基于公司治理的內(nèi)部會計控制體系的構建

王培嫻

【摘 要】 公司治理下的內(nèi)部會計控制的構建作為企業(yè)管理系統(tǒng)的重要組成部分,其健全與完善直接關系到企業(yè)能否在日益激烈的競爭環(huán)境中生存和發(fā)展,并直接影響著企業(yè)的運營質(zhì)量和績效。本文闡述了公司治理的概念和內(nèi)部會計控制理論,分析了公司治理與內(nèi)部會計控制的相關性,并對構建基于公司治理的內(nèi)部會計控制體系提出了設想。

【關鍵詞】 公司治理; 內(nèi)部會計控制; 體系構建

一、公司治理概念

公司治理(corporate governance)這一術語在20世紀80年代正式出現(xiàn)在英文文獻中。公司治理中所研究的基本問題早已存在于經(jīng)濟與管理實踐中,其內(nèi)涵隨著世紀的變遷而日益豐富。公司治理問題的每一次關注往往都是針對公司失敗或者系統(tǒng)危機做出的反應。目前,理論界和實務界的學者基本達成共識,所有權與控制權的分離以及由此產(chǎn)生的委托代理關系,是公司治理問題產(chǎn)生的根源。只有在充分分析委托代理關系的基礎上,才有可能找到合理協(xié)調(diào)雙方權責利等一系列的公司治理安排。

按照公司治理的概念,公司治理實質(zhì)是有關公司的權利安排和利益分配問題,其核心是在法律、法規(guī)、慣例的框架下,保證以股東為主體的利害相關者利益的一整套公司權利安排、責任分工和約束機制。這種責、權、利的安排合理與否是公司績效最重要的決定因素之一,這種安排和約束即是治理機制。公司治理機制分為內(nèi)部治理機制和外部治理機制。而內(nèi)部治理機制是通常所說的法人治理。法人治理的核心內(nèi)容是公司內(nèi)部的治理機構設置及其權力分布。公司外部治理一般指證券市場、經(jīng)理市場、產(chǎn)品市場以及銀行、機構投資者等外部力量對企業(yè)管理行為的監(jiān)督。外部治理是內(nèi)部治理的補充,其作用在于使經(jīng)營行為受到外界評價,迫使公司管理層自律和自我控制。

二、內(nèi)部會計控制理論

20世紀40年代至70年代,內(nèi)部控制的發(fā)展進入內(nèi)部控制制度階段。內(nèi)部控制制度思想認為內(nèi)部控制應分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制兩個部分:

(一)內(nèi)部會計控制

會計控制包括(但不限于)組織規(guī)劃以及保護財產(chǎn)安全和財務報表可靠性有關的程序和記錄。會計控制旨在保證:按管理當局的一般的或特定的授權進行活動;經(jīng)濟業(yè)務的記錄必須要按照公認會計原則或其它有關標準編制財務報表;只有經(jīng)管理當局授權才能接近資產(chǎn);賬面載明的資產(chǎn)要和實存資產(chǎn)在合理的間隔進行核對,對發(fā)生的任何差異采取適當?shù)拇胧?/p>

(二)內(nèi)部管理控制

管理控制包括(但不限于)組織規(guī)劃以及與管理當局進行經(jīng)濟業(yè)務授權的決策過程有關的程序和紀錄。這種授權是與完成該組織目標的職責直接有關的一種管理職能,也是建立經(jīng)濟業(yè)務的內(nèi)部會計控制的起點。

這一階段內(nèi)部控制開始有了內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制的劃分,主要是通過形成和推行一整套內(nèi)部控制制度來實施控制。內(nèi)部控制的目標除了保護組織財產(chǎn)的安全之外,還包括增進會計信息的可靠性、提高經(jīng)營效率和遵循既定的管理方針。

對于內(nèi)部會計控制,從不同的角度會有不同的認識,但一般認為內(nèi)部會計控制是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容和手段。

內(nèi)部會計控制已經(jīng)在現(xiàn)代企業(yè)中得到了越來越廣泛的運用,它之所以能有普遍的應用價值,是因為它具有科學的理論依據(jù)。內(nèi)部會計控制是在系統(tǒng)論、控制論、信息論、組織結構論等理論基礎上建立起來的,它不僅是一種科學而合理的管理工具,而且依據(jù)經(jīng)濟控制的基本方式運行。

