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    分稅制改革以來我國稅制的公平功能分析

    2011-06-03 13:59:04洪禮陽
    當(dāng)代財經(jīng) 2011年9期
    關(guān)鍵詞:間接稅直接稅消費稅

    陳 工,洪禮陽

    (廈門大學(xué) 經(jīng)濟學(xué)院,福建 廈門 361005)

    一、引言與相關(guān)文獻評述

    稅制的公平功能是當(dāng)今社會各界所關(guān)注的熱點。我國稅制的公平功能如何?稅收在調(diào)節(jié)收入分配的過程中扮演著什么角色?對這兩個問題的回答,有助于指導(dǎo)我國稅制的進一步改革。從20世紀(jì)中期至今,國外理論界在相關(guān)領(lǐng)域的工作中已經(jīng)取得了豐碩的成果,為衡量稅制的累進性及公平功能提供了一些研究方法,如MT指數(shù)、Kakwani指數(shù)、Suits指數(shù)、KP指數(shù)等。在這些研究成果的基礎(chǔ)上,財稅學(xué)者們對我國稅制的公平功能進行了許多研究?,F(xiàn)將主要研究成果梳理如下:

    1.對間接稅的研究。劉怡和聶海峰(2004)立足于2002年廣東省城鎮(zhèn)住戶調(diào)查資料,以Suit指數(shù)為研究工具,對間接稅(增值稅、消費稅和營業(yè)稅)的累進性進行了考察,認為整個間接稅體現(xiàn)出微弱的累退性,分稅種考察的結(jié)果顯示營業(yè)稅為累進,增值稅和消費稅為累退。[1]但是,在近期的一篇文獻中,聶海峰和劉怡(2010)基于投入產(chǎn)出表以及一系列假設(shè)條件,以我國住戶調(diào)查數(shù)據(jù)為基礎(chǔ),測算了2002年城鎮(zhèn)居民的間接稅負擔(dān),其結(jié)果顯示各間接稅種均為累退的。[2]

    2.對直接稅的研究。王亞芬等(2007)用“描點法”計算了城鎮(zhèn)居民稅前收入以及可支配收入的基尼系數(shù),發(fā)現(xiàn)個人所得稅在2002年以前對收入差距起到的都是逆向調(diào)節(jié)作用,2002年后轉(zhuǎn)為正向調(diào)節(jié)作用。[3]李延輝、王碧珍(2009)運用類似的方法計算了個人所得稅對收入差距的調(diào)節(jié)方向和力度,也得出了相同的結(jié)論。[4]劉小川、汪沖(2008)以Kakwani指數(shù)為分析工具,測算了個人所得稅稅負對地區(qū)間收入差距的影響,認為我國地區(qū)間工薪所得稅稅負累進性已達到了發(fā)達國家水平,而財產(chǎn)性所得和經(jīng)營性所得的公平性則存在著較多缺失。[5]李林木和湯群群(2010)對1994-2008年我國收入不良指數(shù)以及稅收收入中各項直接稅所占比重進行了實證分析,結(jié)果表明我國現(xiàn)行的個人所得稅和財產(chǎn)稅并沒有有效縮小居民收入差距,甚至在一定程度上拉大了稅后收入差距。[6]

    3.對整體稅制公平功能的研究。王志剛(2008)利用KP指數(shù),對1992-2007年我國稅制的累進性進行了分析,認為我國稅制為累退性的年份居多,但累退性正在減弱,同時企業(yè)所得稅的累進性要強于個人所得稅,并對原因進行了解釋。[7]童錦治等(2011)在Kakwani指數(shù)以及Kakwani分解方法的基礎(chǔ)上,對2005-2008年我國城鎮(zhèn)居民稅收的收入再分配效應(yīng)變動及其原因進行了探析,其研究結(jié)果表明我國稅制擴大了城鎮(zhèn)居民的收入差距,表現(xiàn)出微弱的逆向調(diào)節(jié)作用,其中直接稅為累進、間接稅為累退。[8]

