試論汽車行業(yè)人力資源會計(jì)的核算

龍件元

一、我國汽車行業(yè)人力資源會計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀分析

（一）我國汽車行業(yè)人力資源會計(jì)現(xiàn)狀

因?yàn)槭艿胶芏嘁蛩氐闹萍s，目前人力資源會計(jì)在汽車行業(yè)中的應(yīng)用現(xiàn)狀并不樂觀。

當(dāng)前人力資源會計(jì)研究存在很多問題，理論介紹性的文章很多，但能指導(dǎo)實(shí)踐運(yùn)用的文章很少。例如，在談到人力資源會計(jì)計(jì)量模式時，大多數(shù)文章僅僅詳細(xì)介紹人力資源成本計(jì)量模式和價(jià)值計(jì)量模式，沒有提出新的見解，即便有也缺乏實(shí)踐證明得出一個統(tǒng)一的應(yīng)用方案，從而并沒有一套可行的人力資源會計(jì)體系模型可供企業(yè)參考和運(yùn)用。汽車行業(yè)也缺乏應(yīng)用人力資源會計(jì)的動力。

1.從財(cái)務(wù)會計(jì)中可基本得到企業(yè)所需的人力資源會計(jì)信息。因此人力資源會計(jì)似乎不是目前必須應(yīng)用的。

2.很難計(jì)量人力資源投資效益。目前的人力資源會計(jì)只能提供人力資源投資支出方面的信息。然而這種信息對一個企業(yè)來說不夠準(zhǔn)確，也不夠經(jīng)濟(jì)。這是因?yàn)槠髽I(yè)的收入主要是通過銷售產(chǎn)品這種非人力資源來實(shí)現(xiàn)的，而在這個過程中，幾乎無法判定哪些是人力資源投資所獲得的，哪些是非人力資源投資所獲得的，因而也很難確定人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效益。

3.企業(yè)對人力資源的取得、開發(fā)和培訓(xùn)等費(fèi)用，直接記“管理費(fèi)用”科目，并且按一定比例計(jì)提。而在會計(jì)核算上，當(dāng)期發(fā)生和計(jì)提的費(fèi)用列入當(dāng)期損益，違背了收入與費(fèi)用的配比原則，同時也沒有弄清對人力資源的取得和使用成本以及人力資源損益的核算，從而導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表無法提供真實(shí)的人力資源方面的信息。

4.人力資源相關(guān)信息不需披露。通常企業(yè)在做上市準(zhǔn)備時，為了讓投資者更多地了解公司情況會在招股說明書或年度報(bào)告中介紹公司董事等管理人員的簡要背景，有時還會披露職工的專業(yè)、職稱、年齡分布等情況，可這些信息在上市以后的年度財(cái)務(wù)報(bào)告中卻很少再被提及。因?yàn)檫@些信息不是必需要求提供的。

（二）我國汽車行業(yè)建立人力資源會計(jì)的必要性分析

1.企業(yè)持續(xù)發(fā)展的需要

一個企業(yè)是否具有競爭力，是否具有發(fā)展前景，決定因素已不僅僅局限在其經(jīng)營規(guī)模的大小、財(cái)產(chǎn)物質(zhì)的多少，而是取決于其是否擁有豐富的人力資源，是否持續(xù)地對人力資源投資。因此，將人力資源作為企業(yè)的資產(chǎn)，運(yùn)用會計(jì)的方法對其加以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，以滿足企業(yè)管理者和企業(yè)外部有關(guān)人士對企業(yè)信息的需求成為時代的必然要求。

