對(duì)內(nèi)部控制制度的若干思考

馮　宇

[摘 要] 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制,是企業(yè)最基礎(chǔ)性的工作。建立企業(yè)內(nèi)部控制制度就是在企業(yè)內(nèi)部的職責(zé)分工、責(zé)任制度、財(cái)會(huì)制度和財(cái)產(chǎn)物資管理制度,達(dá)到企業(yè)內(nèi)部應(yīng)有的控制要求。企業(yè)內(nèi)部控制要處理好:一控與被控;二控面與控點(diǎn);三控制與創(chuàng)新的關(guān)系。

[關(guān)鍵詞] 內(nèi)部控制;制度;實(shí)施;規(guī)范;成本控制

內(nèi)部控制是在長期的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)踐中產(chǎn)生和發(fā)展起來的,只要人類社會(huì)活動(dòng)中需要管理,我們就離不開控制。內(nèi)部控制的有效與否,直接關(guān)系到一個(gè)企業(yè)的興衰成敗。尤其在我國現(xiàn)階段,內(nèi)部控制普遍存在這樣或那樣的問題,因此,有必要研究內(nèi)部控制失效的原因并提出相應(yīng)的對(duì)策。

一

有關(guān)內(nèi)部控制含義的論述,主要有以下幾種:第一,柯氏會(huì)計(jì)辭典定義為:“為提供有效的組織和經(jīng)營,并防止錯(cuò)誤和其他非法業(yè)務(wù)發(fā)生而制定的業(yè)務(wù)流程”;第二,美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在專門報(bào)告中指出:“內(nèi)部控制包括組織的計(jì)劃和企業(yè)為了保護(hù)資產(chǎn),檢查會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性,提高經(jīng)營效率,以及促使遵循既定的管理方針等所采用的所有方法和措施”;第三,COSO委員會(huì)在專門報(bào)告《內(nèi)部控制整體框架》中指出,“內(nèi)部控制是受董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他職員的影響,旨在取得經(jīng)營效果和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、遵循適當(dāng)?shù)姆傻饶繕?biāo)而提供合理保證的一種過程”。從以上含義中,我們可以看出內(nèi)部控制所包含的范圍越來越廣泛,其內(nèi)容越來越豐富;從系統(tǒng)論的角度來看,可以把企業(yè)系統(tǒng)要素之間為了達(dá)到系統(tǒng)目標(biāo)的相互作用、相互制約稱為內(nèi)部控制。從契約論的角度,可以把內(nèi)部控制看成是為了取得低交易成本、彌補(bǔ)企業(yè)這個(gè)契約的不完備性而在企業(yè)內(nèi)部建立的一個(gè)控制機(jī)制。

從微觀控制即單位內(nèi)部看,內(nèi)部控制制度就是單位為保證自身對(duì)社會(huì)的有用性、為實(shí)現(xiàn)單位的戰(zhàn)略目標(biāo)、最大限度地降低內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)置的,在日常運(yùn)轉(zhuǎn)中應(yīng)遵循的管理質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。它具有權(quán)威性、公開性、公正性,從單位最高層至最基層都無一例外地要遵守。從宏觀控制角度講,內(nèi)部控制制度能保證社會(huì)公德、各項(xiàng)法律規(guī)范被遵守,保障單位披露信息的可靠性、真實(shí)性,維護(hù)單位正常秩序,它是微觀管理通向宏觀管理的第一道閘門,這就是內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)。

在新經(jīng)濟(jì)條件下,為了適應(yīng)有著極強(qiáng)不確定性的競爭環(huán)境,企業(yè)不再是管理關(guān)系清楚、作業(yè)流程穩(wěn)定的組織,強(qiáng)調(diào)授權(quán)、指令和標(biāo)準(zhǔn)的“維持現(xiàn)狀”的控制理念在企業(yè)戰(zhàn)略管理發(fā)展中受到了嚴(yán)峻挑戰(zhàn),而自主優(yōu)化和自我調(diào)整的“改善現(xiàn)狀以促進(jìn)發(fā)展”控制思想顯然更符合現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的要求。企業(yè)單位制定內(nèi)部控制制度的基本目的在于:保證組織機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn),保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整與有效運(yùn)用,提高經(jīng)濟(jì)核算的正確性與可靠性,有助于管理層實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營方針和目標(biāo);推動(dòng)與考核企業(yè)單位各項(xiàng)方針、政策的貫徹執(zhí)行,評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,提高企業(yè)經(jīng)營管理水平;只要企業(yè)存在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營管理,就需要加強(qiáng)內(nèi)部控制,建立相應(yīng)的內(nèi)部控制制度。