    不難看出,近年來這一領(lǐng)域的相關(guān)文獻呈現(xiàn)出如下幾個特點:第一,只研究直接稅或間接稅的文獻居多,研究整體稅制的文獻則屈指可數(shù);第二,在單一稅收類別(直接稅或間接稅)的研究中,大部分研究的是直接稅尤其是個人所得稅;第三,大多是研究我國稅制對城鎮(zhèn)居民的影響,只有較少文獻綜合考慮了城鎮(zhèn)和農(nóng)村地區(qū)居民。本文認為,當(dāng)前的主流研究方法過度依賴于累積分布曲線,①使得詳細、大量的居民調(diào)查數(shù)據(jù)的獲取成為進行研究的前提,這才會導(dǎo)致稅收負擔(dān)容易計算的直接稅成為研究的焦點,而稅負不易計算的間接稅乃至整體稅制則較少被關(guān)注,稅制對農(nóng)村地區(qū)的影響研究則受到相關(guān)統(tǒng)計資料的局限性而難以進行。

    二、分析思路

    由于微觀數(shù)據(jù)的缺乏、研究工具的局限性,因此,我們難以通過現(xiàn)有的測算工具直接給出我國稅制整體累進與否、公平功能如何的答案。那么,是否可以通過宏觀變量之間的變動關(guān)系,間接地勾勒出我國稅制的累進性以及公平功能呢?這正是本文所要探討的主要問題。

    從基本定義來看,對稅制是否累進的判斷取決于實際有效稅率(居民所承擔(dān)的稅收占其收入的百分比)與收入水平之間的變動關(guān)系。如果收入水平越高的居民所對應(yīng)的實際有效稅率越高,則說明該稅制是累進的;如果收入水平越高的居民所對應(yīng)的實際有效稅率越低,則該稅制是累退的。假設(shè)一國稅制為累進的,通過稅負轉(zhuǎn)嫁以及直接繳納稅款之后,社會上的可支配收入差距會小于這一時期的初始收入差距。②本期期末的可支配收入作為下一期獲取收入的“起跑線”,其分配的均等化必然會使下一期收入分配更加公平。所以,若一國整體稅制是累進的,我們將會觀察到收入分配差距和上一期稅負之間存在統(tǒng)計上的負相關(guān)關(guān)系。反之,則會存在統(tǒng)計上的正相關(guān)關(guān)系。

    可見,通過檢驗上一期稅收對本期收入差距的影響方向,就可以辨別我國整體稅制的累進或累退性;通過觀察稅收對收入差距邊際影響程度的變化,就可以判斷出我國稅制公平功能的演變趨勢。

    三、實證檢驗以及主要結(jié)果

    對式(1)中各變量的說明如下:

    1.收入差距(inequality)。雖然基尼系數(shù)是衡量一個國家收入分配差距的最有代表性的變量,但是,不同的計算方法和數(shù)據(jù)來源會得出不同的基尼系數(shù)值。如果對不同的時期采用不同的方法進行計算,那么收入分配狀況的變動就無法得到一致的體現(xiàn)??上У氖?,目前還未發(fā)現(xiàn)有文獻運用統(tǒng)一的方法對我國歷年的基尼系數(shù)進行完整連續(xù)的測算,尤其是近幾年,關(guān)于我國基尼系數(shù)的各種說法有著很大的出入。因此,本文無法選擇基尼系數(shù)作為良好的被解釋變量。借鑒目前大部分文獻的做法,[9-10]本文采取城鎮(zhèn)居民平均實際收入與農(nóng)村居民平均每人純收入的比值作為收入分配差距的代理變量。世界銀行1997年的報告顯示:至少50%以上的1995年中國總體收入差距可以由城鄉(xiāng)收入差距來解釋,而

    (一)回歸方程以及變量說明

    根據(jù)第二部分的思路,本文構(gòu)建如下的回歸方程:1984-1995年間總體收入差距變動量的75%可以由城鄉(xiāng)收入差距的變動量解釋。[11]Wu和Perloff(2004)通過研究也發(fā)現(xiàn)城鄉(xiāng)間差距對我國總體收入差距的影響要大于城鄉(xiāng)內(nèi)部的收入差距影響,且這一影響正在不斷增大。[12]因此,城鄉(xiāng)居民收入的比值能夠較合理地反映總體收入差距的大小及變動方向。

