新《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》解讀

朱亞平

摘要：文章對新《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的目標定位、設(shè)置原則、要素架構(gòu)、實施機制，以及必須全員參與，進行全過程的內(nèi)部控制等進行了解讀。旨在對企業(yè)更好地按照《基本規(guī)范》要求，盡快建立和健全內(nèi)部控制制度有所裨益。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；控制目標；風(fēng)險評估：控制活動：內(nèi)部監(jiān)督

2008年6月28日五部委(財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會)聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(財會[2008]7號文，以下簡稱基本規(guī)范)，自2009年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵非上市的大中型企業(yè)執(zhí)行。小企業(yè)和其他企業(yè)可以參照本規(guī)范建立與實施內(nèi)部控制。這是繼新企業(yè)會計準則和審計準則之后，在會計、審計領(lǐng)域?qū)嵤┑挠忠慌c國際接軌的重大改革。

《基本規(guī)范》既借鑒國際慣例，以極其開放的態(tài)度，廣泛吸取了國際范圍內(nèi)有關(guān)內(nèi)控的多項有益成果。又堅持立足我國國情，吸取我國經(jīng)濟管理尤其是改革開放30年的經(jīng)驗教訓(xùn)，形成了國際要求和我國實際相互協(xié)調(diào)的內(nèi)部控制強制性要求。確定了我國建立和實施內(nèi)部控制的基本目標、設(shè)計原則、要素架構(gòu)和實施機制?？梢宰院赖卣f，《基本規(guī)范》在擁有美國《薩班斯一奧克斯利法案》(SOX)等效強制力的同時，比其對企業(yè)內(nèi)控要求更加具體詳細；在擁有與美國COSO報告同樣的內(nèi)控框架效用的同時，比其具有更高的權(quán)威性和強制力，標志著我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)取得了重大突破。

一、企業(yè)內(nèi)部控制目標定位

內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的，旨在實現(xiàn)控制目標的過程。《基本規(guī)范》將內(nèi)部控制目標定位在“合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全完整、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”這一高度上。

(一)促進企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)

內(nèi)部控制要求企業(yè)必須將發(fā)展置于國家法律法規(guī)允許的基本框架之下，在守法的基礎(chǔ)上去實現(xiàn)自身的發(fā)展。

(二)促進資產(chǎn)安全完整

資產(chǎn)安全是投資者、債權(quán)人和其他利益相關(guān)方普遍關(guān)注的重大問題，是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。因此，良好的內(nèi)部控制應(yīng)為資產(chǎn)安全提供扎實的制度保障。

(三)促進提出信息報告質(zhì)量

可靠的信息報告能夠為企業(yè)管理層提供適合其既定目標的準確而完整的信息，支持管理層的決策和對營銷活動及業(yè)績的監(jiān)控。只有保證對外披露的信息報告的真實完整，才有利于提升企業(yè)的誠信度和公信力，維護企業(yè)良好的聲譽和形象。

(四)促進提高經(jīng)營效率和效果

這一目標它要求企業(yè)必須結(jié)合自身所處的特定的經(jīng)營、行業(yè)和經(jīng)濟環(huán)境，通過健全有效的內(nèi)部控制，不斷提高營業(yè)活動的盈利能力和管理效率。

(五)促進實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略

這一目的它要求企業(yè)將近期利益與長遠利益結(jié)合起來，在企業(yè)經(jīng)營管理中努力做出符合戰(zhàn)略要求，有利于提升可持續(xù)發(fā)展能力和創(chuàng)造長久價值的策略選擇。這是企業(yè)內(nèi)部控制的終極目標。

《基本規(guī)范》確定的這一內(nèi)部控制目標，既借鑒了國際上有關(guān)內(nèi)部控制目標的定位，又立足于我國國情。既遵循了適當(dāng)?shù)那罢靶院桶l(fā)展性，又考慮了《基本規(guī)范》的穩(wěn)定性和可操作性。且將內(nèi)部控制作為一種動態(tài)的過程而不僅是靜態(tài)的制度。完全克服了以往我國內(nèi)部控制目標主要定位在保證業(yè)務(wù)活動有效進行，防錯糾弊，保證會計資料的真實、合法與資產(chǎn)的安全和完整方面的局限性。

