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    中美內(nèi)部控制監(jiān)管機(jī)制比較研究

    2009-06-08 02:15:38董美霞
    財(cái)經(jīng)問題研究 2009年4期
    關(guān)鍵詞:中美比較監(jiān)管機(jī)制內(nèi)部控制

    董美霞 陳 艷

    摘 要:加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)管,對(duì)于保證內(nèi)部控制的有效性具有舉足輕重的作用。我國目前監(jiān)管機(jī)制存在弊??;而美國具有可供借鑒的經(jīng)驗(yàn),包括統(tǒng)一、獨(dú)立的監(jiān)管主體;透明、民主的規(guī)范制定程序;監(jiān)管重點(diǎn)放在保護(hù)投資者利益;依靠嚴(yán)刑峻法、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)彶槌绦蛞约皣?yán)格的信息披露要求達(dá)到監(jiān)管目的。借鑒美國的經(jīng)驗(yàn),我國應(yīng)完善內(nèi)部控制相關(guān)立法,提高執(zhí)法效率;監(jiān)管部門配合,形成聯(lián)動(dòng)機(jī)制;立足風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向,從保護(hù)投資者角度出發(fā)明確監(jiān)管重點(diǎn)。

    關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;監(jiān)管機(jī)制;中美比較

    中圖分類號(hào):F224.11文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

    文章編號(hào):1000-176X(2009)04-0080-07

    一、 監(jiān)管機(jī)制的比較

    中美監(jiān)管機(jī)制的不同主要體現(xiàn)在監(jiān)管規(guī)范形成機(jī)制和監(jiān)管規(guī)范框架。所謂形成機(jī)制,是指規(guī)范在形成過程中,參與的各種社會(huì)力量及其發(fā)揮作用的方式和程度,主要反映在參與規(guī)范制定的組織的作用方式和制定程序兩個(gè)方面。所謂監(jiān)管規(guī)范框架,是指內(nèi)部控制監(jiān)管所依據(jù)的相關(guān)法律法規(guī)的框架體系。

    1.監(jiān)管規(guī)范制定組織的作用方式比較

    在美國具有權(quán)威性的COSO報(bào)告是由美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)(FEI)、美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)和管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(IMA)等多個(gè)專業(yè)團(tuán)體發(fā)起組織的COSO委員會(huì)(COSO,即“發(fā)起組織委員會(huì)”,Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission的縮寫)提出的。美國COSO委員會(huì)是非官方的職業(yè)自律組織,所形成的內(nèi)部控制規(guī)范是職業(yè)界的自我管理和自我規(guī)范,是一種自律性的標(biāo)準(zhǔn)。盡管安然事件后由SEC依據(jù)SOX法案〔《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法》(Public Company Accounting and Investor Protection Act of 2002),該法案又稱為《2002年薩班斯——奧克斯利法案》(Sarbanes-Oxley Act 2002)〕成立的PCAOB,開始在監(jiān)管中體現(xiàn)官方的作用,但仍然是自律為主。

    我國2006年以前,參與內(nèi)部控制規(guī)范制定的主要是財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)和中注協(xié)以及銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等,以官方為主;2006年7月我國財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]11號(hào)發(fā)布了《財(cái)政部關(guān)于成立企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)的通知》,企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)成立,委員會(huì)委員組成包括了財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國資委、銀監(jiān)會(huì)、中注協(xié)、保監(jiān)會(huì)、審計(jì)署以及證券交易所、企業(yè)和學(xué)校的人員,為建立健全我國企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系提供政策指導(dǎo)和咨詢服務(wù)。但仍然是自律和他律雙重作用,以他律(官方)為主。

    2.監(jiān)管規(guī)范制定程序比較

    美國監(jiān)管規(guī)范的制定程序具有很高的透明度,由相關(guān)委員會(huì)委員們通過充分討論后以民主投票方式最終定稿,充分貫徹了民主決策的原則,立法透明與公眾參與是美國立法的基本特點(diǎn)。我國內(nèi)部控制規(guī)范的形成機(jī)制具有鮮明的中國特色:(1)主要是政府經(jīng)濟(jì)管理職能部門參與制定過程;(2)專家和教授的影響較大;(3)以征求意見方式,而非民主投票方式最終定稿[1]。中[2]美[3]內(nèi)部控制規(guī)范制定程序的區(qū)別通過流程圖1加以比較。