    2.稅收負擔(dān)(taxburden)。在本研究中,采用各年人均稅收收入占人均GDP的比重作為政府征稅情況的代理變量。

    3.控制變量(control)。收入差距還受到其他因素的影響。為了使本研究的估計更加穩(wěn)健,必須加入變量進行控制??紤]到本文的樣本數(shù)量較少,太多的解釋變量會犧牲大量的自由度,對回歸結(jié)果的準(zhǔn)確性產(chǎn)生影響,最終本文選擇了上一期的收入差距以及本期人均實際GDP這兩個變量。從第二部分的分析可以看出,上一期的收入差距對本期收入差距有較大的影響,它決定了本期收入差距的“起跑線”。同時,大量文獻均認為收入分配的差距與經(jīng)濟發(fā)達程度有著密切關(guān)聯(lián)。因此,本文在回歸方程中引入人均實際GDP作為經(jīng)濟發(fā)達程度的代理變量。

    此外,為了降低出現(xiàn)多重共線性的可能性,并使得回歸得出的系數(shù)估計值更有經(jīng)濟意義,本文還對上述計算出的數(shù)值進行了取自然對數(shù)的處理。表1中列示了各變量的定義以及描述性統(tǒng)計量。

    表1 各變量的描述性統(tǒng)計量

    (二)對我國整體稅制的檢驗

    表2列示了采用OLS方法對式(1)進行估計的主要結(jié)果。

    表2 最小二乘法回歸結(jié)果

    從表2中可以得出如下幾個結(jié)論:

    1.inequalityt-1的系數(shù)顯著為正,上年度收入差距每擴大1%,將會使本年度收入差距增加0.286%,說明收入差距有著“慣性”——上一期的收入差距越大,本期創(chuàng)造收入的“起跑線”相差越遠,通過市場經(jīng)濟的運行將會產(chǎn)生更大的收入差距。

    2.rperGDP的系數(shù)為負,在10%的顯著性水平下顯著異于零,說明經(jīng)濟的發(fā)展有助于縮小收入差距。因為本文已經(jīng)在回歸方程中加入了控制變量controlt-1,所以,人均實際GDP的系數(shù)反映的是排除初始收入差距因素后,經(jīng)濟發(fā)展所伴隨的各種變化對本期收入差距的影響總和。如鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的發(fā)展、教育水平的提高等因素,都是有助于縮小收入差距的。

    3.taxburdent-1的系數(shù)顯著為正,前一年度稅收占GDP的比重每提高1%,本年度收入差距將增加0.807%,說明分稅制改革以來我國稅制整體上表現(xiàn)出累退性,加劇了收入分配的不公平。囿于經(jīng)濟發(fā)展階段以及征管技術(shù)水平,1994年的分稅制改革確立了我國間接稅為主、直接稅為輔的稅制結(jié)構(gòu)。從國際經(jīng)驗以及我國自身實踐來看,間接稅往往是累退的,而直接稅多為累進的。因此,我國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)必然使得整體稅制呈現(xiàn)累退性。下文將對各主要稅種進行具體分析,試圖對整體稅制呈現(xiàn)累退性的原因作進一步挖掘。

    (三)對各主要稅種的分析

    本文將稅收總收入按稅種劃分為企業(yè)所得稅收入、個人所得稅收入、增值稅收入、營業(yè)稅收入、消費稅收入以及其他稅種收入,再分別除以名義GDP并對結(jié)果取自然對數(shù),由此將變量taxburden分解成六個新的變量。接著,采用后向逐步回歸法對各主要稅種的公平功能進行考察。回歸的主要結(jié)果在表3中給予列示。

    表3 分稅種分析的主要結(jié)果

    觀察表3可以發(fā)現(xiàn)如下幾個現(xiàn)象:

