淺談消費(fèi)稅的納稅籌劃

[摘要]對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行納稅籌劃，已成為理論和實(shí)務(wù)工作者研究的一個(gè)熱點(diǎn)問(wèn)題。本文分析了消費(fèi)稅籌劃的幾種方法，并指出消費(fèi)稅納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題。

[關(guān)鍵詞]消費(fèi)稅；計(jì)稅依據(jù)；稅率；納稅籌劃

納稅籌劃又稱稅收籌劃。是指在遵循稅收法規(guī)的前提下，納稅人為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值或股東權(quán)益最大化。在法律許可的范圍內(nèi)，自行或委托納稅代理人，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)仁马?xiàng)的事先安排和策劃，充分利用稅法所提到的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，對(duì)多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。消費(fèi)稅是我國(guó)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅中的一個(gè)重要稅種，它與增值稅相互配合，在增值稅普遍調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)上。發(fā)揮特殊調(diào)節(jié)的功能，形成雙層次調(diào)節(jié)。為了達(dá)到必要的調(diào)控力度。消費(fèi)稅的稅負(fù)水平較高，最高的稅率達(dá)到45％，其稅收負(fù)擔(dān)不僅足以左右普通百姓的消費(fèi)行為，而且關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況和利潤(rùn)水平。企業(yè)的目標(biāo)，不在于利潤(rùn)的最大化，而在于稅后利潤(rùn)的最大化。對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行納稅籌劃，已成為理論和實(shí)務(wù)工作者研究的一個(gè)熱點(diǎn)問(wèn)題。本文就消費(fèi)稅的納稅籌劃從以下幾個(gè)方面進(jìn)行論述。

一、征稅范圍的納稅籌劃

消費(fèi)稅的征收范圍比較窄，僅僅局限在五大類14個(gè)稅目商品，這14個(gè)稅目應(yīng)稅消費(fèi)品分別是：煙、酒及酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實(shí)木地板、成品油、汽車輪胎、摩托車、小汽車。如果企業(yè)希望從源頭上節(jié)稅，不妨在投資決策的時(shí)候，就避開上述消費(fèi)品，而選擇其他符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策、在流轉(zhuǎn)稅及所得稅方面有優(yōu)惠措施的產(chǎn)品進(jìn)行投資。如：高檔攝像機(jī)、高檔組合音響、裘皮制品、移動(dòng)電話、裝飾材料等。在市場(chǎng)前景看好的情況下，企業(yè)選擇這類項(xiàng)目投資，也可以達(dá)到規(guī)避消費(fèi)稅稅收負(fù)擔(dān)的目的。另外，也要注意到，我國(guó)已加入WTO，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，百姓生活質(zhì)量的提高，過(guò)去認(rèn)為是奢侈品的商品，現(xiàn)在已經(jīng)不是奢侈品了(包括洗發(fā)水、護(hù)膚用品和金銀首飾等)，而成為人們生活中的必需品。同時(shí)，又有一些高檔消費(fèi)品和新興消費(fèi)行為出現(xiàn)，例如高爾夫球及球具、高檔手表、游艇列入消費(fèi)稅的征稅范圍。今后像酒店會(huì)所、俱樂(lè)部的消費(fèi)等，都有可能要調(diào)整為消費(fèi)稅的征收范圍。所以，企業(yè)在選擇投資方向時(shí)，要考慮國(guó)家對(duì)消費(fèi)稅的改革方向及發(fā)展趨向。

二、消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃

現(xiàn)行制度規(guī)定：消費(fèi)稅的計(jì)算方法有從價(jià)定率、從量定額和從價(jià)定率與從量定額相結(jié)合三種方法。進(jìn)行消費(fèi)稅的稅收籌劃時(shí)，在計(jì)稅依據(jù)方面大有文章可做。

(一)包裝物押金的籌劃

對(duì)實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品，如果包裝物連同產(chǎn)品銷售，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也不論會(huì)計(jì)上如何處理，包裝物均應(yīng)并入銷售額中計(jì)征消費(fèi)稅。但如果包裝物并未隨同產(chǎn)品銷售，而是借給購(gòu)貨方周轉(zhuǎn)使用，僅僅收取包裝物押金的話，只要此項(xiàng)押金在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)(一般為1年)退回。就可以不并入銷售額計(jì)算納稅。因此，企業(yè)可以在情況允許時(shí)采用出借包裝物的方式，一方面有助于減少計(jì)稅依據(jù)，降低稅收負(fù)擔(dān)：另一方面在歸還押金之前，企業(yè)可以占有這部分押金的利息。例1，某企業(yè)銷售商品100件，每件售價(jià)500元，其中含木質(zhì)包裝箱價(jià)款50元。如果連同包裝物一并銷售，銷售額為50 000元。若消費(fèi)稅稅率為10％，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為5000(50000×10％=5000)元。如果企業(yè)不將包裝物隨同消費(fèi)品出售，而采用收取包裝物押金的方法。規(guī)定要求購(gòu)貨方在6個(gè)月內(nèi)退還，就可以節(jié)稅427.35[50×100÷(1+17％)×10％=427.35元，實(shí)際納稅4572.65(5000-427.35)元。此外，企業(yè)還可以從銀行獲得這5000元押金所生的利息。