    與美國相比,我國在立法程序的公開化和透明度方面,仍然存在很大的差距。其一,盡管我國內(nèi)部控制規(guī)范制定程序中規(guī)定應(yīng)向社會(huì)公眾征求意見,但我國目前的法律規(guī)定缺少對(duì)公眾立法建議權(quán)的保障。公眾對(duì)未來立法的需求、現(xiàn)行法律的優(yōu)劣有切身的體會(huì),但很少對(duì)立法工作提出實(shí)質(zhì)性的建議。其二,法律規(guī)定了公民對(duì)制定法規(guī)的表達(dá)權(quán),在收到公眾提出的意見后,政府是否負(fù)有反饋意見的義務(wù)?對(duì)此,我國沒有成文的規(guī)定,我國的習(xí)慣是不反饋意見的。美國的立法要求是,每修改一稿必須在規(guī)定的網(wǎng)站和指定的刊物上再刊登15天,同時(shí)向提出意見的人反饋意見采納情況,否則會(huì)引起訴訟方面的麻煩。

    3.監(jiān)管規(guī)范框架比較

    美國涉及內(nèi)部控制的監(jiān)管規(guī)范框架包括三個(gè)層次:聯(lián)邦層次的法律、行政法層次的規(guī)范及行業(yè)自律層次的制度[4]。我國涉及內(nèi)部控制的監(jiān)管規(guī)范框架涉及內(nèi)部控制的法律、內(nèi)部控制的法規(guī)、內(nèi)部控制的部門規(guī)章以及其他涉及到內(nèi)部控制的部門或行業(yè)規(guī)章。二者比較如表1所示。

    二、監(jiān)管主體的不同

    20世紀(jì)90年代以前,美國關(guān)于內(nèi)部控制制度的研究分散于不同的組織機(jī)構(gòu),如美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)等。從1991年開始,由一個(gè)獨(dú)立的機(jī)構(gòu)COSO委員會(huì)專門進(jìn)行內(nèi)部控制方面的研究。2002年開始,PCAOB成立專門負(fù)責(zé)內(nèi)部控制規(guī)范的制訂以及對(duì)內(nèi)部控制建立和評(píng)價(jià)執(zhí)行狀況的監(jiān)管與處罰。PCAOB由SEC監(jiān)管,增強(qiáng)了監(jiān)管主體的權(quán)威性。例如,美國SEC由國會(huì)授權(quán),擁有較大的處罰權(quán)力。只要有足夠的理由,SEC可以通過法庭程序,從法院獲得禁止令,終止注冊(cè)表的效力,公司因此不得發(fā)行股票[4]。

    我國有關(guān)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則、指引、規(guī)范出自不同的政府部門,這是由企業(yè)的管理體制造成的[5]。國資委管國有大中型企業(yè);證監(jiān)會(huì)管上市公司的信息披露;財(cái)政部管全國所有企業(yè)的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)工作,并負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度的制定;審計(jì)署管全國的審計(jì)工作,并負(fù)責(zé)審計(jì)準(zhǔn)則的制定;銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)負(fù)責(zé)其行業(yè)內(nèi)企業(yè)的內(nèi)部控制建立和評(píng)價(jià)的監(jiān)管。許多企業(yè)分屬多個(gè)監(jiān)管部門管理,一方面加大了監(jiān)管部門的工作量,另一方面也造成了多頭監(jiān)管,削弱了監(jiān)管的權(quán)威性,令企業(yè)無所適從[6]。

