淺析企業(yè)內(nèi)部控制

龐 博

摘要:企業(yè)內(nèi)部控制問題,由于涉及到企業(yè)管理質(zhì)量的高低,直接關(guān)系到企業(yè)的生存與發(fā)展,一直以來受到廣泛的關(guān)注。從內(nèi)部控制理論的形成于發(fā)展以及其科學(xué)定義展開論述,著重分析了當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的認(rèn)識(shí)問題、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分工問題、內(nèi)部審計(jì)問題,以及事前控制問題,并提出了相關(guān)建議和對(duì)策。

關(guān)鍵詞:企業(yè);內(nèi)部控制;企業(yè)管理;對(duì)策

中圖分類號(hào):F230文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2009)26-0136-02

隨著我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,以及現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和不斷完善,如何實(shí)現(xiàn)企業(yè)的高質(zhì)量管理成為一個(gè)備受關(guān)注的問題。作為企業(yè)管理的重要組成部分——內(nèi)部控制,便成為重中之重。然而,目前我國企業(yè)的內(nèi)部控制存在著很多問題,嚴(yán)重約束了企業(yè)的進(jìn)步與發(fā)展。

一、基礎(chǔ)理論

(一)內(nèi)部控制理論的形成與發(fā)展

一種理論的形成,一般有兩種途徑,一種是從實(shí)踐活動(dòng)中總結(jié)出經(jīng)驗(yàn),加以系統(tǒng)性科學(xué)性的改造,形成理論雛形;另一種是在已經(jīng)成型的理論基礎(chǔ)上,根據(jù)新的實(shí)踐形勢(shì),對(duì)理論加以綜合性、針對(duì)性的改造,形成交叉的新理論。無論如何,理論和實(shí)踐是分不開的,內(nèi)部控制理論也是一樣。

20世紀(jì)40年代內(nèi)部控制的萌芽,是內(nèi)部牽制的形成,管理者為了防止企業(yè)內(nèi)部個(gè)人或部門的錯(cuò)誤或者舞弊活動(dòng),根據(jù)“兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門無意識(shí)犯同樣錯(cuò)誤的可能性很小;兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門有意識(shí)串通舞弊的可能性大大低于單獨(dú)一個(gè)人或部門無比的可能性”這一基本思想,通過不相容職務(wù)的崗位分工達(dá)到內(nèi)部牽制的目的。

40年代到70年代,隨著職業(yè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理的關(guān)注,以及另外一個(gè)重要原因——職業(yè)審計(jì)的興起和完善對(duì)考核企業(yè)內(nèi)部控制的要求,內(nèi)部控制開始從基本的實(shí)踐上升到理論的層次。可以說,在這一過程當(dāng)中,“完善審計(jì)方法”的初衷推動(dòng)了內(nèi)部控制向成形理論的過渡,此時(shí),內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制。

一件事物真正實(shí)現(xiàn)質(zhì)的飛躍,外因只能起到推動(dòng)作用,內(nèi)因才是源泉,打上審計(jì)烙印的內(nèi)部控制理論,隨著企業(yè)對(duì)自身發(fā)展的追求,隨著內(nèi)部控制的研究者對(duì)企業(yè)整體利益以及企業(yè)利益相關(guān)者的利益的考慮,開始逐步實(shí)現(xiàn)質(zhì)的飛躍。20世紀(jì)90年代,隨著研究的不斷深入,內(nèi)部控制理論不再嚴(yán)格區(qū)分內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制,形成了一個(gè)以“控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息溝通、監(jiān)督檢查”等多個(gè)要素共同構(gòu)成的為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)的管理系統(tǒng)。

(二)內(nèi)部控制的定義

內(nèi)部控制的定義,不同時(shí)期的定義有所不同,不同機(jī)構(gòu)給出的定義也不盡相同,在這里,筆者采用COSO委員會(huì)在1992年,《內(nèi)部控制一整體框架》中的內(nèi)部控制定義:內(nèi)部控制是一個(gè)由董事長(zhǎng)、管理層和其他員工所實(shí)施的過程,旨在為一系列目標(biāo)提供合理保證:營運(yùn)的效率和效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法規(guī)的遵行性。內(nèi)部控制包括五個(gè)要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督。

二、我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

(一)對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)識(shí)片面

當(dāng)前,部分企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)存在種種偏差,主要有以下幾種:

1.將內(nèi)部控制簡(jiǎn)單地等同于內(nèi)部牽制。內(nèi)部控制發(fā)展至今,已成為包含控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息溝通、監(jiān)督檢查五種要素的管理系統(tǒng),從上述內(nèi)部控制理論的發(fā)展來看,內(nèi)部牽制僅僅是內(nèi)部控制的萌芽,屬于內(nèi)部控制的基礎(chǔ),是作為其一個(gè)方面存在的。雖然內(nèi)部牽制對(duì)于內(nèi)部控制來講有著重要的意義,但其絕不是內(nèi)部控制的全部。

