房地產(chǎn)企業(yè)會計與稅收

福州桓成實業(yè)有限公司 林振樂

房地產(chǎn)企業(yè)會計與稅收

福州桓成實業(yè)有限公司 林振樂

房地產(chǎn)企業(yè)幾乎涉及了企業(yè)稅收的所有稅種。下面主要就房地產(chǎn)所得稅和土地增值稅在收入還是扣除范圍等方面的上的異同點，做簡要分析如下：

一、收入

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅》（以下簡稱《所得稅》）第六條收入指企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，包括銷售貨物、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)、股息紅利等權(quán)益性投資收益、利息、租金、特許使用費、接受捐贈、股息紅利等權(quán)益性投資收益及其他，在時間涵蓋上指會計期間，如：一年。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱《土地增值稅》）第五條收入指納稅人通過將自己所有的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所獲取的各種收入，如：現(xiàn)金、實物等。

兩個稅種在時間涵蓋上有明顯的不同。時間涵蓋指項目的開發(fā)到簽訂轉(zhuǎn)讓合同期間。從以上可看出征稅的廣度有所不同，后者的只是前者的其中一部份即銷售貨物?？鄢秶胺椒ǎ焊鶕?jù)《所得稅》第八條企業(yè)實際發(fā)生的與收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出。根據(jù)《土地增值稅》第六條1、為獲取土地使用權(quán)而支付的各種費用。2、為了土地的開發(fā)而支付的各種費用。3、為了新建設(shè)的房屋及其設(shè)施所花費的各項費用。4、為了房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給他人而支付的各項稅款。5、財政部有要求需要扣除的一些費用。

二、計稅扣除項

1.營業(yè)稅金及附加

土地增值稅作為企業(yè)所得稅中的稅金項目可以在所得稅前扣除；房地產(chǎn)業(yè)土地增值稅可以扣除的是營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加。銷售費用和管理費用在所得稅中是據(jù)實扣除（再調(diào)整相關(guān)的限額扣除項目，如業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費），在土地增值稅中依據(jù)花費在土地使用權(quán)上的數(shù)額與房產(chǎn)開發(fā)成本這二者總數(shù)的百分之五為標準來做扣除。

2.借款費用

財務(wù)費用中借款費用通常是企業(yè)為了擴大自己的生產(chǎn)經(jīng)營活動而向金融機構(gòu)籌集資金所發(fā)生的各項費用。主要體現(xiàn)在下列方面：

（1）企業(yè)所得稅在針對為項目而貸款所應(yīng)支付的利息資本化的處理與土地增值稅是大相徑庭，其手法完全兩樣。我們在《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》中可以看到，要求房地產(chǎn)開發(fā)的稅務(wù)人所支付的借款費用在所建項目完成以前就已經(jīng)存在的需要計算入開發(fā)的成本當中。同時（國科發(fā)［2006］31號）《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》又做出更為詳細的規(guī)定：開發(fā)企業(yè) 為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用，屬于成本對象完工前發(fā)生的，應(yīng)配比計入成本對象;屬于成本對象完工后發(fā)生的，可作為財務(wù)費用直接扣除?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第三款規(guī)定：財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤，并提供金融機構(gòu)證時的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。房地產(chǎn)開發(fā)費用 按取得土地使用權(quán)所支付的金額及房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)予以扣除。凡不能提供金融機構(gòu)證明的，利息不單獨扣除 ，管理費用 、銷售費用、財務(wù)費用的扣除按取得土地使用權(quán)所支付的金額及房地產(chǎn)開發(fā)成本的10%以內(nèi)計算扣除。

（2）企業(yè)所得稅扣除包括符合條件的全部借款費用，而土地增值稅只能扣除借款費用中的利息支出。

（3）企業(yè)所得稅將借款費用 作為開發(fā)成本的組成部分，而土地增值稅中的利息支出則作為開發(fā)費用處理。

（4）土地增值稅的扣除需同時符合3個條件：A能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤；B提供金融機構(gòu)證明；C最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率。而企業(yè)所得稅只需符合其中的“C”，對“A和B”沒有作嚴格的限制性規(guī)定。

（5）土地增值稅借款費用只能扣除向金融機構(gòu)借款發(fā)生的利息支出，而企業(yè)所得稅扣除包括金融機構(gòu)和非金融機構(gòu)借款費用，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函[2009]777號）還包含了符合其規(guī)定自然人的借款費用。

3.貸款罰息

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)[1997]191號）第二條規(guī)定：納稅人逾期歸還銀行貸款，銀行按規(guī)定加收的罰息，不屬于行政性罰款，允許在稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除 辦法》（國稅發(fā)[2000]084號）第五十六條規(guī)定：納稅人按照經(jīng)濟合同規(guī)定支付的違約金（包括銀行罰息）、罰款和訴訟費可以扣除。而（財稅字[1995]48號）《國家稅務(wù)總局關(guān)于土 地稅一些具體問題規(guī)定的通知》第八條第二款規(guī)定：對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許稅前扣除。

三、應(yīng)納稅所得額

企業(yè)所得稅是收入減扣除項目，而土地增值稅是增值額。

四、稅率

企業(yè)所得稅是比例稅率，而土地增值稅是超率累進稅率。

五、應(yīng)納稅額

企業(yè)所得是應(yīng)納稅所得額乘以稅率，而土地增值稅=增值額 稅率-扣除項目金額合計 速算扣除系數(shù)。

六、清算件與期限

企業(yè)所得稅是自年度終了之日起5個月內(nèi)，土地增值稅是自房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起7日內(nèi)，但據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)[2009]91號）第三章第九條規(guī)定（1）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（2）讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；（3）讓土地使用權(quán)的；符合其中之一的應(yīng)進行清算。第十條（1）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；符合其中之一的主管稅務(wù)機關(guān)可以要求納稅人進行清算。

[1]中華人民共和國企業(yè)所得稅法

[2]中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例

[3]中華人民共和國土地增值稅法

[4]中華人民共和國土地增值稅法實施條例

（責(zé)任編輯：李美）

book=373,ebook=446