    三、監(jiān)管內(nèi)容的比較

    美國內(nèi)部控制的監(jiān)管著眼于保護(hù)投資者的利益,監(jiān)管重點(diǎn)在于內(nèi)部控制合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性作用的發(fā)揮,主要關(guān)注管理層和審計(jì)師職責(zé)的履行情況。PCAOB是民間非營利組織,由2002年頒布的《薩班斯——奧克斯利法案》(SOX法案)創(chuàng)立的,其職責(zé)是在公開、公正和獨(dú)立的審計(jì)報(bào)告編制過程中對(duì)公眾公司審計(jì)師進(jìn)行監(jiān)管以保護(hù)投資者的利益并進(jìn)一步保護(hù)公眾利益。而SEC對(duì)證券市場(chǎng)中的關(guān)鍵參與者進(jìn)行監(jiān)管,主要關(guān)注促進(jìn)與市場(chǎng)相關(guān)的重要信息的披露、保證公平交易并保護(hù)投資者免遭欺詐。SEC發(fā)揮效力的關(guān)鍵是其實(shí)施機(jī)制的權(quán)威性。盡管SEC是美國證券市場(chǎng)的主要監(jiān)管者,但它仍與其它許多機(jī)構(gòu)保持密切聯(lián)系,共同進(jìn)行監(jiān)管,包括國會(huì)、其他政府部門和機(jī)構(gòu)、自律組織(如證券交易所)、各州證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及私營部門。

    我國相關(guān)監(jiān)管主體加強(qiáng)監(jiān)管,重點(diǎn)是管制欺詐行為,即通過加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),防止和消除信息虛假披露行為和欺詐行為。2008年6月28日出臺(tái)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》開始著眼于社會(huì)公眾利益,即提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力,促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展,維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和社會(huì)公眾利益[7]。但真正將監(jiān)管重點(diǎn)落實(shí)到保護(hù)投資者利益還有很長一段路要走,目前,證監(jiān)會(huì)的監(jiān)管主要集中于加強(qiáng)對(duì)上市公司的外部約束和內(nèi)部管理;而有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制評(píng)價(jià)職責(zé)的執(zhí)行情況的監(jiān)管,目前主要依靠中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的檢查監(jiān)督。

    四、監(jiān)管方式的比較

    美國對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)管,主要依靠嚴(yán)刑峻法的強(qiáng)制作用、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審查程序以及加強(qiáng)信息披露的監(jiān)管。而我國由于監(jiān)管主體的分散,統(tǒng)一的內(nèi)部控制規(guī)范正在制定之中,對(duì)于內(nèi)部控制的監(jiān)管,目前主要表現(xiàn)為中國證監(jiān)會(huì)對(duì)信息披露的監(jiān)管,與美國相比存在很大差距。

