企業(yè)內部審計外包探討

[摘要]隨著內部審計職能不斷擴大和社會審計力量增強，內部審計外包是一條解決問題的途徑。內部審計外包有利有弊，我國企業(yè)應該根據自身不同情況選擇外包形式。國家應該進一步加強對內部審計行業(yè)的管理與指導，推廣國際注冊內部審計師(CIA)考試。

[關鍵詞]內部審計；服務外包；監(jiān)管

[中圖分類號]F239.45 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194(2009)23-0055-03

內部審計是審計的三大領域之一。內部審計外包，又稱內部審計外部化(Outsourcing the Internal Audit Function)，指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內部審計職能全部或部分地委托給會計師事務所或其他專業(yè)人員實施。內部審計外包在西方國家從20世紀90年代開始形成規(guī)模，已經有為數不少的企業(yè)或事業(yè)單位實行內部審計外包。據國外調查資料顯示，在美國和加拿大，內部審計外包的企業(yè)比例分別從1996年的21.5％和31.5％上升到2000年的38.0％和34.8％。這些企業(yè)遍布于各行各業(yè)。此外，在尚未實施內部審計外包的企業(yè)中。分別還有三成和四成以上的企業(yè)打算未來進行內部審計外包。眾多會計師事務所也將內部審計外包視為新的發(fā)展領域。

一、內部審計外包的優(yōu)缺點

1，優(yōu)點：①獲得高水準的服務。隨著經濟的發(fā)展特別是證券市場的發(fā)展。會計師事務所擁有大批管理咨詢、資產評估、稅務服務等領域的結構合理的多方面的專業(yè)人才，能夠使企業(yè)根據審計項目的情況選用合適的人才。同時，注冊會計師(CPA)作為外部審計主體，服務對象分布在各行各業(yè)，熟悉不同的經營理念和管理方式。能夠根據自身經驗及被審計單位的經營過程、風險控制和管理等活動進行客觀的評價并提出切合管理者需要的建議。②提高企業(yè)內部審計職能的獨立性。企業(yè)內部審計人員受雇于企業(yè)管理人員，在開展審計工作和提供審計報告時極有可能僅僅考慮如何取悅于管理者而偏離其本身的職責。外部CPA則根據與企業(yè)簽訂的契約開展內部審計，與企業(yè)其他的部門沒有內在的利益沖突和聯(lián)系，因此，他們能夠毫無顧忌地指出企業(yè)經營和控制中存在的漏洞，提供更具獨立性和客觀性的評價結果。符合成本效益原則。企業(yè)設立了龐大的內審部門之后，就形成了巨大的固定成本。不斷對內審人員進行的后續(xù)培訓也增加了企業(yè)的支出。將內審職能部分外包后，部分內審固定成本就變成了可變成本，能夠降低成本。企業(yè)還能聘請CPA和其他專業(yè)人士提供短期的內部審計服務，從而用較低的成本獲得優(yōu)質的內審服務。

2，缺點：首先，內部審計人員熟悉公司的管理政策、業(yè)務程序、經營活動和人事狀況，了解企業(yè)的組織文化、業(yè)務過程和風險控制方面的特點，能更好地提供符合管理層需要的長期戰(zhàn)略咨詢服務。而外部咨詢機構只能通過一些公開的資料，通過詢問和觀察來確定服務的重點。企業(yè)因保密的需要不可能向他們提供完整的資料。這勢必影響到外部咨詢機構的判斷和對企業(yè)進一步的了解。從而影響審計的質量。其次，內部審計人員對企業(yè)的忠誠度高。他們是企業(yè)的成員，企業(yè)的發(fā)展壯大是他們的目標，企業(yè)經營效益的好壞與他們自身的利益相關，而且他們對組織的文化有強烈的趨同感，會比外部審計人員更加投入地去實現(xiàn)組織的目標。因此內部審計外包放棄了企業(yè)內部審計自身的資源優(yōu)勢。