2.財(cái)務(wù)會計(jì)核算原則的需要

從會計(jì)核算原則考慮，現(xiàn)行會計(jì)對人力資源的處理有很多不妥當(dāng)?shù)牡胤?。在快速發(fā)展的汽車行業(yè)，人力資源投資日益增大，如果再將將人力資源投資全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，就違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，從而導(dǎo)致會計(jì)信息失真。一方面，企業(yè)在人力資源投資上的支出，屬于資本性支出，其收益期往往超過一個會計(jì)期間以上，應(yīng)先資本化，然后再分期攤銷，而現(xiàn)行會計(jì)卻是將其全部作為當(dāng)期費(fèi)用入賬。若當(dāng)員工離職時，尚未攤銷的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動的損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但現(xiàn)行會計(jì)并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營者進(jìn)行正確決策。另一方面，將人力資源支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。所以，從遵循會計(jì)核算原則的角度而言，實(shí)行人力資源會計(jì)很有必要。

3.財(cái)務(wù)信息使用者的需要

人力資源這一因素在知識經(jīng)濟(jì)時代對企業(yè)經(jīng)營成敗的影響越來越大，因?yàn)橥顿Y者對人力資源信息的需求也越來越大，人力資源會計(jì)因可以計(jì)量并分析這些信息而應(yīng)運(yùn)而生。人們總說人是公司最重要和最寶貴的資產(chǎn)，但通常這些信息不能反映在會計(jì)報(bào)表中，我們也不知道它究竟是增加還是減少了。汽車行業(yè)是產(chǎn)業(yè)關(guān)聯(lián)度高，規(guī)模效益明顯，資金和技術(shù)密集的行業(yè)，汽車行業(yè)的人才是企業(yè)賴以生存、發(fā)展的核心，但是由于目前企業(yè)對人力資源投資、成本與價(jià)值的計(jì)量和未來潛在貢獻(xiàn)的認(rèn)識還不到位，忽略了對人力資源的核算，致使大量優(yōu)秀人才流失。所以，從滿足財(cái)務(wù)信息使用者需要的角度而言，實(shí)行人力資源會計(jì)很有必要。

4.企業(yè)內(nèi)部管理的需要

現(xiàn)行會計(jì)將人力資源投資支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，不單獨(dú)提供有關(guān)人力資源投資及其變動的情況、人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效果以及人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等方面的信息，因而也就無法滿足信息使用者的需求。而人力資源會計(jì)將企業(yè)的人力資源當(dāng)作資產(chǎn)，能更確切地分析人力資源、物質(zhì)資源投資比例和投資效果，為投資者和債權(quán)人提供更為可靠、更全面的決策依據(jù)。所以，從企業(yè)內(nèi)部管理的角度而言，實(shí)行人力資源會計(jì)很有必要。

由此可見，無論從維護(hù)會計(jì)核算原則角度而言，滿足信息需求者要求角度而言，還是對企業(yè)內(nèi)部管理而言，人力資源會計(jì)的實(shí)施都勢在必行。人力資源會計(jì)作為提供人力資源使用情況、人力資源投資的增減、人力資源創(chuàng)造價(jià)值大小的必要手段，引入人才集中的汽車行業(yè)是非常必要的。

二、汽車行業(yè)人力資源核算中存在的問題

國內(nèi)的汽車行業(yè)是朝陽行業(yè)，整個行業(yè)都處在一個蓬勃發(fā)展的時期，各項(xiàng)制度都在摸索階段，這其中包括人力資源的會計(jì)核算，然而它直接將人力資源投資計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，而《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第六條規(guī)定“:會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)劃分期間，分期結(jié)算和編制報(bào)表。”人力資源會計(jì)在鑒別與計(jì)量的過程中，同樣也需要對人力資源投資在不同的會計(jì)期間進(jìn)行分期計(jì)算，并確認(rèn)不同會計(jì)期間的人力資源收益，計(jì)算出使用人力資源取得的損益。目前在汽車行業(yè)中對人力資源會計(jì)核算普遍存在以下問題：

1.沒有設(shè)立專門的會計(jì)科目進(jìn)行單獨(dú)核算，將人員培訓(xùn)、考核、招聘等方面的投資作為費(fèi)用而非成本，會影響損益表和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性。