    1.立法監(jiān)管效果比較

    1997年美國通過了《反國外賄賂法》,其中有關(guān)會(huì)計(jì)及內(nèi)部控制的條款,規(guī)定每個(gè)企業(yè)應(yīng)建立內(nèi)控制度以防止發(fā)生賄賂行為,如果達(dá)不到美國審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)提出的內(nèi)控目標(biāo),可被罰款1萬美元,建立和強(qiáng)化內(nèi)部控制成為企業(yè)的一種法律責(zé)任。2002年依據(jù)SOX法案成立了PCAOB,明確規(guī)定,“PCAOB 有權(quán)調(diào)查、處罰和制裁違反該法案、相關(guān)證券法規(guī)以及專業(yè)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和個(gè)人。不過,PCAOB 的處罰程序要受SEC 監(jiān)督,SEC 可以加重、減輕其做出的處罰,也可以修改或取消其處罰決定。PCAOB 對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和個(gè)人進(jìn)行處罰和制裁的形式包括:臨時(shí)或永久吊銷注冊(cè);臨時(shí)或永久禁止個(gè)人在會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè);臨時(shí)或永久限制事務(wù)所或個(gè)人的執(zhí)業(yè)活動(dòng)、職能等;對(duì)于故意、明知故犯、不計(jì)后果的行為或者屢犯的過失行為,可對(duì)自然人處以75 萬美元以下的罰款,對(duì)單位處以1 500 萬美元以下的罰款;對(duì)于過失行為,自然人罰款不超過10萬美元,單位不超過200 萬美元;譴責(zé);強(qiáng)制要求參加附加的專業(yè)培訓(xùn)和教育;其它處罰形式”[8]??梢?,美國將內(nèi)部控制上升到立法層次,明確了違規(guī)責(zé)任,并且違規(guī)處罰的力度很重。強(qiáng)制執(zhí)行和定額罰款是美國法院最經(jīng)常使用的兩種執(zhí)法形式,強(qiáng)制執(zhí)行不僅包括強(qiáng)制要求違法個(gè)體迅速有效地糾正違法行為,同時(shí)也包括嚴(yán)厲的刑事處罰,如果該案件涉及刑事犯罪,違法者將被送入監(jiān)獄;在繳納罰款方面,大筆的罰金往往令受罰者苦不堪言。當(dāng)然,美國SEC或相關(guān)政府部門對(duì)個(gè)人或企業(yè)處罰不當(dāng),造成被處罰者利益受到損害時(shí),美國個(gè)人、團(tuán)體和公司在合適的情況下提起法律訴訟來維護(hù)自己的權(quán)益,法院將會(huì)根據(jù)法律作出公正的裁決。而我國目前的內(nèi)部控制規(guī)范僅僅是部門或行業(yè)規(guī)章,對(duì)執(zhí)行主體的威懾力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠;而相關(guān)文件中規(guī)定的違規(guī)處罰,更不足以引起執(zhí)行主體的重視。如中國證監(jiān)會(huì)起草的《上市公司監(jiān)督管理?xiàng)l例(征求意見稿)》規(guī)定,如果上市公司未按規(guī)定建立內(nèi)部控制制度,應(yīng)由中國證監(jiān)會(huì)責(zé)令改正,給予警告,單處或者并處三十萬元以上六十萬元以下的罰款;對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他責(zé)任人員給予警告,并處以三萬元以上三十萬元以下的罰款。這些處罰只能算是“隔靴搔癢”,在遭受公開譴責(zé)后,上市公司往往只需發(fā)布致歉以及請(qǐng)投資者注意投資風(fēng)險(xiǎn)的公告,就可以輕而易舉地將一單牽涉幾億資產(chǎn)損失的違法事件不了了之,違法者很少有受到司法追究的,其象征意義遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實(shí)質(zhì)性的作用。我國的立法監(jiān)管效率和效果都不盡如人意。

    從執(zhí)法效率看,張宗新對(duì)中國證券市場(chǎng)的執(zhí)法效率進(jìn)行了實(shí)證研究[9]。其研究重點(diǎn)主要是根據(jù)市場(chǎng)的違規(guī)行為來檢驗(yàn)中國市場(chǎng)監(jiān)管的效率,以1994—2006年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)為樣本。從其研究的結(jié)果看,在監(jiān)管的公告日前后,上市公司的股價(jià)出現(xiàn)了大概10%左右的下滑,這就是說市場(chǎng)對(duì)這個(gè)反映比較明顯,處罰了以后整個(gè)股價(jià)也出現(xiàn)了下降。但是警告和批評(píng)的效果則明顯不同,上市公司得到了監(jiān)管部門的警告或者批評(píng)以后,其股價(jià)不但沒有下跌,反而出現(xiàn)了上漲(相對(duì)于市場(chǎng)大盤指數(shù)而言)。這就說明了在中國上市公司的聲譽(yù)價(jià)格是非常低的,也就是說處罰給上市公司并沒有帶來負(fù)的價(jià)格影響。同時(shí),我國長期以來的執(zhí)法形式比較單一,現(xiàn)金罰款和警告是最主要的執(zhí)法形式,且罰款金額往往過低,違規(guī)成本過低,無法起到警示違法者的作用。這一點(diǎn)從證監(jiān)會(huì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中可得到驗(yàn)證,2006年全年做出35項(xiàng)行政處罰決定,累計(jì)處罰154人,市場(chǎng)禁入56人;2006年10月依據(jù)“查審分離”的經(jīng)驗(yàn)成立了證監(jiān)會(huì)行政處罰委員會(huì),2007年11月成立了中國證監(jiān)會(huì)稽查總隊(duì)。到2008年10月底,證監(jiān)會(huì)共做出43項(xiàng)行政處罰決定和23項(xiàng)市場(chǎng)禁入決定。對(duì)34家機(jī)構(gòu)進(jìn)行了行政處罰,其中17家是上市公司、7家會(huì)計(jì)師事務(wù)所、4家期貨公司和6家證券公司。對(duì)機(jī)構(gòu)沒收違法所得15 317.06萬元,罰款14 665.96萬元;對(duì)202人給予警告處罰,對(duì)198人給予罰款13 567.76萬元,沒收違法所得12 879.42萬元,吊銷13人的證券從業(yè)資格證書,取消2人基金從業(yè)資格,對(duì)45人實(shí)施了市場(chǎng)禁入,其中16人被實(shí)施終身市場(chǎng)禁入。這些統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)比2007年有較大幅度的增長。(注:證券日?qǐng)?bào)記者侯捷寧,證監(jiān)會(huì)嚴(yán)懲證券違法案件,今年已處罰66起,http://www.jrj.com,2008年11月08日。)上述數(shù)據(jù)的增長,雖然表明中國證監(jiān)會(huì)執(zhí)法力度加大,但同時(shí)更表明目前的執(zhí)法效率不高,執(zhí)法效果不明顯。

