新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下的公允價(jià)值

王愛紅

【摘要】2006年2月15日,我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確將公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性之一。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的頒布無(wú)疑會(huì)對(duì)我國(guó)財(cái)務(wù)實(shí)踐產(chǎn)生全面而深遠(yuǎn)的影響。本文認(rèn)為,公允價(jià)值作為一個(gè)復(fù)合的計(jì)量屬性,具有相當(dāng)豐富的內(nèi)涵。目前,公允價(jià)值計(jì)量在運(yùn)用過程中主要存在可靠性需進(jìn)一步加強(qiáng)的問題。為了有效解決現(xiàn)值估價(jià)技術(shù)的主觀判斷和不可驗(yàn)證性,必須完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)條件,提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性,強(qiáng)化對(duì)企業(yè)、市場(chǎng)的監(jiān)管,對(duì)企業(yè)管理者和會(huì)計(jì)人員加強(qiáng)守法與道德意識(shí)教育,以便對(duì)企業(yè)資源進(jìn)行恰當(dāng)?shù)挠?jì)量,確保會(huì)計(jì)信息具有較高的客觀性和可靠性。

【關(guān)鍵詞】 新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;公允價(jià)值;監(jiān)管;道德

2006年2月15日,我國(guó)財(cái)政部在對(duì)原《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行修訂的基礎(chǔ)上,發(fā)布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,并于2007年1月1日起實(shí)施。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立是以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為前提,以滿足投資者、債權(quán)人、政府和企業(yè)管理層等方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求,進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)工作秩序,維護(hù)社會(huì)公眾利益為目的的。與舊準(zhǔn)則相比,公允價(jià)值計(jì)量屬性的重新引入應(yīng)是其中最大的亮點(diǎn)。公允價(jià)值會(huì)計(jì)問題不僅是會(huì)計(jì)理論研究的課題,也是我國(guó)市場(chǎng)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)實(shí)證研究的重要內(nèi)容。但是公允價(jià)值的運(yùn)用需要實(shí)踐不斷檢驗(yàn),我們?nèi)砸扇≈?jǐn)慎、務(wù)實(shí)的態(tài)度。這樣,對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)理論的發(fā)展,對(duì)于維護(hù)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)理論秩序都將起到一定的作用。

一、新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下公允價(jià)值的運(yùn)用

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的發(fā)布和實(shí)施必將成為我國(guó)會(huì)計(jì)史上的又一重要里程碑。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在諸多方面實(shí)現(xiàn)了新的突破,其中公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用是最為顯著的方面。會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的大背景,我國(guó)特有的經(jīng)濟(jì)、法律環(huán)境以及會(huì)計(jì)自身發(fā)展所處的特殊發(fā)展階段等,使我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用顯示出若干重要特征。

(一)公允價(jià)值的方向明確

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》并沒有在其《編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中明確地將公允價(jià)值列為計(jì)量屬性,但在有關(guān)準(zhǔn)則中卻對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行了廣泛的運(yùn)用,例如,在已有的41個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,金融工具、無(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、農(nóng)業(yè)等近20個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都不同程度地運(yùn)用了公允價(jià)值。這些準(zhǔn)則幾乎都將公允價(jià)值定義為:在公平的交易中,熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的定義基本與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同,即:資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。如此相似的定義,說(shuō)明我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用公允價(jià)值與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方向性相同。另外,從引入公允價(jià)值的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目看,趨同的方向也甚為明顯。例如,在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中,主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易、生物資產(chǎn)等17個(gè)具體準(zhǔn)則中運(yùn)用了公允價(jià)值。范圍涉及一般工商業(yè)及農(nóng)業(yè)、金融業(yè)等特殊行業(yè)。這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的涉獵范圍基本一致,與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的方向是顯而易見的。

(二)公允價(jià)值涉及面廣

公允價(jià)值作為重要的計(jì)量屬性,在我國(guó)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》加以規(guī)定之后,在具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中運(yùn)用是很自然的事情。但確定在多大范圍、多大程度上運(yùn)用是非常困難的。盡管如此,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者還是審時(shí)度勢(shì),從我國(guó)參與經(jīng)濟(jì)全球化的大局出發(fā),在充分考慮我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境因素的基礎(chǔ)上做出了大膽的選擇,即:最大限度地在具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中使用國(guó)際“商業(yè)語(yǔ)言”中的這一重要詞匯。目前我國(guó)已經(jīng)發(fā)布的38個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的有30個(gè)。在這30個(gè)涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的準(zhǔn)則中有17個(gè)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性,涉及范圍之大是很明顯的。