2.企業(yè)管理層認(rèn)識(shí)到改革傳統(tǒng)管理的重要性,但對(duì)于如何改革卻沒有一個(gè)科學(xué)的看法。有些管理者認(rèn)為,管理做到規(guī)范化,能夠滿足企業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)就可以了,有些則在改革中僅僅片面強(qiáng)調(diào)改革組織結(jié)構(gòu)的重要性,忽視了控制方式的跟進(jìn)和強(qiáng)化。這就使公司的改革同微觀治理機(jī)制相脫離。

(二)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)分工不清

在一般認(rèn)識(shí)中,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本是一體,沒有明顯的區(qū)分界限。但是,隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展,財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)職能合在一處,已經(jīng)不能完全滿足企業(yè)的發(fā)展。

財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)最根本的不同是其服務(wù)對(duì)象不同,企業(yè)的財(cái)務(wù)職能是面向企業(yè)所有者的,而企業(yè)的會(huì)計(jì)職能則是向企業(yè)利益相關(guān)者服務(wù)的(廣義的會(huì)計(jì)包括財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì),而在此處筆者討論的是狹義的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì))。作為內(nèi)部控制系統(tǒng)中的兩個(gè)重要方面,分工不清則會(huì)導(dǎo)致服務(wù)對(duì)象模糊,對(duì)于各自職責(zé)的履行不利;另一方面,財(cái)務(wù)活動(dòng)主要是負(fù)責(zé)籌資與投資以及收益分配的管理,處理的主要是是企業(yè)內(nèi)部宏觀事務(wù),而會(huì)計(jì)活動(dòng)則是負(fù)責(zé)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核算,主處理的是企業(yè)的微觀事務(wù),兩者不同性質(zhì)的事務(wù)由統(tǒng)一部門操作,工作質(zhì)量將會(huì)下降;再者,從宏觀上看,財(cái)會(huì)部門負(fù)責(zé)籌資投資與收益分配,又負(fù)責(zé)日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核算記錄,與內(nèi)部牽制理論相悖,對(duì)于防止部門舞弊不利。

(三)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)不完善

內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分,是對(duì)企業(yè)管理控制活動(dòng)的再控制和監(jiān)督、服務(wù)。當(dāng)前我國很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)并不健全。

一方面,內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性得不到保證,獨(dú)立性是審計(jì)活動(dòng)區(qū)分與其他經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)的重要特點(diǎn),只有保證了審計(jì)部門的獨(dú)立性其作用才能很好地得到發(fā)揮;然而當(dāng)前很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門由于直接管理者級(jí)別不高,難以對(duì)同級(jí)部門起到約束作用,且由于內(nèi)部審計(jì)自身的性質(zhì)決定了它不能有效地對(duì)領(lǐng)導(dǎo)者起到監(jiān)督作用。

另一方面,企業(yè)管理層過分強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用,忽視了內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能,內(nèi)部審計(jì)的初衷,之所以要對(duì)企業(yè)管理控制活動(dòng)進(jìn)行再控制和監(jiān)督,就是為了查找錯(cuò)誤,總結(jié)經(jīng)驗(yàn),完善管理;而過分強(qiáng)調(diào)其監(jiān)督作用,忽視其對(duì)管理控制活動(dòng)的改善和提高的服務(wù)性作用,阻礙了內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮。

再者,部分企業(yè)的管理層將內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督簡(jiǎn)單地等同于、混淆與會(huì)計(jì)監(jiān)督,認(rèn)為通過會(huì)計(jì)手段,會(huì)計(jì)核查查找錯(cuò)弊就是實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì),這種錯(cuò)誤的思想,使得內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)無法真正展開。

(四)事前控制機(jī)制不健全

理想的狀態(tài)下,企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理應(yīng)以預(yù)防為主,而現(xiàn)有的企業(yè)內(nèi)部控制制度下往往是對(duì)相關(guān)的管理控制活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督過程中發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊,而后進(jìn)行相關(guān)的補(bǔ)救措施,大多強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制及事后監(jiān)督檢查的控制,缺乏科學(xué)合理的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制,從而忽視了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)事件的事前管理,無法對(duì)突發(fā)性事故或事件做出及時(shí)的應(yīng)對(duì),而且日常管理中很難對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)工作中將可能出現(xiàn)的問題予以及時(shí)警示和發(fā)現(xiàn)。企業(yè)在經(jīng)營管理過程中,缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制,對(duì)風(fēng)險(xiǎn)缺乏嚴(yán)格有效的決策機(jī)制,企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)大小取決于企業(yè)管理者個(gè)人的風(fēng)險(xiǎn)偏好。管理者風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄,風(fēng)險(xiǎn)管理工作就薄弱,重大風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的概率就高。這樣的現(xiàn)狀,一方面是由于事前控制不易操作,另一方面是由于傳統(tǒng)管理做法的約束,以及管理者的懈怠。