三、公司治理與內(nèi)部會計控制的相關性

公司治理與內(nèi)部會計控制的關系是密不可分的。公司治理是促使內(nèi)部會計控制有效運行、保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎,是實行內(nèi)部會計控制的制度環(huán)境;而內(nèi)部會計控制在公司治理中擔當?shù)氖莾?nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)的角色,是有利于公司受托者實現(xiàn)公司經(jīng)營管理目標,完成受托責任的一種手段。完善的公司治理有利于內(nèi)部會計控制制度的建立和執(zhí)行;健全的內(nèi)部會計控制機制也將促進公司治理的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,強化公司的內(nèi)部會計控制已經(jīng)成為公司治理的重要手段。

(一)公司治理是內(nèi)部會計控制的環(huán)境和前提

公司治理結構是促使內(nèi)部會計控制有效運行,保證內(nèi)部會計控制功能發(fā)揮的前提和基礎,是實行內(nèi)部會計控制的制度環(huán)境。內(nèi)部會計控制處于公司治理設定的大環(huán)境之下,公司治理是內(nèi)部會計控制的制度環(huán)境。內(nèi)部會計控制能否有效運行,與公司治理是否完善有很大關系。只有在完善的公司治理環(huán)境中,一個良好的內(nèi)部會計控制體系才能真正發(fā)揮它的作用,提高企業(yè)的經(jīng)營效率與效果,并加強信息披露的真實性;反之,若沒有科學有效的公司治理結構,公司必然缺乏一套行之有效的監(jiān)督機制,無論設計如何有效的內(nèi)部會計控制制度也會流于形式而難以收到既定的效果。公司治理是內(nèi)部會計控制的組織保障,具有權力配置功能、激勵約束功能和協(xié)調(diào)功能,可以解決代理人的道德風險和逆向選擇問題;可以規(guī)范和約束代理人的行為和克服代理人的機會主義傾向;可以激勵和約束董事會和高級管理者的行為,從而影響內(nèi)部會計控制的效率。

(二)內(nèi)部會計控制是公司治理運行的保障

內(nèi)部會計控制在公司治理中擔當?shù)氖莾?nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)的角色,良好的內(nèi)部會計控制是完善公司治理結構的重要保證。由于公司大部分控制權集中在管理者手中,而公司的股東已經(jīng)處于資金提供者的地位。在這種情況下,內(nèi)部會計控制就成為實現(xiàn)公司治理目標的重要保證。公司治理的核心是權力的分立和制衡,有效的內(nèi)部會計控制是公司治理正常運轉的保障,沒有完善的內(nèi)部會計控制就不可能有良好的公司治理。

(三)內(nèi)部會計控制是彌補公司治理缺陷的有效工具

內(nèi)部控制是完善公司治理結構的重要組成部分。公司治理結構是企業(yè)內(nèi)部會計控制的基本環(huán)境。公司治理結構有利于內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全,內(nèi)部控制有利于公司治理結構的完善。完善公司治理是一項長期而艱巨的任務,不可能在短時間內(nèi)一揮而就,所以在目前公司治理不合理的情況下,要遏制各種問題的出現(xiàn)就必須加強內(nèi)部會計控制,良好的內(nèi)部會計控制是正確處理企業(yè)利益相關方關系、完善公司治理的重要保證。健全有效的內(nèi)部會計控制有利于解決所有者和經(jīng)營者權力的制衡問題;有利于維護中小股東的利益,解決股權高度集中和所有者缺位帶來的問題;有利于解決董事會有效行使控制權問題;有利于解決債權人、職工、客戶和供應商等利益相關方的利益保障問題?？梢哉f,內(nèi)部會計控制是彌補公司治理缺陷的有效工具。

