論會計處理方法與納稅籌劃

高麗萍

摘要：恰當運用會計處理方法進行納稅籌劃是企業(yè)節(jié)約納稅成本，取得節(jié)稅收益的有效途徑。納稅籌劃中運用的會計處理方法主要包括選擇存貨計價方法，選擇固定資產折舊，利用稅收臨界點、合理分攤費用，選擇長期投資核算辦法，利用利潤分配進行納稅籌劃。

關鍵詞：節(jié)稅收益會計處理納稅籌劃

中圖分類號：F230文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914(2009)05-161-02

納稅籌劃(tax planning)主要是指在國家政策的許可下，按照法規(guī)的立法導向，通過籌資、經營、投資、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃和安排，盡可能地取得節(jié)約稅收成本的稅收收益。

一、會計處理在納稅籌劃中的特點

1非違法性。納稅籌劃只能在法律法規(guī)許可的范圍內進行，行為上不違反國家稅收法律、法規(guī)，但在結果上也可能在一定程度上與立法者的立法意見相背離，但是要符合“法無明文規(guī)定者不為罪，法無明文規(guī)定者不罰”的原則。

2預先性。納稅主體對各項納稅事項須做出事先安排，在各項經營活動發(fā)生之前把稅收成本當作一個內在的成本來考慮。因為納稅行為相對于各項經濟行為而言，具有滯后性的特點，如企業(yè)發(fā)生營業(yè)行為后才有營業(yè)稅業(yè)務，銷售行為后才有增值稅和消費稅義務，收益實現(xiàn)后才有所得稅的繳稅義務。因此，從客觀上為納稅人提供了對納稅義務發(fā)生前做出預先安排的可能性。

3目的性。納稅籌劃的目的是納稅人或代理人利用稅收、會計、法學、財務管理等相關科學的綜合運用，改變應稅行為的原始形態(tài)，從而在合理合法的前提下，實現(xiàn)稅收成本最小化，增加凈收益。

二、納稅籌劃在我國的運用現(xiàn)狀

我國納稅籌劃起步較晚，在改革開放和十四大確立社會主義市場經濟體制后，才逐漸發(fā)展起來，主要分為以下幾個階段。一是探索期，主要是指1994年以前。從1978年國家確定改革開放政策以后，我國鼓勵發(fā)展“三資”企業(yè)，這些“三資”企業(yè)引進資金、技術的同時，也引進了西方“納稅籌劃”的理論，他們利用我國政府給予的稅收優(yōu)惠政策和當時我國政府稅收法律、法規(guī)還不健全，稅收機關征收彈性大等條件，節(jié)約了大量的稅收成本，直接導至了國家財政收入的減少，而同時也正是在這一階段我們認識到了納稅籌劃的重要性，發(fā)現(xiàn)了不少法律法規(guī)和稅收征管程序上的漏洞，為下一步納稅籌劃的發(fā)展奠定了基礎。二是初步發(fā)展期，主要是指1994年--2000年。十四大以后，國有企業(yè)逐步走向“自主經營、自負盈虧”的市場經濟，在經濟利益驅動下，這些企業(yè)也開始重視節(jié)本增效，尤其是上繳給國家的稅收成本的節(jié)約，對納稅籌劃的需求進一步擴大，企業(yè)和政府都普遍接受了納稅籌劃工作，并在實踐中逐步運用。為規(guī)劃納稅籌劃工作，為納稅籌劃打下制度和人才基礎，人事部考試中心和國家稅務總局職業(yè)資格管理中心，在2000年6月舉行了全國注冊稅務師資格考試，一大批優(yōu)秀人才進入納稅籌劃隊伍，為納稅人提供稅務服務，促進了我國納稅籌劃的進一步發(fā)展。與此同時，一大批稅收理論界的學者對納稅籌劃的理論進行了深入的探討、研究，發(fā)表了大量的理論文章，《中國稅務報》還專門開沒了納稅籌劃專欄，為納稅人提供籌劃平臺和案例。一些大專院校也相繼開設了納稅籌劃專業(yè)或納稅籌劃課程。三是普遍運用期。2001年以來，人們不僅在思想上普遍接受納稅籌劃理念，實踐中也開始普遍運用，特別是以會計師事務所和稅務師事務所為代表的稅務中介機構陸續(xù)進入這一服務領域、直接為納稅人提供服務，政府也通過一系列措施對稅收籌劃進行引導和規(guī)范，迅速促進了納稅籌劃在我國的進一步發(fā)展。