二、內部審計職能擴大需要外部審計服務支持

2003年3月4日，審計長李金華簽署了中華人民共和國審計署令第4號《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》，要求內部審計機構按照本單位主要負責人或者權力機構的要求，履行下列職責：對本單位及其所屬單位(含占控股地位或其主導地位的單位，下同)的財政收支、財務收支及其有關的經濟活動進行審計；對本單位及其所屬單位預算內、預算外資金的管理和使用情況進行審計；對本單位內設機構及其所屬單位領導人員的任期經濟責任進行審計：對本單位及其所屬單位固定資產投資項目進行審計：對本單位及其所屬單位內部控制制度的健全性和有效性以及風險管理進行評審；對本單位及其所屬單位經濟管理和效益情況進行審計；法律、法規(guī)規(guī)定和本單位主要負責人或者權力機構要求的內部審計工作報告。內部審計不再側重于監(jiān)督控制，而是著眼于服務，即評價和改善組織的風險管理、內部控制、管理過程的有效性。從而提升組織的價值和改善組織的經營管理服務。可以說內部審計成為企業(yè)管理活動中十分重要的組成部分。

隨著經濟的發(fā)展和經濟組織形式的演變，內部審計職能目前正經歷著由“監(jiān)督導向型”向“服務導向型”的轉變?，F(xiàn)代內部審計更多側重于“服務”，即經濟評價。內部審計人員除了及時、準確地向管理當局報告有關查錯防弊和資產保護信息之外。更重要的任務是針對管理和控制的缺陷，提出建設性意見和改進措施，協(xié)助管理人員更有效地管理和控制各項活動，以提高經濟效益。但作為國有企業(yè)，其固有的產權屬性決定了其內部審計并不能簡單定位為服務職能，而應綜合各方面因素，形成包含監(jiān)督、評價、管理和服務等各方面作用的職能體系。具體而言：①監(jiān)督職讎在社會主義市場經濟條件下。政府和國有企業(yè)的關系已由直接行政管理轉變?yōu)橘Y產委托經營關系，因而國有企業(yè)內部審計的監(jiān)督職能為資產責任監(jiān)督，即對國有資產保值增值的監(jiān)督。國有企業(yè)法人除了對國有資產負保值增值責任外，還應對企業(yè)的債權債務人、經營合伙人等履行相應的經濟責任。因此，對國有企業(yè)的資產保值增值情況、資產質量、債務債權狀況進行有效監(jiān)督。是國有企業(yè)內部審計的重要職責。②評價職能。隨著經濟的發(fā)展和競爭的激化，決定企業(yè)興衰成敗的關鍵性因素在很多情況下不是資金的多少，而是產品的競爭力。這又取決于企業(yè)的技術實力和推動技術進步的能力。而技術進步和經濟效益在短期內常存在矛盾，這就需要內部審計部門獨立地、客觀地進行評價，使引進先進的生產技術與保持良好的經濟效益相協(xié)調。企業(yè)內部審計人員在掌握企業(yè)實際運行情況的基礎上，客觀地評價企業(yè)的運行效果，找出存在的缺陷和不足，并綜合評價技術、資金、效益狀況和發(fā)展，從而為企業(yè)管理者決策提供依據。③管理職能。隨著企業(yè)自主權的不斷擴大，企業(yè)經營的風險也不斷加大，這就要求企業(yè)內部審計對企業(yè)的經營活動全過程進行監(jiān)督和評價。及時發(fā)現(xiàn)問題，找出企業(yè)管理的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進措施和意見，從而提高其經濟效益。盡管內部審計人員并不具有實施具體管理的權限，但其相對獨立的地位和對企業(yè)經營狀況的了解，使其具備了從企業(yè)長遠、全局發(fā)展高度檢查、分析、考慮問題的能力；通過其對管理活動的具體評價，又使其具備了及時、有效糾正企業(yè)經營過程中的錯誤和弊端的能力。④服務職能。國有企業(yè)內部審計的服務職能是通過對被檢查的經濟活動的分析、評價，向企業(yè)領導者提出改進工作的建議和提供咨詢等服務，從而幫助管理人員有效履行職責，提高工作質量。內部審計的服務導向性轉型已成為目前的大勢所趨。但是我國企業(yè)內部審計組織和人員的數量和素質很難勝任全部工作，同時注冊會計師審計業(yè)務相對集中在上半年，下半年有大量具備較高審計能力的會計師事務所和注冊會計師處于閑置狀態(tài)，客觀上形成了內部審計外包的市場。