2.將人力資源支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的支出，其收益期往往超過一個會計(jì)期間以上，屬于資本性支出，應(yīng)先予以資本化，然后在各受益期內(nèi)分期攤銷；人力資源投資支出的受益期不同，其受益程度更是難以計(jì)量，將人力資源投資支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。同時，在知識經(jīng)濟(jì)時代即將到來、人力資源開發(fā)與管理迅速發(fā)展的今天，再將人力資源支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，勢必導(dǎo)致會計(jì)信息嚴(yán)重失真。對于目前汽車行業(yè)在人力資源會計(jì)核算中出現(xiàn)的問題，本文介紹以下模型，希望會對現(xiàn)狀的改進(jìn)有所幫助。

三、汽車行業(yè)人力資源會計(jì)模型設(shè)計(jì)

（一）科目設(shè)置

應(yīng)設(shè)立人力資源投資、人力資源開發(fā)、人力資源費(fèi)用、人力資源使用成本、人力資源投資攤銷和人力資源投資損益六個科目。

1“.人力資源投資”科目。核算企業(yè)人力資源投資的增加、減少及其余額。賬戶的借方登記企業(yè)所發(fā)生的屬于資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的增加額；貸方登記員工退出企業(yè)時所沖減的與該員工有關(guān)的屬于資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的總額。

2“.人力資源開發(fā)”科目。核算人力資源取得、開發(fā)過程中發(fā)生的資本化的支出。該賬戶借方登記勞動力受雇傭后其成本中應(yīng)予以資本化的部分，包括招聘、選拔、培養(yǎng)、開發(fā)等費(fèi)用，貸方登記雇員交給有關(guān)部門使用時結(jié)轉(zhuǎn)到“人力資源投資”科目借方的金額。

3“.人力資源費(fèi)用”科目。核算企業(yè)發(fā)生的屬于收益性支出的人力資源取得、開發(fā)和離職成本的增減變動額及其余額。借方登記屬于收益性支出的人力資源取得成本、開發(fā)成本和離職成本的增加額和人力資源投資本期攤銷額；貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤的人力資源費(fèi)用及有關(guān)人員離開企業(yè)時所沖減的與其有關(guān)的這部分成本尚未攤銷完的數(shù)額。期末賬戶借方余額為尚未結(jié)轉(zhuǎn)的屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本。

4“.人力資源使用成本”科目。核算企業(yè)人力資源使用成本的增加和減少。借方登記企業(yè)人力資源使用成本的增加額；貸方登記作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益而轉(zhuǎn)出的人力資源使用成本。期末結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無余額。

5“.人力資源投資攤銷”科目。核算企業(yè)人力資源投資的累積攤銷數(shù)額。賬戶貸方登記企業(yè)應(yīng)分?jǐn)傆?jì)入費(fèi)用的人力資源攤銷數(shù)額；借方登記員工退出企業(yè)時所沖減的企業(yè)對該員工的人力資源投資的累計(jì)攤銷額。

6“.人力資源投資損益”科目。核算員工退出企業(yè)時產(chǎn)生的損益。賬戶借方登記與該員工有關(guān)的人力資源費(fèi)用尚未攤銷完的數(shù)額或企業(yè)對該員工的人力資源投資的總額、企業(yè)辭退員工的發(fā)放的遣散費(fèi)等；貸方登記該員工若違約離開公司時向公司交納的賠償金、企業(yè)對該員工的人力資源投資的累計(jì)攤銷額。清理完畢后若借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額，則將其差額從該賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的借方，沖減本年利潤；如果借方發(fā)生額小于貸方發(fā)生額，則將其差額從賬戶的借方轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶貸方，增加本年利潤。

