獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì):基于契約理論視角①

易 玄 謝志明

(中南大學(xué)商學(xué)院,湖南 長(zhǎng)沙 410083;長(zhǎng)沙理工大學(xué),湖南長(zhǎng)沙 410076)

獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì):基于契約理論視角①

易 玄 謝志明

傳統(tǒng)審計(jì)理論框架是以完備契約理論為邏輯起點(diǎn)研究審計(jì)本質(zhì)與功能的,由于現(xiàn)實(shí)中的契約總是不完備的,因此,完備契約理論的審計(jì)觀無(wú)法解釋獨(dú)立審計(jì)在動(dòng)態(tài)環(huán)境中契約締結(jié)與履行過(guò)程中的本質(zhì)作用。與完備契約理論審計(jì)觀相比,不完備契約理論審計(jì)觀認(rèn)為,審計(jì)是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物,是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的,其功能不單純是驗(yàn)證和證明,更多的是在契約的動(dòng)態(tài)“完備”過(guò)程中對(duì)締約各方的產(chǎn)權(quán)信息進(jìn)行明確與界定。

獨(dú)立審計(jì);契約理論;不完備契約

(中南大學(xué)商學(xué)院,湖南 長(zhǎng)沙 410083;長(zhǎng)沙理工大學(xué),湖南長(zhǎng)沙 410076)

現(xiàn)代契約理論認(rèn)為,企業(yè)是一組契約的聯(lián)結(jié)。傳統(tǒng)審計(jì)理論框架是以完備契約理論為邏輯起點(diǎn)研究審計(jì)本質(zhì)與功能的,由于現(xiàn)實(shí)中的契約總是不完備的,因此完備契約理論的審計(jì)觀無(wú)法解釋獨(dú)立審計(jì)在動(dòng)態(tài)環(huán)境中契約締結(jié)與履行過(guò)程中的本質(zhì)作用。

一、基于完備契約理論的審計(jì)觀

代理理論是企業(yè)契約理論的重要分支。傳統(tǒng)審計(jì)理論框架正是以代理理論為邏輯起點(diǎn)研究審計(jì)本質(zhì)與功能的。Jenson&Meckling圍繞企業(yè)內(nèi)部成員之間的利益沖突及其產(chǎn)生的原因,集中于公司所有者和高層經(jīng)營(yíng)者之間合同安排所產(chǎn)生的代理成本上,研究了產(chǎn)權(quán)、融資和代理成本間的關(guān)系,并構(gòu)建了一個(gè)相對(duì)完整的所有權(quán)結(jié)構(gòu)理論框架,①Jensen,M.,Meckling.W.Rights Production Functions:an Application to LaborManaged Firms[J].Journalof Financial Economics,1979,(3):469-506.并在這一研究過(guò)程中分析了獨(dú)立審計(jì)在企業(yè)代理問(wèn)題中的作用。

(一)控制管理者和股東之間的代理沖突

由于公眾公司普通股的不受限制性,導(dǎo)致了決策者與剩余索取者之間產(chǎn)生了嚴(yán)重的代理問(wèn)題。其代理沖突主要表現(xiàn)在三個(gè)方面:一是由于管理者對(duì)努力的偏好不同 (企業(yè)價(jià)值最大化要求其越努力越好,但管理者自身并不喜歡努力);面臨的風(fēng)險(xiǎn)不同 (管理者投入人力資本與普通股比較不可隨意轉(zhuǎn)讓來(lái)分散風(fēng)險(xiǎn));不同的時(shí)間限制 (普通股股東可以自由轉(zhuǎn)讓,因而其不受時(shí)間限制,而管理者的人力資本一旦投入,在合約內(nèi)不得撤離)。對(duì)此,可以運(yùn)用薪酬體系和市場(chǎng)控制體系來(lái)解決。但是,Jenson&Clifford又發(fā)現(xiàn)管理薪酬若以會(huì)計(jì)報(bào)表業(yè)績(jī)的衡量確定,會(huì)導(dǎo)致管理者對(duì)會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)政策的不同選擇。市場(chǎng)控制機(jī)制則包括,外部的經(jīng)理人市場(chǎng)和資本市場(chǎng),以及公司內(nèi)部控制體系,如公司章程等。