三、企業(yè)風險管理要求外部審計服務參與內部審計

企業(yè)面臨的風險有可能來自企業(yè)內部，也可能來自企業(yè)外部。COSO確定的企業(yè)風險管理的定義是：企業(yè)風險管理是由企業(yè)的董事會、管理層和其他人員實施的。從戰(zhàn)略層面開始并貫穿整個企業(yè)的一個過程。這個過程的設計是為了識別可能影響企業(yè)的潛在事件并按企業(yè)接受風險的態(tài)度管理風險，為實現(xiàn)企業(yè)目標提供合理的保證。內部控制是企業(yè)風險管理的一個組成部分，根據管理者的經營方式劃分，企業(yè)風險包括8個相互關聯(lián)的組成要素：內部環(huán)境、目標設定、事件識別、評估風險、應對風險、控制活動、信息與溝通和監(jiān)督。企業(yè)風險管理的8個要素體現(xiàn)的是一個動態(tài)的過程，是一個有機的整體。在企業(yè)風險管理中。內部審計扮演非常重要的角色。新修訂的《國際內部審計實務標準》(2001)實務公告中描述到：內部審計部門應該評價并幫助改進機構的風險管理、控制和治理體系。可見，內部審計應該通過檢查、評價、報告風險管理過程的充分性和有效性，提出改進建議來協(xié)助管理人員和審計委員會的工作，對于風險的監(jiān)控應該成為內部審計師的職責，內部審計應該積極對企業(yè)的各級管理人員進行培訓，培養(yǎng)他們的風險意識，使他們了解到不同企業(yè)不同范圍內，由于文化背景的不同及其他原因，可能存在哪些風險，并告訴他們應該采取何種有效的措施來防止風險的發(fā)生。同時。為了制訂有效的審計計劃，進行風險分析是必要的，因為，它能為有限的資源提供戰(zhàn)略導向。將風險水平與重要性相結合，有助于提高審計效率。應該努力限制低風險領域的審計程序，將主要精力集中在易出現(xiàn)問題的地方。企業(yè)內部審計組織與人員了解企業(yè)內部狀況及相關風險。但是不了解外部的市場等風險，而注冊會計師比較多地了解來自企業(yè)外部的風險，兩者恰好相互補充。

四、發(fā)展我國內部審計外包的對策

1，企業(yè)應根據情況，選擇合適的外包形式。對于以資本控制為主的企業(yè)集團可以將內部審計服務完全外包。集團公司的內部審計部門處于協(xié)調和管理外部審計服務的位置。對于一般大中型企業(yè)而言，部分內審職能外包將是一種明智的選擇。企業(yè)應該設置內審部門，配備熟悉企業(yè)情況、業(yè)務水平較高的精干的內部審計人員。并根據企業(yè)需要，聘請CPA或者其他的專門人才配合內部審計人員共同開展內部審計工作。對中小型企業(yè)而言，內部審計任務不多，設置內審部門并配備內審人員將得不償失，此時將內審職能全部外包則可能是企業(yè)的最佳選擇。

2，推廣國際注冊內部審計師(CIA)考試。內部審計與外部審計在審計的范圍、側重點、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。CPA能勝任外部審計，不一定能夠勝任內部審計。國際注冊內部審計師(Certified Internal Auditor，CIA)是國際內部審計領域專家的標志，又是目前世界各國唯一共同認證的職業(yè)資格。但目前我國獲得這一資格的CPA并不多。因此，有必要大力推廣CIA考試，使更多的CPA能夠為企業(yè)提供高質量的內審服務。

3，加強內部審計服務的監(jiān)管和規(guī)范。內部審計外包屬于新興的業(yè)務領域，注冊會計師協(xié)會應該將會計師事務所內部審計服務業(yè)務納入其統(tǒng)一管理和指導當中，規(guī)范內審服務的競爭秩序，并制定相應的指導性規(guī)范。使內審服務自誕生之日起即沿著正確的方向發(fā)展。作為內審外包服務的主要提供者，會計師事務所應建立嚴格的風險控制制度，就內審服務的業(yè)務承接、人員配置、業(yè)務開展、責任限制、報酬等方面進行明確規(guī)定，從而降低事務所的風險。及時為客戶提供高質量的內審服務。同時，應該完善相應的法規(guī)，就會計師事務所提供內審服務所導致的獨立性等相關問題作出明確的規(guī)定，要求提供內部審計服務的會計師事務所及注冊會計師不能提供民間審計服務。