淺談我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系的弊端及改革思路

晏純清

[摘 要]隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型,財(cái)政管理體制改革不斷深入,預(yù)算會(huì)計(jì)將面臨著進(jìn)一步改革。本文通過(guò)分析我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的缺陷,借鑒國(guó)際上發(fā)達(dá)國(guó)家政府會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn),提出我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系改革的基本思路。

[關(guān)鍵詞]預(yù)算會(huì)計(jì);政府會(huì)計(jì);體系

一、我國(guó)現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)體系存在的弊端

1.束縛事業(yè)單位發(fā)展,阻礙政府只能轉(zhuǎn)變。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立,使政府職能發(fā)生了轉(zhuǎn)變,原有模式不僅束縛了事業(yè)單位的發(fā)展,也影響了政府職能的充分發(fā)揮。例如,財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)只能核算預(yù)算資金的“收”和“撥”,而且核算重心在于“撥”,使得政府缺少系統(tǒng)的資產(chǎn)核算資料,也無(wú)法對(duì)預(yù)算資金的使用情況進(jìn)行有效的監(jiān)控,最終形成“各自為政”的局面,兩者之間存在信息障礙,造成了財(cái)政部門(mén)的管理與控制功能基本落空,容易導(dǎo)致腐敗的產(chǎn)生以及政府失靈。

2.制度缺乏靈活性和適應(yīng)性。原有制度的行政命令式管理,對(duì)各政府單位管的過(guò)死,各政府單位難以發(fā)揮其內(nèi)部的協(xié)調(diào)管理作用,造成大量財(cái)政資金在使用中的浪費(fèi)和無(wú)效活動(dòng),降低了財(cái)政資金使用的社會(huì)效益,同時(shí)也不能很好地反映政府單位財(cái)政資金的運(yùn)動(dòng)變化狀況。

3.預(yù)算內(nèi)和預(yù)算外兩類(lèi)資金的劃分,減弱了國(guó)家對(duì)預(yù)算資金的管理力度。原有模式下預(yù)算資金被分為預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外兩類(lèi),預(yù)算外資金又劃分為預(yù)算外財(cái)政性資金、單位創(chuàng)收抵支收入、應(yīng)繳預(yù)算資金、專(zhuān)項(xiàng)撥款資金的所有權(quán)的管理,不利于在資金使用方面實(shí)現(xiàn)政企分離,不利于國(guó)家對(duì)政府單位的內(nèi)部管理。

二、國(guó)際上發(fā)達(dá)國(guó)家的政府會(huì)計(jì)改革的模式

政府會(huì)計(jì)模式是政府會(huì)計(jì)實(shí)踐的示范形式,按照政府會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)的公共預(yù)算之間的關(guān)系不同,將主要國(guó)家的政府會(huì)計(jì)分為德法模式、美國(guó)模式和英國(guó)模式三大類(lèi)。

德法模式的政府會(huì)計(jì)以德國(guó)和法國(guó)為代表,大部分歐洲大陸國(guó)家都采用了這一模式,這種模式的政府會(huì)計(jì)實(shí)際上只是預(yù)算體系的附屬物,政府會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)直屬中央財(cái)政部,是一套獨(dú)立于所有部門(mén)首長(zhǎng)的平行行政系統(tǒng),是中央政府監(jiān)督和控制公共財(cái)政特別是地方公共財(cái)政的最重要的工具。政府會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是通過(guò)記錄預(yù)算撥款的用途,進(jìn)行行政控制,提高行政效率,其次才是向議會(huì)報(bào)告政府公共受托責(zé)任的履行情況。

美國(guó)模式的政府會(huì)計(jì)以美國(guó)為代表,確認(rèn)基礎(chǔ)是修正的收付實(shí)現(xiàn)制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制,會(huì)計(jì)報(bào)告傾向于滿足實(shí)際或潛在的外部使用者的需求。該模式采用基金會(huì)計(jì)形式來(lái)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告能夠滿足實(shí)際的或潛在的內(nèi)部及外部使用者的需求,以反映政府公共受托責(zé)任為重任。這種會(huì)計(jì)模式的優(yōu)點(diǎn)是可以達(dá)到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求。

英國(guó)模式的政府會(huì)計(jì)基本上擺脫了傳統(tǒng)的預(yù)算。政府的所有活動(dòng)都采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ),預(yù)算本身也采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制。新西蘭、澳大利亞、加拿大等國(guó)家都在不同程度上應(yīng)用了這一模式。以英國(guó)為例,它將會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)從現(xiàn)金制轉(zhuǎn)向應(yīng)計(jì)制的改革已初步成功,除少數(shù)幾個(gè)政府部門(mén)仍處于過(guò)渡階段外,其他中央預(yù)算單位、地方政府部門(mén)和提供教育、衛(wèi)生、社保等公共服務(wù)單位在內(nèi)的預(yù)算單位都采用了應(yīng)計(jì)制進(jìn)行核算及編制財(cái)務(wù)報(bào)告,并且即將實(shí)現(xiàn)全面的政府會(huì)計(jì)報(bào)表合并。