(二)債權(quán)人與股東之間的代理沖突

債權(quán)人與股東間的沖突主要有四個(gè)原因:利息固定、企業(yè)發(fā)行新債導(dǎo)致的權(quán)益稀釋、企業(yè)高風(fēng)險(xiǎn)投資導(dǎo)致可能的資產(chǎn)替代、投資不足 (企業(yè)可能拒絕凈現(xiàn)值為正的投資項(xiàng)目以規(guī)避自身風(fēng)險(xiǎn))。Jenson&Clifford總結(jié)了 Smith(1983)、Hand&Kalay(1984)等人的研究成果,提出解決這些代理沖突的方法,如信貸合約的完善 (發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券)以及其他的企業(yè)約束手段,如提供審計(jì)過(guò)的財(cái)務(wù)報(bào)表,使用特定的會(huì)計(jì)方法等。從這個(gè)角度講,審計(jì)是為了減少所有者、代理者和債權(quán)人代理成本的一種監(jiān)督機(jī)制。

代理理論認(rèn)為,審計(jì)作為事后監(jiān)督的裝置是解決企業(yè)代理問(wèn)題的一種重要手段 。②Dowd,K.Optimal financial contracts,Oxford Economic Papers.1992,(10):672– 693.其主要功能是對(duì)反映代理者業(yè)績(jī)的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行“驗(yàn)證”和“證明”,評(píng)價(jià)受托責(zé)任的履行情況,實(shí)現(xiàn)對(duì)代理人受托責(zé)任履行情況的驗(yàn)證與監(jiān)督。因此,代理理論視角的審計(jì),從本質(zhì)上講是一種特殊的“經(jīng)濟(jì)控制”與事后監(jiān)督機(jī)制。

代理理論作為早期的契約理論,是一種“完全契約理論”。但現(xiàn)實(shí)中,由于未來(lái)的不確定性、締約人的有限理性、信息的非對(duì)稱性、(締約)成本的限制以及第三方難以證實(shí)性,契約無(wú)法準(zhǔn)確描述與交易相關(guān)的所有事前規(guī)定,各種可能出現(xiàn)的狀態(tài)以及每種狀態(tài)下的締約各方的權(quán)利和責(zé)任,使契約成為留有“漏洞”的不完備契約。這也使得基于完備契約代理理論的審計(jì)理論無(wú)法解釋這些現(xiàn)象:1.如果審計(jì)是減少代理成本的裝置,為何審計(jì)信息會(huì)在公共領(lǐng)域使用?2.經(jīng)濟(jì)上依賴于委托人與代理人的審計(jì)者在制度上被要求獨(dú)立于他們,機(jī)制上的缺陷導(dǎo)致審計(jì)者實(shí)質(zhì)上的不獨(dú)立的審計(jì)悖論。因此,“盡管代理理論作為一個(gè)有用的經(jīng)濟(jì)理論解釋了審計(jì)的發(fā)展,但并不能更完整的解釋更多的現(xiàn)代審計(jì)現(xiàn)象 ”。①The AuditQuality Forum.AuditQualityAgency theory and the role of audit[J].The institute of Chartered Accountants,2007.

二、基于不完備契約理論的審計(jì)觀

(一)契約的不完備性

科斯認(rèn)為,“由于預(yù)測(cè)的困難,關(guān)于商品或勞務(wù)供給的契約期限越長(zhǎng),那么對(duì)買(mǎi)方來(lái)說(shuō),明確對(duì)方該干什么就越不可能,也就越不適合”。②Coase R H,The nature of the firm:influence[J].Journal ofLaw,Economics and Organization,1988,(1):37-40.W illiamson和 Hart認(rèn)為,未來(lái)的不確定性、人由于某種程度的有限理性或者交易費(fèi)用,使得現(xiàn)實(shí)中的契約是不完備的。