三、對(duì)策與建議

(一)端正態(tài)度,轉(zhuǎn)變認(rèn)識(shí)

企業(yè)如想從根本上改變內(nèi)部控制不健全的現(xiàn)狀,首先應(yīng)該端正態(tài)度,轉(zhuǎn)變對(duì)內(nèi)部控制的傳統(tǒng)認(rèn)識(shí)。應(yīng)該充分了解內(nèi)部控制理論的產(chǎn)生與發(fā)展過程及其包含的內(nèi)容,更要對(duì)內(nèi)部控制理論的內(nèi)容保持關(guān)注。

如今內(nèi)部控制理論作為企業(yè)管理的重要方面,已經(jīng)從最初的內(nèi)部牽制發(fā)展成為一個(gè)利用各種管理措施防止和糾正錯(cuò)弊,規(guī)范和約束機(jī)構(gòu)和人員的管理,降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的全面系統(tǒng)。已經(jīng)從原來的平面結(jié)構(gòu)發(fā)展為觀念全局、概念嚴(yán)密、體系完整和可執(zhí)行的立體框架體系,為組織的內(nèi)部控制質(zhì)量評(píng)價(jià)提供了一個(gè)完整和全面的標(biāo)準(zhǔn)。

(二)將財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)分開管理

企業(yè)管理層如果能夠認(rèn)識(shí)到財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)之間的不同,能夠認(rèn)識(shí)到兩者服務(wù)對(duì)象不同,處理日常事務(wù)性質(zhì)有別,且有出現(xiàn)部門舞弊的可能,就應(yīng)該分設(shè)財(cái)務(wù)部門與會(huì)計(jì)部門,將財(cái)務(wù)部門和會(huì)計(jì)部門分別隸屬于企業(yè)最高責(zé)任人領(lǐng)導(dǎo)。本著物流系統(tǒng)和信息流系統(tǒng)相分離的原則,分工應(yīng)該大致遵循如下內(nèi)容:財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)籌資、投資與利益分配等活動(dòng)的管理,會(huì)計(jì)部門負(fù)責(zé)日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核算與記錄、報(bào)告事宜,以會(huì)計(jì)報(bào)告控制管理,兩部門工作嚴(yán)格區(qū)分。

(三)深化認(rèn)識(shí),完善內(nèi)部審計(jì)

為了使內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮其應(yīng)有的作用,企業(yè)首先應(yīng)該對(duì)內(nèi)部審計(jì)有一個(gè)正確的認(rèn)識(shí):一方面內(nèi)部審計(jì)絕非簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)監(jiān)督,它包括對(duì)企業(yè)各種管理活動(dòng)的控制質(zhì)量的檢查,如財(cái)務(wù)活動(dòng),存貨管理活動(dòng),銷售管理活動(dòng),籌資管理活動(dòng),項(xiàng)目審批活動(dòng)等等;另一方面,內(nèi)部審計(jì)的作用不僅僅局限于監(jiān)督,應(yīng)該在對(duì)各種管理控制活動(dòng)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)之后做好后續(xù)活動(dòng),認(rèn)真總結(jié)出現(xiàn)錯(cuò)弊的原因,制定出科學(xué)合理的措施進(jìn)行補(bǔ)救,防止類似錯(cuò)弊的再次發(fā)生。

更為重要的是,要想使內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)更好地發(fā)揮它的作用,在組織結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)上應(yīng)該使其處于一個(gè)較高的層級(jí)上,應(yīng)該由企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)者直接管理,必要時(shí)授予其獨(dú)立審查權(quán)利。此外,為了彌補(bǔ)內(nèi)部審計(jì)無法審查企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層等一些自身的局限性,應(yīng)該重視企業(yè)的外部審計(jì)。

(四)加強(qiáng)內(nèi)部控制中風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的建設(shè)

雖然說以事前控制為主要目的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的建設(shè)在操作上存在一定的困難,但并不是無法可施。企業(yè)可以搜集與自身行業(yè)、規(guī)模相近的企業(yè)案例或者管理經(jīng)驗(yàn),總結(jié)相關(guān)錯(cuò)弊出現(xiàn)的原因,根據(jù)科學(xué)的理論研究成果合理的設(shè)計(jì)組織機(jī)構(gòu),以及企業(yè)業(yè)務(wù)操作流程,這樣對(duì)于杜絕相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)事件的發(fā)生是可以起到一定作用的。當(dāng)然,一個(gè)完善的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的建立絕不僅僅局限于此,企業(yè)應(yīng)該廣泛吸收先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)和理論知識(shí),為不斷完善內(nèi)部控制系統(tǒng)做準(zhǔn)備。