（二）賬務(wù)處理

賬務(wù)處理類型有人力資產(chǎn)增加、人力資產(chǎn)價(jià)值攤銷、人力資產(chǎn)退出企業(yè)和利潤及利潤分配的賬務(wù)處理。

1.人力資產(chǎn)增加的賬務(wù)處理：

（1）支付各種招聘費(fèi)、選拔錄取費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)、大額保險(xiǎn)費(fèi)等各種資本性。

支出時：借：人力資源投資成本；貸：現(xiàn)金或銀行存款。

（2）有償取得的勞動者受聘后投入使用，結(jié)轉(zhuǎn)人力資源投資成本，形成相對應(yīng)的“人力資產(chǎn)”和“人力資本”：借：人力資源開發(fā)基金；貸：人力資源投資成本，同時：借：人力資產(chǎn)；貸：人力資本。

（3）無償錄用的人力資產(chǎn)，按評估的價(jià)值入賬：借：人力資產(chǎn)；貸：人力資本。

（4）支付各種人事管理費(fèi)用(費(fèi)用性支出)：借：人力資產(chǎn)費(fèi)用：貸：銀行存款或庫存現(xiàn)金。

2.人力資產(chǎn)價(jià)值攤銷的賬務(wù)處理：

人力資產(chǎn)的攤銷可按人力資產(chǎn)預(yù)計(jì)為企業(yè)提供服務(wù)的期限，采用傳統(tǒng)會計(jì)的平均法和加速折舊法進(jìn)行計(jì)算攤銷。對高級專業(yè)技術(shù)人員和管理人員，可采用個別攤銷法，對一般職工可采用集體攤銷法。按月攤銷時：借：人力資產(chǎn)費(fèi)用；貸：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷，同時，借：人力資本；貸：人力資源開發(fā)基金。

3.人力資產(chǎn)退出企業(yè)的賬務(wù)處理：

當(dāng)人力資產(chǎn)退出企業(yè)時，首先應(yīng)計(jì)算出單個人力資產(chǎn)的價(jià)值。計(jì)算方法是，用人力資產(chǎn)原始價(jià)值減去累計(jì)攤銷額后的賬面凈值，除以該類人力資產(chǎn)總?cè)藬?shù)。根據(jù)人力資產(chǎn)退出企業(yè)的原因不同，其賬務(wù)處理方法也不同。

（1）當(dāng)人力資源調(diào)出或轉(zhuǎn)讓時，企業(yè)根據(jù)勞動合同等有關(guān)規(guī)定，向接收單位或勞動者個人索取一定的違約金或補(bǔ)償費(fèi)用。其賬務(wù)處理如下：注銷有關(guān)賬面價(jià)值，借：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷；借：人力資本；貸：人力資產(chǎn)。當(dāng)收到的賠償金數(shù)額大于人力資產(chǎn)的凈值時，借：銀行存款或現(xiàn)金；貸：人力資源開發(fā)基金；貸：人力資產(chǎn)損益。當(dāng)收到賠償金數(shù)額小于人力資產(chǎn)的凈值時，借：銀行存款或現(xiàn)金；借：人力資產(chǎn)損益；貸：人力資源開發(fā)基金。

（2）當(dāng)人力資產(chǎn)離退休時，注銷有關(guān)賬面價(jià)值，借：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷；借:人力資本；貸：人力資產(chǎn)。當(dāng)一次性支付退休金時，借：人力資產(chǎn)損益；貸：庫存現(xiàn)金。

4.利潤及利潤分配的賬務(wù)處理

（1）期末，將“人力資產(chǎn)費(fèi)用”轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，借：本年利潤；貸：人力資產(chǎn)費(fèi)用。

（2）期末，將“人力資產(chǎn)損益”賬戶的凈收益轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，借：人力資產(chǎn)損益(凈收益)；貸：本年利潤。

（3）期末，按稅后利潤的一定比例提留企業(yè)“人力資源開發(fā)基金”，借：利潤分配一提留人力資源開發(fā)基金；貸：人力資源開發(fā)基金。