契約不完備的經(jīng)濟(jì)后果是什么?Kleinet al(1978)、Grout(1984)、W illiamson(1985)等人認(rèn)為,契約的不完全會(huì)導(dǎo)致事前的最優(yōu)契約失效,當(dāng)事人在面臨被“敲竹杠”的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)會(huì)做出無(wú)效率的專用性投資。同樣,由于未來(lái)的不確定性、人的有限理性與交易成本為正,企業(yè)契約也是一組不完備的契約。要素所有者將要素使用權(quán)投入企業(yè),其目的是獲得高于獨(dú)立行動(dòng)的較高收益,這種收益即團(tuán)隊(duì)生產(chǎn)的“合作盈余”或稱“組織租”。③楊瑞龍、聶輝華:《不完全契約理論:一個(gè)綜述》,《經(jīng)濟(jì)研究》2006年第 2期。企業(yè)契約不完備的表現(xiàn):一方面,締約時(shí)契約中除了可以事前規(guī)定的具體權(quán)利之外,還有事前無(wú)法規(guī)定的剩余權(quán)利,這部分權(quán)利就是所謂的剩余控制權(quán);另一方面,存在契約締約事前無(wú)法明示的盈余即剩余盈余。同時(shí),由于無(wú)法事前對(duì)該部分剩余盈余進(jìn)行分配權(quán)配置,形成了企業(yè)的剩余索取權(quán)。剩余索取權(quán)和控制權(quán)構(gòu)成了企業(yè)所有權(quán)的內(nèi)涵,同時(shí)也意味著誰(shuí)擁有所有權(quán)的重要,因?yàn)椴煌乃袡?quán)安排決定企業(yè)締約主體事后討價(jià)還價(jià)的既得利益狀態(tài)。

剩余盈余的存在使得企業(yè)履約過(guò)程是一個(gè)要素使用者對(duì)剩余盈余索取的博弈過(guò)程。具體表現(xiàn)為:通過(guò)對(duì)剩余控制權(quán)的爭(zhēng)奪獲取剩余索取權(quán)以得到剩余盈余,如管理者通過(guò)MBO方式獲取剩余盈余;運(yùn)用其約定控制權(quán)進(jìn)行尋租以攫取剩余盈余,如管理者運(yùn)用其對(duì)企業(yè)“天然”的管理控制權(quán),通過(guò)會(huì)計(jì)方法與政策選擇甚至?xí)?jì)造假等會(huì)計(jì)尋租方式,以及在職消費(fèi)等管理決策權(quán)進(jìn)行尋租以獲取剩余盈余。這種對(duì)剩余盈余的爭(zhēng)奪其經(jīng)濟(jì)后果:一方面在對(duì)剩余控制權(quán)爭(zhēng)奪過(guò)程中,由于剩余控制權(quán)是 0/1分布,得到剩余控制權(quán)的一方固然增加了投資激勵(lì),但失去的一方卻因此減少了投資激勵(lì),所以社會(huì)最優(yōu)的投資激勵(lì)不可能實(shí)現(xiàn);另一方面,通過(guò)“尋租”方式獲取剩余盈余將導(dǎo)致企業(yè)租值的“耗散”,降低企業(yè)的效率。由于企業(yè)契約的不完備是內(nèi)生的,其契約功能總是存在漏洞和缺口,就必然借助于一系列約束機(jī)制對(duì)締約主體的行為進(jìn)行約束與監(jiān)督。審計(jì)正是作為這一社會(huì)裝置進(jìn)入了企業(yè)契約網(wǎng)絡(luò)之中。

(二)基于不完備契約理論的審計(jì)本質(zhì)

完全契約與不完全契約的根本區(qū)別在于,前者在事前規(guī)定了各種或然狀態(tài)下當(dāng)事人的權(quán)利和責(zé)任,因此問(wèn)題的重心就是事后的監(jiān)督問(wèn)題。后者不能規(guī)定各種或然狀態(tài)下的權(quán)責(zé),而主張?jiān)谧匀粻顟B(tài)實(shí)現(xiàn)后通過(guò)再談判來(lái)解決,因此重心就在于對(duì)事前的權(quán)利(包括再談判權(quán)利)進(jìn)行機(jī)制設(shè)計(jì)或制度安排。如前所言,委托代理理論視角下的審計(jì)本質(zhì)是事后的監(jiān)督與控制,其功能主要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的驗(yàn)證與證明。不完備契約理論視角下的審計(jì)是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物,是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的,其功能拓展至企業(yè)契約締結(jié)、履行的整個(gè)過(guò)程。④W atts,R.,and J.Zimmerman.Agency Problems,Auditing and the Theory of the Firm:Some Evidence[J].Journal of Law and Economics,1983,(10).它包括:要素投資者初始投入時(shí)的權(quán)責(zé)安排(包括契約正式規(guī)定的權(quán)責(zé)以及剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)的分配)、契約履行過(guò)程的“合作盈余”(投入要素的價(jià)值創(chuàng)造)生成、盈余的分配 (主要是剩余盈余的分配)等締約與履行過(guò)程。