    1.由于解釋變量個數(shù)增加,自由度的下降對回歸結(jié)果造成了一定的影響,表現(xiàn)為上一期收入差距的系數(shù)由正數(shù)變?yōu)樨摂?shù)(但不顯著異于0),人均實際GDP系數(shù)的顯著性也下降了。

    2.增值稅的系數(shù)顯著為正且遠高于其他稅種,說明增值稅對收入差距的擴大作用最為明顯,這與其他學(xué)者的研究結(jié)論是一致的。從其特點來看,增值稅的稅負容易轉(zhuǎn)嫁給最終消費者,且基本上實行單一稅率,所以,實質(zhì)上相當(dāng)于對商品購買征收比例稅。根據(jù)微觀經(jīng)濟學(xué)的相關(guān)理論,商品購買支出占收入的比重往往隨著收入的增加而降低,因此高收入階層的增值稅實際稅率低于低收入階層(稅率×商品支出high÷收入high<稅率×商品支出low÷收入low),進而導(dǎo)致增值稅的累退性。

    3.營業(yè)稅的系數(shù)為負,在5%的顯著性水平下顯著異于0,說明營業(yè)稅為累進稅,有助于縮小收入差距。從征收對象上看,營業(yè)稅主要是對服務(wù)進行征收,低收入階層所購買的服務(wù)基本上是日常生活服務(wù),其適用稅率多為3%或5%,而高收入階層除了日常生活服務(wù)外,還會進行娛樂業(yè)服務(wù)的購買,其適用稅率多為5%~20%,這就提高了高收入階層的營業(yè)稅實際負擔(dān)率,使其具有一定的累進性。

    4.企業(yè)所得稅的系數(shù)為負,在1%的顯著性水平下顯著異于0,說明企業(yè)所得稅為累進稅。企業(yè)雖然可以通過降低工資等手段將稅負部分轉(zhuǎn)嫁給勞動力的供給者,但企業(yè)所得稅主要還是由資本所有者,即高收入階層所承擔(dān)。因此,征收企業(yè)所得稅有助于縮小收入分配差距。

    5.作為最直接的調(diào)節(jié)手段,個人所得稅理論上應(yīng)該具有最強的累進性,但回歸結(jié)果顯示它的系數(shù)顯著為正,說明個人所得稅實際上是累退的,沒有起到縮小收入差距的作用。在我國實行分類征收個人所得稅的背景下,工薪所得稅由于實行源泉扣繳,與其他收入來源的所得稅相比難以逃避,因而是個稅收入的最主要來源。也就是說,位于中等收入水平的工薪階層反而承擔(dān)了最多的稅負;高收入階層繳納的稅額則由于稅收不遵從等原因,與他們的收入遠不成比例。稅負的主要承擔(dān)人群不合理,直接導(dǎo)致了個稅公平功能的缺失。

    6.回歸過程中剔除了消費稅負擔(dān)這一變量,說明它對下一期的收入差距沒有顯著的影響,表現(xiàn)出一定程度的比例性。雖然我國已經(jīng)將部分奢侈品(如珠寶等)納入消費稅的征稅范圍,但是,仔細觀察就會發(fā)現(xiàn),我國對奢侈消費的調(diào)控力度還遠遠不夠,還有許多專屬于高收入階層的奢侈消費行為沒有被征收消費稅。同時,一些日常生活用品也要承擔(dān)消費稅。這些設(shè)計上的缺陷都會降低消費稅的公平功能。王志剛(2008)的實證研究結(jié)論認為:在1994-2007年這段時期中,消費稅在2000年之前為累進的,而從2000年之后才逐漸累退起來。[7]這樣的演變進程必然會使消費稅對收入差距的影響在統(tǒng)計意義上不顯著,本文的發(fā)現(xiàn)與上述結(jié)論是基本一致的。

    綜上所述,我國整體稅制公平功能缺失的現(xiàn)狀不僅是由間接稅為主、直接稅為輔的現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)造成的,而且也是由個人所得稅公平功能的不理想和各稅種具體細節(jié)設(shè)計上的缺陷造成。