    2.審查程序比較

    PCAOB監(jiān)管模式的核心是其審查程序。(注:Mark W.Olson,Remarks of Mark W.Olson at the AICPA National Conference on Current SEC and PCAOB Developments,December 11,2006,www.pcaobus.org/News_and_Events/Events/2006/Speech/12-11_Olson.aspx)PCAOB的審查程序在初始階段關(guān)注審計(jì)問題,之后主要關(guān)注事務(wù)所如何解決這些問題。PCAOB審查時(shí),首先考慮審計(jì)實(shí)施的職業(yè)環(huán)境以及該環(huán)境對(duì)于事務(wù)所審計(jì)實(shí)務(wù)的影響。PCAOB的審查程序也是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的,即PCAOB在審查時(shí)將注意力集中于會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)未能發(fā)現(xiàn)的最大風(fēng)險(xiǎn)上。當(dāng)審查人員發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)審計(jì)不能令人滿意時(shí),會(huì)明確與事務(wù)所溝通,找出缺陷所在。我國目前對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管主要是在發(fā)現(xiàn)問題時(shí)予以懲處,沒有建立相應(yīng)的執(zhí)行缺陷溝通機(jī)制。

    3.信息披露監(jiān)管比較

    美國對(duì)內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管實(shí)際上一直處在發(fā)展中。美國的《1933年證券法》、《1934年的證券交易法》加強(qiáng)對(duì)市場(chǎng)的監(jiān)管,并依據(jù)兩法成立了SEC。安然事件后,美國頒布了SOX法案,依據(jù)SOX法案成立了PCAOB,促進(jìn)對(duì)上市公司的監(jiān)管。由SEC制定規(guī)則,強(qiáng)制要求公眾公司年度報(bào)告中應(yīng)包含內(nèi)部控制報(bào)告及其評(píng)價(jià),并要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司管理層做出的評(píng)價(jià)出具鑒證報(bào)告。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等相關(guān)文件要求披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告,但都沒有強(qiáng)制要求披露。

    綜上所述,美國對(duì)內(nèi)部控制制定了嚴(yán)刑峻法,有嚴(yán)格的條款、嚴(yán)厲的懲罰[10]。因此,盡管美國發(fā)生了震動(dòng)世界的財(cái)務(wù)丑聞和欺詐事件,如安然事件、世通公司事件、納斯達(dá)克前主席的龐氏騙局,但總體來看,美國內(nèi)部控制的監(jiān)管效果較好。美國的上市公司有近萬家,而發(fā)生財(cái)務(wù)丑聞?wù)咔缚蓴?shù),所占比例很低。自2002年7月SOX法案頒布實(shí)施以來,美國企業(yè)的公司治理指數(shù)迅速上升,已居全球首位。而我國對(duì)內(nèi)部控制的具體控制力不強(qiáng),監(jiān)管力度不大,相應(yīng)的制裁措施比較溫和,再加上部分文件法律意識(shí)不強(qiáng),根本無法起到實(shí)施監(jiān)管的目的。因此,我國的上市公司僅1 600多家但違規(guī)者卻眾多,所占比例較高。不少上市公司的董事長卷款潛逃或神秘失蹤,或因行賄受賄、挪用公款而落馬,還有不少上市公司的經(jīng)營者熱衷于以上市、增發(fā)新股、配股等方式圈錢??傮w來看,監(jiān)管效果很不理想,對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)管亟待加強(qiáng)。