企業(yè)內(nèi)部控制制度劃分為內(nèi)部管理控制制度與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度兩大類。內(nèi)部管理控制制度是指那些對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性沒有直接影響的內(nèi)部控制。例如,企業(yè)單位的內(nèi)部人事管理、技術(shù)管理等,就屬于內(nèi)部管理控制。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度是指那些對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性有直接影響的內(nèi)部控制。例如,由無權(quán)經(jīng)管現(xiàn)金和簽發(fā)支票的第三者每月編制銀行存款調(diào)節(jié)表,就是一種內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,通過這種控制,可提高現(xiàn)金交易的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性。

我國內(nèi)部控制制度的現(xiàn)狀基本上可用幾句話來概括:國有企事業(yè)單位比非國有企事業(yè)單位的內(nèi)控制度文字要求寫得好,執(zhí)行得不夠好;國有大、中型企事業(yè)單位的內(nèi)控制度比國有小型企業(yè)的要好些;黨政機(jī)關(guān)及事業(yè)單位的內(nèi)控制度在體系上較國有企業(yè)差;股份制單位、外資企業(yè)及民營企業(yè)的內(nèi)控制度比國有企業(yè)執(zhí)行得好些。國有單位內(nèi)控制度最突出的問題是有章不循、違章不究,循與不循、究與不究都是以法人代表的意志為轉(zhuǎn)移;國有單位內(nèi)控制度最薄弱的環(huán)節(jié),一是貨幣資金,二是采購業(yè)務(wù),而且資金使用的隨意性、采購業(yè)務(wù)中弄虛作假、吃“回扣”等現(xiàn)象較為嚴(yán)重。而非公有制經(jīng)濟(jì)在內(nèi)控制度建設(shè)上雖然一般沒有國有企業(yè)搞得好,但他們的老板卻自覺地去實(shí)施內(nèi)部控制,因?yàn)樗麄冇兄魑漠a(chǎn)權(quán)。

二

內(nèi)部控制的有效性以其完整性與合理性為基礎(chǔ),內(nèi)部控制的完整性與合理性則以其有效性為目的。為了使內(nèi)部控制真正有效,至少應(yīng)做到以下幾點(diǎn):

1、建立適合我國企業(yè)現(xiàn)狀的內(nèi)部控制制度

建立企業(yè)內(nèi)部控制制度,既要學(xué)習(xí)西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn),又要緊密結(jié)合我國企業(yè)的現(xiàn)狀。這是因?yàn)槲覈慕?jīng)濟(jì)管理體制有別于西方市場經(jīng)濟(jì)國家,與西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家存在較大差異。我認(rèn)為,在我國建立企業(yè)內(nèi)部控制制度應(yīng)從基礎(chǔ)層面入手,要加快現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè),完善法人治理結(jié)構(gòu),真正實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)清楚、管理科學(xué)、政企分開,從產(chǎn)權(quán)制度上保證內(nèi)部控制制度建設(shè)制度化。

2、加強(qiáng)法律及規(guī)章制度的建設(shè)

在增強(qiáng)普法教育的同時(shí),要注重法人代表的法制教育,真正提高其法制觀念,使其自覺遵守國家法律、法規(guī)以及本單位的內(nèi)部控制制度。各企業(yè)在國家制定的統(tǒng)一的控制制度的基礎(chǔ)上,結(jié)合本企業(yè)的特點(diǎn),建立健全與其經(jīng)營管理相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度,并將內(nèi)部控制制度的先進(jìn)管理理論和規(guī)定貫穿到內(nèi)部管理的各個(gè)環(huán)節(jié)和每位員工。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)以身作則,身體力行,模范地遵守內(nèi)控制度并發(fā)揮其組織領(lǐng)導(dǎo)作用。財(cái)政部門應(yīng)依法推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè),定期監(jiān)督檢查,為內(nèi)部控制制度的實(shí)施創(chuàng)造良好的環(huán)境。