    (四)時變參數(shù)模型回歸結(jié)果

    受政策變革、居民經(jīng)濟行為的變化、外部環(huán)境沖擊等諸多因素的影響,我國整體稅制的累進性和公平功能是不斷變化的,而OLS方法關(guān)注的只是回歸系數(shù)的均值,無法體現(xiàn)出這種變化趨勢。因此,在本部分構(gòu)建了一個基于狀態(tài)空間方法的變參數(shù)模型:

    量測方程:

    狀態(tài)方程:

    在量測方程和狀態(tài)方程隨機誤差項不相關(guān)的假設(shè)下,將OLS回歸得到的系數(shù)設(shè)為迭代初始值,Eviews6.0軟件的回歸結(jié)果如下:

    從下面的圖1中可以看出:稅收占GDP的比重對下一期收入差距的彈性從1994年的0.732下降到了2007年的0.663,十四年間共減少了9%??傮w而言,自分稅制改革以來,我國整體稅制的公平功能有一定的改善趨勢。這主要歸功于如下幾方面因素:第一,增值稅比重的下降。觀察我國稅制結(jié)構(gòu)的變動,可以發(fā)現(xiàn)增值稅在整體稅制中的地位正在逐漸降低——1994年增值稅收入占稅收總收入的比重為52%左右,到2008年這一比重僅為43.6%。如前所述,增值稅是最為累退的稅種,對收入差距的擴大作用最明顯,其比重的下降顯然會帶來整體稅制公平功能的改善。第二,稅收征管水平的提高。隨著稅收征管技術(shù)的進步以及征管力度的加強,我國高收入階層稅收流失的現(xiàn)象得到了一定程度的控制,逐漸形成了較為公平的納稅環(huán)境,一些累進性稅種的收入再分配功能能夠得以發(fā)揮。第三,對農(nóng)村居民相關(guān)稅收的減免。我國從2004年起就開始實行減征或免征農(nóng)業(yè)稅的惠農(nóng)政策,2006年1月1日起更是全面取消了農(nóng)業(yè)稅。這一系列改革措施降低了中低收入階層占絕大多數(shù)的農(nóng)村居民的稅收負擔(dān),使城鎮(zhèn)居民所負擔(dān)的稅收收入比重上升,強化了整體稅制的公平功能。

    圖1 1994-2007年稅制公平功能的演變

    雖然分稅制改革以來我國稅制的公平功能呈逐年改善的趨勢,但是,這種改善的程度并不明顯,且速度較為緩慢,征稅依然使得收入差距進一步拉大。這是因為導(dǎo)致稅制公平功能缺失的根本原因并未消除,應(yīng)該引起足夠的重視。

    四、結(jié)論與建議

    本文根據(jù)宏觀變量之間的變動關(guān)系,分析了我國稅制的整體累進性以及公平功能。結(jié)果發(fā)現(xiàn),自分稅制改革以來,我國稅制總體上表現(xiàn)為累退性,進一步拉大了收入差距。分稅種分析表明,消費稅對下一期收入差距沒有影響;營業(yè)稅、企業(yè)所得稅是累進的,有助于縮小收入差距;增值稅的累退性最強;同時,個人所得稅也表現(xiàn)為累退性。時變參數(shù)模型的回歸結(jié)果顯示,十四年來(1994-2007)我國整體稅制的公平功能有改善的趨勢,但改善程度并不明顯。為了增強稅制的公平功能,建議進行如下調(diào)整:

    1.降低增值稅稅率,完善增值稅改革。增值稅是現(xiàn)行稅制中累退性最強的稅種,自然也是改善我國稅制公平功能的第一突破口。在不影響增值稅征收效率的前提下,可以憑借增值稅“擴圍”的契機,適當(dāng)降低增值稅稅率,從而降低增值稅的累退程度。

    2.擴大消費稅的征收范圍,充分發(fā)揮消費稅的收入再分配功能。與增值稅不同,消費稅開征的初衷就是調(diào)節(jié)居民消費行為,這個目標(biāo)與調(diào)節(jié)收入分配差距是相吻合的。因此,建議提高部分奢侈品的消費稅稅率,并將某些奢侈行為也納入到征收范圍之中,從而使消費稅成為累進性的間接稅。