    五、我國內(nèi)部控制監(jiān)管的發(fā)展趨向

    通過上述比較,美國監(jiān)管立法的透明公開、監(jiān)管效率較高、監(jiān)管主體的高權(quán)威以及著眼于保護(hù)投資者利益角度進(jìn)行監(jiān)管等特點(diǎn),值得我國學(xué)習(xí)。我國加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)管,主要應(yīng)該采取以下措施:加強(qiáng)內(nèi)部控制立法;對(duì)多重監(jiān)管主體進(jìn)行整合;從保護(hù)投資者利益角度出發(fā)明確監(jiān)管重點(diǎn)。

    1.完善內(nèi)部控制相關(guān)立法,提高執(zhí)法效率

    盡管人們普遍認(rèn)為,關(guān)于內(nèi)部控制,應(yīng)采取原則和市場(chǎng)導(dǎo)向的、基于風(fēng)險(xiǎn)的方法,以使組織意識(shí)到需要發(fā)展一個(gè)內(nèi)部控制體系,尤其是適合自身內(nèi)外部環(huán)境的內(nèi)部控制系統(tǒng)。而規(guī)則性和立法性的要求通常不被推薦作為一種鼓勵(lì)良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)的方法,因?yàn)樵谶@些情況下,組織更可能將內(nèi)部控制視為一個(gè)僅需遵從的活動(dòng),而非良好的商業(yè)運(yùn)營中不可或缺的組成部分。(注:出自2006年8月,由國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)下屬的商務(wù)領(lǐng)域職業(yè)會(huì)計(jì)師委員會(huì)(PAIB)完成的《內(nèi)部控制——當(dāng)今發(fā)展回顧與評(píng)價(jià)》報(bào)告。摘自楊鴻譯,內(nèi)部控制發(fā)展的簡(jiǎn)要回顧與評(píng)價(jià),中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師,2008年10月,82.)但內(nèi)部控制意識(shí)的培養(yǎng)需要一個(gè)過程,而立法則是必須要重視的手段,我國應(yīng)該完善相關(guān)立法使內(nèi)部控制監(jiān)管有法可依,但要注意法律之間的配套和統(tǒng)一,強(qiáng)調(diào)責(zé)任的重要性。

    完善我國內(nèi)部控制立法,應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手:(1)完善立法程序。根據(jù)美國的成功經(jīng)驗(yàn),我國應(yīng)該結(jié)合國情,設(shè)定行之有效的立法信息、立法過程公開、公眾參與的制度。如建立立法信息公開制度,保障公眾能夠及時(shí)方便地獲得有關(guān)立法信息;建立立法公眾參與制度,保障公民和社會(huì)組織等參與政府立法的權(quán)利和義務(wù);建立信息反饋制度,對(duì)于來自社會(huì)的意見公開反饋并說明采用與否,保障公眾參與立法的實(shí)效;建立責(zé)任制度,對(duì)沒有做到信息公開,違反程序的政府機(jī)構(gòu)要追究責(zé)任,完善行政復(fù)議和行政訴訟制度,對(duì)于違反信息公開的立法行為可以通過復(fù)議和訴訟的方式進(jìn)行處理。(2)完善內(nèi)部控制監(jiān)管規(guī)范框架,以法律法規(guī)強(qiáng)制內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)施。借鑒美國內(nèi)部控制規(guī)范框架體系,我國應(yīng)增強(qiáng)內(nèi)部控制立法的權(quán)威性和一致性。如在規(guī)范公司組織行為的經(jīng)濟(jì)大法——《中華人民共和國公司法》中規(guī)定內(nèi)部控制的要求,明確董事、監(jiān)事和高級(jí)經(jīng)營管理人員評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的義務(wù);《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》中應(yīng)明確規(guī)定單位負(fù)責(zé)人對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的責(zé)任;《中華人民共和國證券法》規(guī)定公開發(fā)行證券公司在招股說明書、募集說明書和上市公司報(bào)告中真實(shí)、準(zhǔn)確、完整地披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息;《中華人民共和國審計(jì)法》中明確審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)。這些相關(guān)法律法規(guī)盡管側(cè)重點(diǎn)不同,但其規(guī)定要做到口徑一致,不能政令百出,各自為政。而我國涉及內(nèi)部控制的部門或行業(yè)規(guī)章也應(yīng)以《中華人民共和國公司法》為基本依據(jù),相互協(xié)調(diào)配合。