企業(yè)契約締約階段,要素投資者將要素使用權(quán)投入企業(yè),其締約的前提是簽約人必須對(duì)自己投入企業(yè)的要素 (包括實(shí)物資本和人力資本)擁有明確的財(cái)產(chǎn)所有權(quán),這種產(chǎn)權(quán)交易的結(jié)果形成了企業(yè)所有權(quán)。由于現(xiàn)代企業(yè)中產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的多元化和復(fù)雜性使得產(chǎn)權(quán)的界定成為企業(yè)契約締約的關(guān)鍵,即根據(jù)初始投入要素的產(chǎn)權(quán)進(jìn)行企業(yè)所有權(quán)的配置,并決定產(chǎn)權(quán)收益的分配。由于締約個(gè)體受有限理性和信息不對(duì)稱的約束、外部環(huán)境的制約以及締約其他方的機(jī)會(huì)主義行為 (甚至強(qiáng)制行為),從而導(dǎo)致博弈結(jié)果的不平等。因此,要素所有者通過(guò)簽訂契約將生產(chǎn)要素投入企業(yè),并由此決定企業(yè)所有權(quán)的分享方式和分享比例。由于要素使用權(quán)契約本身并沒(méi)有分配和計(jì)量功能,會(huì)計(jì)契約作為企業(yè)契約的子契約來(lái)完成對(duì)要素使用權(quán)契約締結(jié)與履行中的要素初始投入價(jià)值、合作盈余與剩余價(jià)值分配的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告、披露與監(jiān)督。由于會(huì)計(jì)程序的不確定性以及人類的有限理性,會(huì)計(jì)規(guī)則本身的不確定性,這也使得會(huì)計(jì)契約具有天然的不完備性。⑤雷光勇:《會(huì)計(jì)契約論》,中國(guó)財(cái)政出版社,2004年版。這種不完備也導(dǎo)致了會(huì)計(jì)締約主體對(duì)其剩余會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的爭(zhēng)奪,誰(shuí)擁有剩余會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán),誰(shuí)就有可能通過(guò)會(huì)計(jì)行為安排索取更多的剩余。因此,通過(guò)獨(dú)立的第三方——審計(jì)進(jìn)行產(chǎn)權(quán)的界定 (再界定)是企業(yè)契約締約方的必然選擇。審計(jì)正是作為契約 (企業(yè)契約和會(huì)計(jì)契約)不完備性的修補(bǔ)制度安排進(jìn)入到企業(yè)契約網(wǎng)絡(luò)中,Ball指出,外部審計(jì) (作為第三方)是企業(yè)契約技術(shù)的固有部件,能幫助契約實(shí)現(xiàn)其“功能性完備”。也就是說(shuō),現(xiàn)代審計(jì)的目的是促進(jìn)企業(yè)契約的完善。