三、我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系的改革思路

1.明確政府會(huì)計(jì)主體。我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的第一步應(yīng)當(dāng)是明確會(huì)計(jì)主體,會(huì)計(jì)主體是會(huì)計(jì)的基本前提之一,是會(huì)計(jì)為之服務(wù)的單位或組織,只有確立會(huì)計(jì)主體,才能明確會(huì)計(jì)責(zé)任。

目前,我國(guó)理論界對(duì)會(huì)計(jì)主體的界定有三種觀點(diǎn):(1)政府會(huì)計(jì)就是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì),政府會(huì)計(jì)主體就是各級(jí)政府和行政單位;(2)以是否有利于界定政府受托責(zé)任,引導(dǎo)公共選擇為基準(zhǔn),政府會(huì)計(jì)主體包括政府、政府部門(mén)單位和基金主體;(3)以政府機(jī)構(gòu)的組成和活動(dòng)范圍為標(biāo)準(zhǔn),包括各級(jí)政府和立法機(jī)構(gòu)、審判機(jī)關(guān)、檢察機(jī)關(guān)等。

根據(jù)公共財(cái)政理論的要求,筆者認(rèn)為政府會(huì)計(jì)主體必須符合三個(gè)特性:第一,政府會(huì)計(jì)主體履行的是政府管理職能或受托的政府管理職能;第二,政府會(huì)計(jì)主體支配的是政府公共資源;第三,政府會(huì)計(jì)主體提供的是滿足社會(huì)公共需求的公共產(chǎn)品、公共服務(wù)等?；谏鲜鎏匦砸?從單位性質(zhì)看,行政機(jī)關(guān)單位應(yīng)當(dāng)全部納入政府會(huì)計(jì)體系。部分事業(yè)單位,主要是受托代行政府職能的事業(yè)單位,應(yīng)當(dāng)納入政府會(huì)計(jì)體系。國(guó)有企業(yè)應(yīng)當(dāng)全部排除在政府會(huì)計(jì)體系之外,因?yàn)槲覈?guó)國(guó)有企業(yè)的改革方向是按照“產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開(kāi)、管理科學(xué)”的要求,建立現(xiàn)代企業(yè)制度,實(shí)行所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離,國(guó)有企業(yè)是自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧的會(huì)計(jì)主體。

2.關(guān)于政府會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)。政府會(huì)計(jì)要素是政府會(huì)計(jì)工作的具體對(duì)象,是政府會(huì)計(jì)用以反映預(yù)算資金包括總預(yù)算收支和政府機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)收支運(yùn)用狀況及其結(jié)果的基本因素。因而也是構(gòu)成政府會(huì)計(jì)報(bào)表,以及財(cái)政總決算和政府機(jī)關(guān)決算報(bào)表的最基本的組件。我們認(rèn)為,政府會(huì)計(jì)要素似可由收入、支出、結(jié)余三個(gè)要素組成。政府收入完全不同于企業(yè)收入和事業(yè)單位收入。企業(yè)收入是一種經(jīng)營(yíng)收入,是收入抵補(bǔ)支出成本之后形成企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果,事業(yè)單位收入則是一種業(yè)務(wù)活動(dòng)收入,依據(jù)單位對(duì)社會(huì)和個(gè)人提供服務(wù)的狀況而收取。事業(yè)收入要抵補(bǔ)事業(yè)活動(dòng)成本或費(fèi)用。而政府收入則主要是向企業(yè)和個(gè)人征收的(稅收),無(wú)須直接提供等價(jià)交換。政府支出也完全不同于經(jīng)營(yíng)和業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本。政府支出在實(shí)現(xiàn)財(cái)政只能的同時(shí),主要用于維護(hù)國(guó)家機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn),促進(jìn)社會(huì)事業(yè)發(fā)展,實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移支付和協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

3.建立健全政府財(cái)政報(bào)告制度。政府財(cái)務(wù)狀況是國(guó)家制定重大經(jīng)濟(jì)決策、實(shí)行宏觀調(diào)控和考查政府績(jī)效所必需的重要信息。目前我國(guó)沒(méi)有實(shí)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度,一些與預(yù)算收支沒(méi)有直接關(guān)系的重要財(cái)務(wù)信息被忽視和遺漏。這一缺陷對(duì)政府來(lái)說(shuō),缺少政府財(cái)務(wù)狀況的全面信息會(huì)使財(cái)政和經(jīng)濟(jì)政策的選擇和預(yù)算編制缺乏充分的依據(jù)。對(duì)外部來(lái)說(shuō),預(yù)算會(huì)計(jì)信息過(guò)于簡(jiǎn)單,造成政府財(cái)務(wù)狀況透明度不高,不利于立法機(jī)關(guān)和公眾對(duì)政府資金分配與運(yùn)行的監(jiān)督和管理。(編輯/劉佳)