    提高執(zhí)法效率,應(yīng)施以重典并明確問責(zé)。新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為,制度是依靠相應(yīng)的懲罰機(jī)制而被有效執(zhí)行的。提高執(zhí)法效率,要求監(jiān)管部門通過及時(shí)得力的監(jiān)管措施,提高快速反應(yīng)能力,有效打擊違法違規(guī)行為。例如,由相關(guān)政府監(jiān)管部門通過定期或不定期的監(jiān)督檢查,對(duì)不進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)或者內(nèi)部控制評(píng)價(jià)不公允的企業(yè)進(jìn)行處罰或限期責(zé)令整改。提高執(zhí)法效率,還應(yīng)合理配置監(jiān)管資源。如借鑒美國的初步調(diào)查程序。(注:初步調(diào)查程序,是成熟市場(chǎng)對(duì)證券犯罪稽查監(jiān)管采取的一種常見措施,也叫非正式調(diào)查,其核心是在啟動(dòng)正式調(diào)查之前使用的比較便捷靈活、比較快的初步調(diào)查程序,能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)及時(shí)制止違法違規(guī)行為,有效提高執(zhí)法效率。即各種案源來了,通過啟動(dòng)這個(gè)程序?qū)Π缸舆M(jìn)行初步調(diào)查,看到底是怎樣的情況,根據(jù)調(diào)查結(jié)果決定是否對(duì)其立案。參見:借鑒海外經(jīng)驗(yàn),提高執(zhí)法效率,2008.1.3,來源:南方報(bào)業(yè)傳媒集團(tuán)——21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報(bào)道,http://finance.sdnews.com.cn/2008/1/3/389661.html.)除此之外,為了提高違規(guī)責(zé)任界定的權(quán)威性,應(yīng)在相關(guān)法律法規(guī)中明確界定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的違規(guī)責(zé)任,如在公司法、會(huì)計(jì)法或證券法中規(guī)定,對(duì)于不履行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)責(zé)任或披露虛假內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息的企業(yè)管理當(dāng)局,做出幾年或終生證券市場(chǎng)禁入規(guī)定或者不得擔(dān)任企業(yè)管理層職務(wù)的規(guī)定。對(duì)于提供有失公允的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,也應(yīng)規(guī)定具有威懾力的處罰措施。