二、新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下積極推行公允價(jià)值的建議

(一)完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)條件

公允價(jià)值是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。公允價(jià)值真正得以運(yùn)用不僅僅要靠會(huì)計(jì)界的努力,還需要外部環(huán)境的完善,包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境及人文環(huán)境。為此我們要努力培育各級(jí)市場(chǎng),特別是生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng),從而使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接。為促進(jìn)生產(chǎn)資料市場(chǎng)持續(xù)、健康、穩(wěn)定地發(fā)展,在市場(chǎng)運(yùn)行過程中要注意做好四項(xiàng)工作:1.進(jìn)一步加強(qiáng)生產(chǎn)資料市場(chǎng)監(jiān)測(cè)與調(diào)控工作,不斷提高監(jiān)測(cè)、調(diào)控水平。 2.積極培育農(nóng)村生產(chǎn)資料市場(chǎng),促進(jìn)社會(huì)主義新農(nóng)村的建設(shè)。3.大力創(chuàng)新流通業(yè),推動(dòng)生產(chǎn)資料市場(chǎng)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變。4.加快批發(fā)市場(chǎng)的改造和提升。對(duì)二手交易市場(chǎng),引導(dǎo)品牌企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng),建立適當(dāng)?shù)氖袌?chǎng)準(zhǔn)入門檻,嚴(yán)把資質(zhì)審核的關(guān)口;政府應(yīng)鼓勵(lì)和支持中介服務(wù)機(jī)構(gòu),如二手房地產(chǎn)交易的房屋咨詢、房屋置換等專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu),從而使交易雙方能夠獲得相對(duì)公允的市價(jià)信息。

(二)提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性

現(xiàn)值技術(shù)是估計(jì)公允價(jià)值的重要方法,當(dāng)不存在公平市價(jià)時(shí),就需要應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)來(lái)計(jì)算出相應(yīng)的公允價(jià)值。提高公允價(jià)值計(jì)量屬性的可操作性,是要使其在具體實(shí)務(wù)運(yùn)用上操作性強(qiáng),既便于具體操作,同時(shí)又能很好地解決具體問題。在這方面,除了應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)外部環(huán)境的改變外,我國(guó)還應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度以及有關(guān)法律規(guī)章上給予明確的有利于具體實(shí)務(wù)操作的規(guī)范要求,如制訂關(guān)于如何采用現(xiàn)值技術(shù)來(lái)估計(jì)公允價(jià)值的操作指南,在指南中盡可能詳盡地規(guī)定有關(guān)現(xiàn)值的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告問題。例如,在對(duì)某一資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí),準(zhǔn)則中應(yīng)明確規(guī)定什么情況下使用現(xiàn)值,什么情況下以使用現(xiàn)值為首選;對(duì)于未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)、折現(xiàn)率的選擇以及折現(xiàn)方法的選擇都應(yīng)該有明確的規(guī)定。操作指南制定得越詳細(xì),越能為在市場(chǎng)信息不夠充分的情況下應(yīng)用公允價(jià)值提供必要的理論依據(jù)和方法指導(dǎo)。

(三)強(qiáng)化對(duì)企業(yè)和市場(chǎng)的監(jiān)管

在從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則角度規(guī)范企業(yè)行為的同時(shí),還應(yīng)該加強(qiáng)政府對(duì)市場(chǎng)的監(jiān)管力度,完善監(jiān)管機(jī)制,規(guī)范企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),以避免不公平交易的發(fā)生和操縱利潤(rùn)的情況。同時(shí),要加大對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查。利用中介機(jī)構(gòu)例如會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供公允價(jià)值信息,避免公允價(jià)值成為某些利益集團(tuán)操縱利潤(rùn)的手段,從而減少企業(yè)或個(gè)人操縱利潤(rùn)的可能性。

(四)加強(qiáng)守法與道德意識(shí)教育

運(yùn)用公允價(jià)值的最大不利因素在于一些企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行利潤(rùn)操縱。進(jìn)行利潤(rùn)操縱所采用的計(jì)量方法是利潤(rùn)操縱者根據(jù)其主觀意志進(jìn)行的選擇,利潤(rùn)操縱所采用的并不是真正的公允價(jià)值,計(jì)量結(jié)果當(dāng)然也是不公允的。存在活躍市場(chǎng)時(shí),公平市價(jià)還需要公平交易才能產(chǎn)生。交易是人的活動(dòng),其是否公平取決于人。我國(guó)的利潤(rùn)操縱采用的多是不公平交易的方式。當(dāng)不存在活躍市場(chǎng)時(shí),運(yùn)用現(xiàn)值估計(jì)公允價(jià)值涉及不確定因素,更為操縱利潤(rùn)提供了方便。加強(qiáng)對(duì)企業(yè)管理者和會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和道德教育,從主觀上消除利潤(rùn)操縱的動(dòng)機(jī),是杜絕假借公允價(jià)值實(shí)則從事造假的根本措施。

總之,公允價(jià)值的逐步運(yùn)用并推而廣之是大勢(shì)所趨,也是會(huì)計(jì)信息決策有用觀的基本要求。然而,新準(zhǔn)則的執(zhí)行對(duì)大多數(shù)企業(yè)而言是一個(gè)長(zhǎng)期消化、逐步摸索的過程,在這個(gè)過程中會(huì)產(chǎn)生諸多新的問題。因此,筆者在今后的研究中將更加關(guān)注公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)、國(guó)家、社會(huì)、經(jīng)濟(jì)等帶來(lái)的諸多影響,以期更真實(shí)、全面、公允地反映企業(yè)價(jià)值?！?/p>

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