由于產(chǎn)權(quán)特征以及產(chǎn)權(quán)主體談判能力的差異,企業(yè)契約初始締約時(shí)的所有權(quán)分配不可能是均等的,對(duì)不均等企業(yè)所有權(quán)的奪取將貫穿企業(yè)契約履行的全過(guò)程。由于企業(yè)契約的不完備性,企業(yè)內(nèi)的更多交易發(fā)生在人與人之間體力和智力的交換關(guān)系中,表現(xiàn)為產(chǎn)權(quán)主體 (包括利益相關(guān)者)不斷地沖突與合作的過(guò)程。同時(shí),履約過(guò)程中由于投入資產(chǎn)專用性程度在企業(yè)中的相對(duì)重要性變化,要素投入者獲取更多的談判能力,對(duì)初始所有權(quán)分配合約進(jìn)行修訂,引起企業(yè)所有權(quán)初始分配合約邊際的不斷調(diào)整。在這一過(guò)程中,審計(jì)的主要功能是對(duì)資產(chǎn)專用性變動(dòng)程度 (通過(guò)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行反映)進(jìn)行再確認(rèn)與評(píng)價(jià),為合約修訂與調(diào)整提供公允意見(jiàn)。同時(shí),由于要素投資者在投資要素特質(zhì)、財(cái)富品味偏好、心理感受、社會(huì)相對(duì)位置和風(fēng)險(xiǎn)偏好等方面存在差異,他們對(duì)企業(yè)契約結(jié)構(gòu)的影響力是不一樣的。由此,形成企業(yè)契約結(jié)構(gòu)中的強(qiáng)勢(shì)和弱勢(shì)締約方,在履約過(guò)程中強(qiáng)勢(shì)締約方機(jī)會(huì)主義使然,可能會(huì)利用其控制權(quán)優(yōu)勢(shì)對(duì)弱勢(shì)締約方剩余份額進(jìn)行侵占。如報(bào)酬合約中,人力資本所有者 (如管理者)只獲取了固定收入。由于其對(duì)企業(yè)有“天然控制權(quán)”和“企業(yè)剩余會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)”,現(xiàn)實(shí)中的管理者往往運(yùn)用會(huì)計(jì)舞弊等手段間接獲取額外的企業(yè)剩余。此時(shí),審計(jì)作為約束與監(jiān)控機(jī)制通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制體系的評(píng)價(jià),實(shí)施具體的管理審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)與報(bào)表審計(jì),實(shí)現(xiàn)對(duì)各締約方履約行為的有效監(jiān)督,以保障企業(yè)契約的順利履行。

因此,在企業(yè)契約締約與履約過(guò)程中,審計(jì)應(yīng)基于“公平”原則“等距”地對(duì)投入資產(chǎn)專用性程度及其變動(dòng)情況 (會(huì)計(jì)信息反映)進(jìn)行評(píng)價(jià),協(xié)調(diào)和平衡締約主體間的沖突,對(duì)各締約方履約行為的有效監(jiān)督,保障企業(yè)契約的順利履行,最終促進(jìn)合作盈余的最大化。從這一角度講,審計(jì)也具有價(jià)值增值功能。

三、兩種審計(jì)觀的評(píng)價(jià)與比較

完備契約理論審計(jì)觀的理論基礎(chǔ)是代理理論,企業(yè)中的代理沖突,主要通過(guò)事前的契約設(shè)計(jì)和事后的有效監(jiān)督來(lái)降低,審計(jì)正是這樣的“契約履行的監(jiān)督工具”。那么,應(yīng)該如何設(shè)計(jì)出最優(yōu)的契約來(lái)降低或消除代理成本呢?代理學(xué)派提出了兩種觀點(diǎn):一種最佳契約為附有破產(chǎn)成本的債務(wù)契約;另一種最佳契約為收入分享附帶審計(jì)的契約。第一種契約履行中,若企業(yè)經(jīng)營(yíng)正常,債權(quán)人獲取固定收益,這時(shí)企業(yè)的收益無(wú)需審計(jì)的監(jiān)督與驗(yàn)證功能;若企業(yè)財(cái)務(wù)惡化可能破產(chǎn),這時(shí)審計(jì)的功能是對(duì)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的清算報(bào)告進(jìn)行驗(yàn)證與監(jiān)督。W illie.Seal(1996)將第一種“附有破產(chǎn)成本的債務(wù)契約”模式稱為“高成本的情況驗(yàn)證模式”,即會(huì)計(jì)只需提供簡(jiǎn)單的交易記錄,在沒(méi)有違約 (不申請(qǐng)破產(chǎn))情況下不需審計(jì)。第二種情況被Dowd稱為掠奪模型,即外部股東和稅收部門(mén)為了最大化從企業(yè)中獲取或“掠奪”收益,將有動(dòng)機(jī)對(duì)不真實(shí)的報(bào)告進(jìn)行懲罰,對(duì)真實(shí)的報(bào)告進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)。這種契約模式下,會(huì)計(jì)簡(jiǎn)單地對(duì)交易進(jìn)行記錄,而審計(jì)的功能則是隨機(jī)進(jìn)行驗(yàn)證。這顯然與現(xiàn)實(shí)中企業(yè)契約對(duì)審計(jì)的需求不符。如果審計(jì)只履行其驗(yàn)證功能,那么其采用隨機(jī)抽樣進(jìn)行驗(yàn)證后就可以了,如果是這樣又如何解釋現(xiàn)實(shí)中復(fù)雜且不斷創(chuàng)新的審計(jì)方法的演化呢?Antle(1984)認(rèn)為,審計(jì)的功能若僅為驗(yàn)證,那么就很難設(shè)計(jì)出一個(gè)單一的期間契約來(lái)阻止管理者與審計(jì)師的合謀行為,則審計(jì)師的獨(dú)立性只能依賴于偶然的經(jīng)驗(yàn)主義了。