3、加強(qiáng)研究,豐富理論,建立標(biāo)準(zhǔn),準(zhǔn)確使用

內(nèi)部控制理論落后,是我國企業(yè)內(nèi)部控制薄弱的原因之一。因此,管理、審計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界應(yīng)當(dāng)積極開展內(nèi)部控制理論的研究,豐富和發(fā)展傳統(tǒng)內(nèi)部控制理論,政府財(cái)政部門制定的各項(xiàng)內(nèi)部控制制度應(yīng)當(dāng)從方便企業(yè)實(shí)際運(yùn)用出發(fā),具有可操作性;并要把握好兩條原則:一是普遍適用原則,即對(duì)所有企業(yè)者具備的業(yè)務(wù),如貨幣資金業(yè)務(wù)、采購業(yè)務(wù)、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)等,與這些業(yè)務(wù)相應(yīng)的內(nèi)部控制制度則應(yīng)當(dāng)適用于所有企業(yè)。二是個(gè)別適用原則,即對(duì)一些不具普遍性的業(yè)務(wù),如對(duì)外投資業(yè)務(wù)、捐贈(zèng)業(yè)務(wù)等,只有部分企業(yè)有這類業(yè)務(wù),相應(yīng)的這些方面的內(nèi)部控制制度也就適用部分企業(yè),而不能適用于所有企業(yè)。

4、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì),建立以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理為中心的企業(yè)內(nèi)部控制制度

企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)涉及到企業(yè)運(yùn)行過程方方面面的體系,內(nèi)部控制的執(zhí)行與否、執(zhí)行效果如何,能否適應(yīng)新情況、需要做哪些改進(jìn)等,都需要進(jìn)行跟蹤。而這種跟蹤是不能僅僅通過規(guī)范制度要求的定期的信息披露來完成的,而是需要企業(yè)自身來不斷加強(qiáng)監(jiān)督。當(dāng)然,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的作用能否實(shí)現(xiàn),關(guān)鍵在于內(nèi)部審計(jì)部門設(shè)置的合理性和獨(dú)立性能否得到保證。目前,我國相當(dāng)多的一部分企業(yè)財(cái)務(wù)狀況不佳,會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。企業(yè)內(nèi)部控制制度實(shí)現(xiàn)以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理為中心的模式已成為一項(xiàng)緊迫性的要求。

三

對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部控制的理性思考:

1、控與被控

市場經(jīng)濟(jì)條件下的企業(yè)需要內(nèi)部控制,這是主流,是規(guī)律。越是優(yōu)秀的企業(yè),規(guī)范管理越有無形的作用。內(nèi)部控制對(duì)于保護(hù)企業(yè)意義非同小可。但控制畢竟是對(duì)于人而言的,是對(duì)人行為的約束,對(duì)人權(quán)利的限制,矛盾永遠(yuǎn)存在,協(xié)調(diào)控制與被控制之間的矛盾事關(guān)內(nèi)部控制的成敗。什么時(shí)候控制與被控制的矛盾協(xié)調(diào)得好,企業(yè)經(jīng)營就穩(wěn)定,企業(yè)效益增長就快。

2、控面與控點(diǎn)

嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膬?nèi)控制度,不僅對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理的各方面實(shí)行全方位的有效控制,把企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全面置于經(jīng)濟(jì)監(jiān)控之中,而且得對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理的重要方面和重要環(huán)節(jié)實(shí)行重點(diǎn)控制?？刂泣c(diǎn)與控制面有機(jī)結(jié)合,內(nèi)部控制才能發(fā)揮良好的效益。企業(yè)內(nèi)部控制的點(diǎn)應(yīng)該在三個(gè)位置上:一是資金。二是成本費(fèi)用。三是權(quán)力使用。

3、控制與創(chuàng)新

實(shí)施內(nèi)部控制是為了保證企業(yè)經(jīng)營健康發(fā)展,決不能讓內(nèi)部控制成為企業(yè)進(jìn)步的障礙。在一定意義上講,控制是為企業(yè)經(jīng)營導(dǎo)航,控制自身沒有資本增值的功能,而保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活力的源泉是技術(shù)創(chuàng)新、管理創(chuàng)新,制度創(chuàng)新。只有不斷的創(chuàng)新,企業(yè)才能不斷適應(yīng)市場變化,生產(chǎn)經(jīng)營才有足夠的動(dòng)力。這就告訴我們,保持企業(yè)發(fā)展不僅要實(shí)施內(nèi)部控制,更重要的是促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新。只有把控制和創(chuàng)新兩種手段都運(yùn)用好,企業(yè)才會(huì)不斷發(fā)展壯大。

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