    3.充分發(fā)揮個稅調(diào)節(jié)收入差距的作用。在短期內(nèi),要強化個人所得稅的征管,建立居民收入的信息化監(jiān)控體系,使高收入階層成為個稅的最主要承擔(dān)者;在長期中,應(yīng)將現(xiàn)行的分類征收模式轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合征收模式,并按照成本費用加生計費用的方式合理設(shè)計扣除標(biāo)準(zhǔn),從而調(diào)節(jié)個稅的納稅人群,充分發(fā)揮個稅的公平功能。[13]

    4.建立以財產(chǎn)稅為主體的地方稅體系,提高直接稅在我國稅制結(jié)構(gòu)中的地位。由于財產(chǎn)稅稅基無法流動,具有作為地方稅的天然優(yōu)勢。[14]因此,應(yīng)當(dāng)借著我國房產(chǎn)稅改革的契機,通過合理設(shè)計房產(chǎn)稅的稅基、稅率等要素,提高直接稅在我國稅制結(jié)構(gòu)中的地位。這樣,不僅能夠增強地方政府財力,而且可以改進我國稅制的公平功能。

    注 釋:

    ①KP指數(shù)雖然為研究整體稅制的累進性提供了方便,但是,由于其構(gòu)造的特殊性,導(dǎo)致只有在數(shù)據(jù)符合一系列嚴格假設(shè)的條件下才能被有效使用。所以,這種方法在我國的適用性還有待更多文獻的支持,故不列入主流。

    ②對于這一解釋,可以給出一個很直觀的例子。假設(shè)社會上只有富人和窮人兩個人,因為稅制為累進的,所以容易得出[(1-trich)Yrich]/[(1-tpoor)Ypoor]<Yrich/Ypoor。

    [1]劉 怡,聶海峰.間接稅負擔(dān)對收入分配的影響分析[J].經(jīng)濟研究,2004,(5):22-30.

    [2]聶海峰,劉 怡.城鎮(zhèn)居民的間接稅負擔(dān):基于投入產(chǎn)出表的估算[J].經(jīng)濟研究,2010,(7):31-42.

    [3]王亞芬,肖曉飛,高鐵梅.我國城鎮(zhèn)居民收入分配差距的實證研究[J].財經(jīng)問題研究,2007,(6):65-71.

    [4]李延輝,王碧珍.個人所得稅調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民收入分配的實證研究[J].涉外稅務(wù),2009,(1):38-42.

    [5]劉小川,汪 沖.個人所得稅公平功能的實證分析[J].稅務(wù)研究,2008,(1):42-46.

    [6]李林木,湯群群.1994年稅制改革以來我國直接稅的收入分配效應(yīng)[J].稅務(wù)研究,2010,(3):32-37.

    [7]王志剛.中國稅制的累進性分析[J].稅務(wù)研究,2008,(9):16-20.

    [8]童錦治,周竺竺,李 星.我國城鎮(zhèn)居民稅收的收入再分配效應(yīng)變動及原因探析[J].財貿(mào)經(jīng)濟,2011,(6):31-37.

    [9]王小魯,樊 綱.中國收入差距的走勢和影響因素分析[J].經(jīng)濟研究,2005,(10):24-36.

    [10]陸 銘,陳 釗,萬廣華.因患寡,而患不均——中國的收入差距、投資、教育和增長的相互影響[J].經(jīng)濟研究,2005, (12):4-14.

    [11]World Bank.Sharing Rising Incomes Disparities in China[R].Washington D.C.,1997.

    [12]Wu Ximing,Perloff M..China’s Income Distribution over Time:Reasons for Rising Inequality[Z].NBER Working Papers,2004.

    [13]周全林.從稅收公平角度看我國個人所得稅制的全面性改革[J].當(dāng)代財經(jīng),2010,(11):26-34.

    [14]胡洪曙.構(gòu)建以財產(chǎn)稅為主體的地方稅體系研究[J].當(dāng)代財經(jīng),2011,(2):27-35.

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