    2.監(jiān)管部門配合,形成監(jiān)管聯(lián)動(dòng)機(jī)制

    美國PCAOB和SEC聯(lián)手對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)管,監(jiān)管權(quán)力比較集中,監(jiān)管效果相對(duì)較好。而我國內(nèi)部控制的監(jiān)管部門眾多,政出多門,職能重疊,產(chǎn)生諸多矛盾;在協(xié)同性上,各自為政,沒有形成有機(jī)有效的體系。單個(gè)部門的監(jiān)管力量是有限。目前,證監(jiān)會(huì)也只有600多人的監(jiān)管隊(duì)伍,而上市公司就有1 624家,(注:數(shù)據(jù)來源自:中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)2008年1—11月份證券市場(chǎng)概況統(tǒng)計(jì)表11月份數(shù)據(jù).)如果這些監(jiān)管部門能相互配合,則會(huì)形成巨大的監(jiān)管力量。但前提是對(duì)監(jiān)管資源進(jìn)行整合并予以優(yōu)化分配,由各方協(xié)同作用。在內(nèi)部控制規(guī)范制定方面,現(xiàn)有的企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)能夠體現(xiàn)各監(jiān)管部門的意向。我國目前以官方為主的監(jiān)管機(jī)制適合我國實(shí)際,但為了國際趨同,在內(nèi)部控制規(guī)范制定中,應(yīng)進(jìn)一步廣泛吸收一些社會(huì)研究機(jī)構(gòu)的觀點(diǎn);在監(jiān)管執(zhí)行方面,應(yīng)該由財(cái)政部負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)監(jiān)管,主要監(jiān)管企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行和評(píng)價(jià)狀況。除此之外,還可以通過會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查對(duì)證監(jiān)會(huì)監(jiān)管范圍之外的企業(yè)進(jìn)行信息披露監(jiān)管;國資委對(duì)國有大中型企業(yè)執(zhí)行出資人監(jiān)管,主要關(guān)注資產(chǎn)安全完整的內(nèi)部控制;保監(jiān)會(huì)和銀監(jiān)會(huì)加強(qiáng)其行業(yè)內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)管;證監(jiān)會(huì)重點(diǎn)關(guān)注信息披露監(jiān)管和注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的監(jiān)管;中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)仍然應(yīng)關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制執(zhí)業(yè)的監(jiān)管。在各司其職的同時(shí),各部門應(yīng)建立綜合監(jiān)管機(jī)制。2003年6月初,中國銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)成立了專門工作小組,聯(lián)合起草了金融監(jiān)管分工合作的備忘錄,構(gòu)建聯(lián)動(dòng)執(zhí)法機(jī)制。而加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)管,除了證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)和銀監(jiān)會(huì)之外,財(cái)政部、國資委、審計(jì)署、中注協(xié)等監(jiān)管部門也應(yīng)加入聯(lián)動(dòng)機(jī)制,例如,建立誠信信息共享機(jī)制,努力營造“一處失信,處處制約”的監(jiān)管合作機(jī)制;建立監(jiān)管信息共享機(jī)制,讓監(jiān)管信息及時(shí)在各部門之間流動(dòng),從而既提高監(jiān)管效率,又節(jié)約監(jiān)管成本。

    3.立足風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向,從保護(hù)投資者角度出發(fā)明確監(jiān)管重點(diǎn)

    美國監(jiān)管部門在內(nèi)部控制監(jiān)管中始終將保護(hù)投資者權(quán)益放在第一位,注重對(duì)股東的實(shí)質(zhì)性保護(hù)。我國應(yīng)在內(nèi)部控制的監(jiān)管中借鑒這一思想,監(jiān)管部門應(yīng)從保護(hù)投資者的角度出發(fā),立足于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向,除了加強(qiáng)對(duì)某些內(nèi)部控制執(zhí)行主體的執(zhí)行情況進(jìn)行直接評(píng)價(jià)外,還應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部控制相關(guān)評(píng)價(jià)主體的管理和規(guī)范,如對(duì)企業(yè)管理層的培訓(xùn)和管理;會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)量的監(jiān)管。除此之外,內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管也是內(nèi)部控制監(jiān)管的重點(diǎn),除了強(qiáng)制要求內(nèi)部控制信息披露外,對(duì)于披露狀況應(yīng)及時(shí)通報(bào),通過社會(huì)聲譽(yù)機(jī)制加強(qiáng)監(jiān)管,并以立法對(duì)違反信息披露的行為予以嚴(yán)厲懲治。

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    A Comparative Study on China and US Inter Control and Supervision

    DONG Mei-xia1,CHEN Yan2

    (1.Accounting College of Dongbei University of Finance & Economics, DalianLiaoning116025,China;

    2.Research Centre for Internal Control and Risk Management of Dongbei University of Finance & Economics, DalianLiaoning116025,China)

    Abstract:It is important to strengthen the supervision of internal control.China has many questions in the internal control supervision system.Meanwhile, America has many useful measures.China should strengthen legislation of internal control, integrate the functions of supervising entities and decide definitely the focus of supervision of internal control.

    Key words:internal control; supervision system; comparison

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