健全的公司治理是內(nèi)部會計控制有效運行的保證。內(nèi)部會計控制處在公司治理設定的大環(huán)境之下,公司治理是內(nèi)部會計控制的制度環(huán)境。內(nèi)部會計控制能否有效運行,與公司治理是否完善有很大聯(lián)系。內(nèi)部公司治理也可以說是內(nèi)部控制的一個方面。只有在完善的公司治理環(huán)境中,一個良好的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)才能真正發(fā)揮它的作用,提高企業(yè)的經(jīng)營效率與效果,并加強信息披露的真實性。

四、構建基于公司治理的內(nèi)部會計控制體系的思路

(一)將企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的制定作為完善公司治理的措施

內(nèi)部會計控制應立足于完善公司治理的視角,對內(nèi)部會計控制進行重新定位,不能只是在企業(yè)內(nèi)部會計控制的基礎上進行修訂。企業(yè)內(nèi)部會計控制的發(fā)展離不開公司治理的推動,因此應該將內(nèi)部會計控制研究置于公司治理的框架之內(nèi),重視從公司治理的角度來完善內(nèi)部會計控制。

(二)內(nèi)部會計控制目標的建立

應當超越目前制度基礎審計的狹隘視野,將目標定位于公司治理層面上,制定出既保持連續(xù)性又具有前瞻性的目標。根據(jù)系統(tǒng)論的原理,系統(tǒng)的所有構成要素都是為了實現(xiàn)總目標而起作用的,所以內(nèi)部會計控制作為企業(yè)這個經(jīng)濟系統(tǒng)的控制機制,其目標也必須服從于企業(yè)的整體目標。內(nèi)部會計控制存在于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動之中,是企業(yè)經(jīng)營管理的一個重要組成部分,可以認為只有從企業(yè)的整體利益出發(fā),建立直接與企業(yè)整體目標相關的內(nèi)部會計控制目標,使其具備加強和改善內(nèi)部會計控制的原動力。企業(yè)實際是由股東大會(權利機構)、董事會(決策機構)、經(jīng)理層(執(zhí)行機構)三者控制企業(yè)的運營。因此,應將內(nèi)部會計控制的目標定位在公司治理層面,這樣才能充分考慮到企業(yè)的整體利益。

(三)內(nèi)部會計控制的范圍不能只從經(jīng)營角度出發(fā),還應上升到公司治理層

總之,從公司治理角度考慮內(nèi)部會計控制,不僅可以使人們更加清晰地把握內(nèi)部會計控制,也有利于充分發(fā)揮內(nèi)部會計控制在公司治理中的作用。

企業(yè)內(nèi)部控制應是一個系統(tǒng)工程,是由企業(yè)的公司治理結構層面的內(nèi)部控制、企業(yè)內(nèi)部管理和內(nèi)部財務與會計層面的控制、企業(yè)內(nèi)部業(yè)務層面的控制等相應的各個方面相互聯(lián)系、相互制約共同構成的有機的全面內(nèi)部控制體系。基于公司治理角度,對高層管理人員(股東、董事、經(jīng)理層)進行控制的治理層面上的內(nèi)部會計控制,是整個公司內(nèi)部會計控制的上層建筑,直接影響著公司下層的經(jīng)營管理控制。傳統(tǒng)意義上的內(nèi)部會計控制,是為保證會計信息的真實、財務報告的可靠以及相關法律的遵循為目標的一系列具體控制程序與原則,是與公司經(jīng)營過程相關的;基于治理層面上的內(nèi)部會計控制,主要是指從公司治理角度,如何對股東、董事、監(jiān)事以及經(jīng)理的控制,是一種機制,也是一種組織的安排?；诠局卫淼膬?nèi)部會計控制是本質(zhì),是內(nèi)部會計控制的關鍵所在,是為具體的內(nèi)部會計控制服務的。離開了公司治理的內(nèi)部會計控制,只談內(nèi)部會計控制只能是事倍功半。只有首先從治理層面來考慮內(nèi)部會計控制完善,這樣所建立的內(nèi)部會計控制才是事半功倍的。這就使內(nèi)部會計控制的實質(zhì)不是一本本的手冊、文件和制度的簡單組合,而是內(nèi)部會計制度的有機組成,并且成為公司員工為了確保公司合法合規(guī)經(jīng)營、控制財務舞弊、提高經(jīng)營效率和效果的合約安排?！?/p>

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