二、企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計原則

《基本規(guī)范》確定了企業(yè)建立并實施內(nèi)部控制的5項原則：

(一)全面性原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬機構(gòu)的各種業(yè)務(wù)和事項。

(二)重要性原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在全面控制的基礎(chǔ)上關(guān)注重要業(yè)務(wù)和事項和高風(fēng)險領(lǐng)域，切實防范重大風(fēng)險。

(三)制衡性原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督、同時兼顧運營效率。

(四)適應(yīng)性原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)與企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、競爭狀況和風(fēng)險水平等相適應(yīng)，并隨著情況的變化及時家以調(diào)整。

(五)成本效益原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)權(quán)衡實施成本與預(yù)期效益，以適當(dāng)?shù)某杀緦崿F(xiàn)有效控制。

《基本規(guī)范》確定企業(yè)建立和實施內(nèi)部控制應(yīng)遵循的上述原則，是企業(yè)建立和實施內(nèi)部控制所依據(jù)的規(guī)則和基本要求，這對于企業(yè)選擇內(nèi)部控制程序和方法具有重要的指導(dǎo)作用。

三、企業(yè)內(nèi)部控制要素架構(gòu)

《基本規(guī)范》明確指出企業(yè)建立實施有效的內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督5要素。

(一)內(nèi)部環(huán)境

一般包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計、人力資源政策、企業(yè)文化等。內(nèi)部環(huán)境規(guī)定企業(yè)的紀律和架構(gòu)，影響經(jīng)營管理目標的制定，塑造企業(yè)文化并影響員工的控制意識。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的重要基礎(chǔ)。

(二)風(fēng)險評估

主要包括目標設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險分析和風(fēng)險應(yīng)對。風(fēng)險評估是指企業(yè)及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標相關(guān)的風(fēng)險(內(nèi)部和外部，固有和剩余)，合理確定風(fēng)險應(yīng)對策略(風(fēng)險規(guī)避、風(fēng)險降低、風(fēng)險分擔(dān)和風(fēng)險承受)的過程。企業(yè)應(yīng)采用定性和定量相結(jié)合的方法；按照風(fēng)險發(fā)生的可能性及其影響程度，對識別的風(fēng)險進行分析和排序，確定關(guān)注重點和優(yōu)先控制的風(fēng)險。根據(jù)風(fēng)險分析結(jié)果結(jié)合風(fēng)險承受度，權(quán)衡風(fēng)險與收益確定風(fēng)險應(yīng)對策略。并結(jié)合不同發(fā)展階段和業(yè)務(wù)拓展情況，持續(xù)收集與風(fēng)險變化相關(guān)的信息，進行風(fēng)險識別和風(fēng)險分析，及時調(diào)整風(fēng)險應(yīng)對策略以實現(xiàn)對風(fēng)險的有效控制。風(fēng)險評估是企業(yè)實施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。

(三)控制活動

常見的控制措施有：不相容職務(wù)相分離控制、授權(quán)批準控制、會計系統(tǒng)控制、財產(chǎn)保全控制、預(yù)算控制、運營分析控制、績效考核控制。它是指企業(yè)管理層根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險控制在可承受度之內(nèi)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部控制目標，結(jié)合風(fēng)險應(yīng)對策略，綜合運用控制措施，對各種業(yè)務(wù)和事項實施有效控制?？刂苹顒邮瞧髽I(yè)內(nèi)部控制的具體方式。

(四)信息與溝通

其主要環(huán)節(jié)有：確認、計量、記錄有效的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，在財務(wù)報告中恰當(dāng)揭示財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；保證管理層與企業(yè)內(nèi)部、外部的順暢流通，保證與利益相關(guān)者、監(jiān)督部門、注冊會計師、供應(yīng)商的溝通。信息溝通是企業(yè)及時準確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進行有

