施作為相關(guān)部門業(yè)績考核的管理指標(biāo)之一，消除實(shí)施過程中可能產(chǎn)生的各種人為因素的阻力。

總之，作業(yè)成本法作為一種先進(jìn)的成本計(jì)算方法，雖然有不足之處，但是與傳統(tǒng)成本核算方法相比，對(duì)于酒店服務(wù)業(yè)，不僅可以提供較為準(zhǔn)確的成本信息，反映各種產(chǎn)品更真實(shí)的利潤水平，而且有助于提高公司經(jīng)營管理決策的科學(xué)性，增強(qiáng)公司的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

[1] 徐國君，趙書東.人本價(jià)值管理中作業(yè)成本法思想的應(yīng)用[J].財(cái)會(huì)月刊，2009(03).

[2] 李然.作業(yè)成本法在我國制造業(yè)的應(yīng)用現(xiàn)狀分析[J].財(cái)會(huì)研究，2010(04).