三、合理選擇會計處理方法進行納稅籌劃

納稅籌劃與會計處理方法的選擇有著密切的聯(lián)系，通過會計處理方法的合理選擇，能夠改變應稅行為的原始形態(tài)，從而合理合法的節(jié)約稅收成本，從而取得“節(jié)稅”收益。

1選擇存貨計價方法進行納稅籌劃。按照現(xiàn)行《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，存貨是企業(yè)在生產經營過程中以備出售的產成品或商品，或者為了出售仍然處在生產過程中的在產品或者將在生產過程或提供勞務過程中消耗的材料、物料等，包括各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品、在產品、外購商品、自制半成品等。在企業(yè)經營過程中，存貨資金是企業(yè)流動資金的重要組成部分。存貨費用在產品成本中占有很大的比重，存貨的種類繁多，增減變動頻繁，存貨的核算對企業(yè)的稅負能產生重大的影響。銷貨成本是期初與本期增加的存貨之和，減去期未存貨的差，因此，其來存貨的大小，洽好與銷貨成本高低成反比。也就是該期未存貨金額越大，銷貨成本便會減少，銷售毛利就會增加，應納稅所得額及所得稅稅負電會隨之增加，反之，期未存貨金額越小，銷貨成本愈大，銷貨毛利變小，應納稅所得額及所得稅稅負隨之減少。

我國現(xiàn)行稅制規(guī)定，各項存貨的發(fā)生和應用按實際成本價計價，計價辦法可以在個別計價法、加權平均法、先進先出法、后進先出法、移動平均法等五種方法中任選一種，不同的存貨計價方法會得出不同的應納稅額，從而使企業(yè)承受不同的稅收負擔。但是計價方法一經選用，在一定期間內，一般為一年，不得隨意變更，如需變更，要經董事會批準，并上報當?shù)囟悇諜C關備案，同時在會計報表中予以說明。

一般情況下，企業(yè)在利用存貨計價方法選擇進行納稅籌劃時，應視具體情況進行預測分析，用多種存貨計價方案計算出多組數(shù)據(jù)，然后選擇出最有利于自身凈收益最大的存貨計價方案。(1)材料計價方法的選擇。一般來說當材料價格不斷上漲時，采用后進先出法來計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，從而使應納稅所得額相對減少，達到減輕所得稅負擔，增加凈利潤。如果原材料價格不斷下降，則宜采用先進先出法，同樣能將期末存貨成本調至最低位，本期銷貨成本調到最高他。從而減少應納稅所得額，達到“節(jié)稅”的同的。而當材料價格上下波動不穩(wěn)明，企業(yè)則宜采用加權平均法，對存貨進行計價，可以避免因銷貨成本的波動，而影響各期應稅所得額的均衡性，進而造成影響企業(yè)各期所得的上下波動，影響企業(yè)的現(xiàn)金流，特別是企業(yè)應納所得稅額較多，波動幅度較大時，現(xiàn)金流的波動較大，不利于企業(yè)合理安排現(xiàn)金資源。

轉讓定價是指在經濟活動中，有經濟聯(lián)系的企業(yè)各方均攤利潤或轉移利潤，而在產品交換或買賣過程中，不是依照市場買賣規(guī)則和市場價格進行交易，而是根據(jù)他們之間的共同利益或為了最大限度地維護他們之間的收入進行的產品或非產品轉讓。轉讓價格高于或低于市場價格，以達到轉讓利潤，減少稅負的目的，這里的關聯(lián)企業(yè)是指具有直接或間接控制和被控制法律關系的兩個或兩個以上的企業(yè)。

轉讓定價的方法主要有：(1)以內部成本為基礎進行價格轉讓。(2)以市場價格為基礎進行轉讓。無論哪種計價方法均以達到關聯(lián)企業(yè)整體凈收益最大為目的。運用轉讓價格進行納稅籌劃必須把握好兩個問題，一是轉讓價格的波動必須在合理范圍 之內。因為我國現(xiàn)行稅法規(guī)定，如