不完備契約理論的審計(jì)觀認(rèn)為,審計(jì)的功能是對(duì)企業(yè)契約締約各方的產(chǎn)權(quán)及其變動(dòng)信息的界定,其本質(zhì)是確定締約各方是否“公平”的裝置。同時(shí),獨(dú)立審計(jì)作為增進(jìn)企業(yè)價(jià)值的主要制度安排之一,審計(jì)的功能隨著企業(yè)契約機(jī)制運(yùn)行所需會(huì)計(jì)信息的變化而加以拓展,不應(yīng)僅局限于企業(yè)契約締結(jié)后的履行機(jī)制維持上,而應(yīng)向企業(yè)契約締結(jié)前的相關(guān)環(huán)節(jié)擴(kuò)展,延伸至企業(yè)契約耦合體成立之初的維護(hù)投資合作秩序的功能上。

與完備契約理論審計(jì)觀相比,不完備契約理論審計(jì)觀認(rèn)為,審計(jì)是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物,是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的,其功能不單純是驗(yàn)證和證明,更多的是在契約的動(dòng)態(tài)“完備”過(guò)程中對(duì)締約各方的產(chǎn)權(quán)信息進(jìn)行明確與界定,包括要素投資者初始投入時(shí)的權(quán)責(zé)安排 (包括契約正式規(guī)定的權(quán)責(zé)以及剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)的分配)、契約履行過(guò)程的“合作盈余”(投入要素的價(jià)值創(chuàng)造)生成、盈余的分配 (主要是剩余盈余的分配)等整個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程。因此,從這一角度講,完備契約理論審計(jì)觀是一種靜態(tài)的審計(jì)觀,不完備契約理論審計(jì)觀是一種動(dòng)態(tài)的審計(jì)觀。兩種審計(jì)觀的具體差異在于,完備契約理論的審計(jì)觀其審計(jì)目的為降低代理成本;其審計(jì)功能為監(jiān)督代理者行為;其審計(jì)本質(zhì)為監(jiān)督與控制;其審計(jì)的性質(zhì)表現(xiàn)為靜態(tài)行為。不完備契約理論的審計(jì)觀其審計(jì)目的為不完備契約的漏洞修補(bǔ);其審計(jì)功能為界定締約各方產(chǎn)權(quán)及其變動(dòng)信息,合作盈余的價(jià)值增值;其審計(jì)本質(zhì)為監(jiān)督、約束與協(xié)調(diào)、價(jià)值增值;其審計(jì)的性質(zhì)表現(xiàn)為動(dòng)態(tài)過(guò)程。

F277

A

1003—4145[2010]08—0107—03

2010-03-12

易 玄 (1973-),女,中南大學(xué)商學(xué)院會(huì)計(jì)系講師,中南大學(xué)博士研究生;

謝志明(1972-),男,長(zhǎng)沙理工大學(xué)管理學(xué)院副教授,中南大學(xué)博士研究生。

本文為湖南省教育科學(xué)“十一五”規(guī)劃課題(XJK08CGD010);湖南省企業(yè)戰(zhàn)略管理與投資決策研究課題(08jdyb04)的階段性成果。

(責(zé)任編輯:欒曉平 E-mail:luanxiaoping@163.com)