效溝通。其方式是靈活多樣的，但無論哪種方式都應(yīng)當(dāng)保證信息的真實性、及時性和有效性，以確保內(nèi)部控制的有效運行。信息與溝通是企業(yè)實施內(nèi)部控制的重要條件。

(五)內(nèi)部監(jiān)督

主要包括日常監(jiān)督和專項監(jiān)督。是企業(yè)對內(nèi)部控制建立和實施情況進行監(jiān)督檢查，評價內(nèi)部控制的有效性，對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷及時加以改進。監(jiān)督是一種隨著時間的推移而評估制度執(zhí)行質(zhì)量的過程，監(jiān)督情況應(yīng)當(dāng)形成包括揭示內(nèi)部控制重要缺陷的書面報告。并應(yīng)有暢通的報告渠道，確保發(fā)現(xiàn)的重要問題能送達經(jīng)理層和管理層。同時應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部控制缺陷糾正、改進機制，充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督效力。內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)實施內(nèi)部控制的重要保證。

顯然，《基本規(guī)范》科學(xué)地構(gòu)建了一套內(nèi)部環(huán)境優(yōu)化、風(fēng)險評估科學(xué)、控制措施得當(dāng)、信息溝通迅捷、監(jiān)督制約有力的內(nèi)部控制框架。

四、企業(yè)內(nèi)部控制貫穿全員、全過程

內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的旨在實施控制目標的過程。董事會負責(zé)內(nèi)部控制的建立健全和有效實施，直接影響內(nèi)部環(huán)境這一控制基礎(chǔ)。而監(jiān)事會對董事會建立和實施內(nèi)部控制進行監(jiān)督；經(jīng)理層負責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制的日常運行，在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要責(zé)任。企業(yè)所有員工都應(yīng)在實現(xiàn)內(nèi)部控制中承擔(dān)相應(yīng)職責(zé)并發(fā)揮積極作用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會，負責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實施和內(nèi)部控制自我評價情況。這就形成了從董事會到全體員工全員參與的內(nèi)部控制?？朔碎L期以來，我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)滯后、相關(guān)各方執(zhí)行時權(quán)責(zé)不清，從管理層到員工缺乏企業(yè)內(nèi)部控制的責(zé)任與動力，經(jīng)營管理水平不高，不能適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的狀況。

同時《基本規(guī)范》規(guī)定企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)管全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項，這就將企業(yè)的整個經(jīng)營管理活動都置于內(nèi)部控制的管理之中。強化了企業(yè)風(fēng)險防范意識和社會責(zé)任感，實現(xiàn)了由內(nèi)部牽制、單一會計控制向全面、全員、全過程的內(nèi)部控制觀念的轉(zhuǎn)換。

五、企業(yè)內(nèi)部控制實施機制

《基本規(guī)范》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機制，并建立內(nèi)部控制實施的激勵約束機制，將各責(zé)任單位和全體員工實施內(nèi)部控制的情況納入績效考評體系。國務(wù)院有關(guān)部門對企業(yè)建立與實施內(nèi)部控制情況進行監(jiān)督檢查；接受企業(yè)委托從事內(nèi)部控制審計的會計師事務(wù)所，對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行審計，并出具審計報告。

這就建立了以企業(yè)實施為主體，以政府監(jiān)管檢查為促進，以中介機構(gòu)審計為重要組成部分的有考核、有監(jiān)督、有審計的完善的內(nèi)部控制實施機制。這必將有利于企業(yè)內(nèi)部控制工作的開展，促進內(nèi)部控制的有效實施。必將大大提高企業(yè)經(jīng)營管理水平、風(fēng)險防范和可持續(xù)發(fā)展能力，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益。這對強化企業(yè)改革和資本市場的發(fā)展，構(gòu)建和諧社會具有及其重大的推動作用。