(二)先銷售后包裝的籌劃

稅法規(guī)定，納稅人將應(yīng)稅消費(fèi)品與非應(yīng)稅消費(fèi)品以及適用稅率不同的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)根據(jù)組合產(chǎn)制品的銷售金額按應(yīng)稅消費(fèi)品的最高稅率征稅。習(xí)慣上，工業(yè)企業(yè)銷售產(chǎn)品，都采取“先包裝后銷售”的方式進(jìn)行。按照上述規(guī)定。如果改成“先銷售后包裝”的方式，不僅可以大大降低消費(fèi)稅稅負(fù)，而且增值稅稅負(fù)仍然保持不變。例2，某日用化妝品廠，將生產(chǎn)的化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、小工藝品等組成成套消費(fèi)品銷售。每套消費(fèi)品由下列產(chǎn)品組成：化妝品包括一瓶香水(30元)、一瓶指甲油(10元)、一支口紅(15元)：護(hù)膚護(hù)發(fā)品包括兩瓶浴液(25元)、一瓶摩絲(8元)、一塊香皂(2元)；化妝工具及小工藝品(10元)、塑料包裝盒(5元)。化妝品消費(fèi)稅稅率為30％。上述價(jià)格均不舍稅。按照習(xí)慣做法，將產(chǎn)品包裝后再銷售給商家。應(yīng)納消費(fèi)稅=(30+10+15+25+8+2+10+5)×30％=31.5(萬(wàn)元)。若改變做法。將上述產(chǎn)品先分別銷售給商家，再由商家包裝后對(duì)外銷售(注：實(shí)際操作中，只是換了個(gè)包裝地點(diǎn)，并將產(chǎn)品分別開具發(fā)票，賬務(wù)上分別核算銷售收入即可)，應(yīng)納消費(fèi)稅=(30+10+15)×30％=16.5(元)。每套化妝品節(jié)稅額為：31.5—16.5=15(元)。

(三)折扣銷售和實(shí)物折扣的籌劃

稅法規(guī)定，企業(yè)采用折扣銷售方式時(shí)，如果折扣額和銷售額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額計(jì)算消費(fèi)稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。在當(dāng)今市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下，采用折扣銷售作為促銷方式是非常常見的。尤其是生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，往往會(huì)給出極大的折扣比例，以吸引消費(fèi)者。因此，企業(yè)嚴(yán)格按照稅法規(guī)定開具發(fā)票，就可以大幅度降低銷售額，少交消費(fèi)稅。要避免因發(fā)票開具不當(dāng)而增加的不必要的稅收負(fù)擔(dān)。

另外，在現(xiàn)實(shí)中還會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)“買二送一”等類似的實(shí)物折扣銷售方式，稅法規(guī)定。將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物用于實(shí)物折扣的。該實(shí)物款額不得從銷售額中減除。應(yīng)按視同銷售中的“贈(zèng)送他人”處理，計(jì)算征收消費(fèi)稅。因此，企業(yè)如果將“實(shí)物折扣”變換成折扣銷售，就可以按規(guī)定扣除。例3。企業(yè)要銷售200件商品。要給予10件的折扣。在開具發(fā)票時(shí)，可以按210件的銷售數(shù)量和金額開具，然后在同一張發(fā)票上單獨(dú)注明折扣10件的金額。這樣，實(shí)物折扣的部分就可以從銷售額中扣除，不用計(jì)算消費(fèi)稅，從而節(jié)約了稅收支出。

三、稅率的籌劃

(一)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的籌劃

稅法規(guī)定，納稅人兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)分開核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。未分別核算的或?qū)⒉煌惵实膽?yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，從高適用稅率。這就要求企業(yè)健全會(huì)計(jì)核算，按不同稅率將應(yīng)稅消費(fèi)品分開核算。如果為達(dá)到促銷效果，采用成套銷售方式的，可以考慮將稅率相同或相近的消費(fèi)品組成成套銷售。如可以將不同品牌的化妝品套裝銷售，而如果將護(hù)膚護(hù)發(fā)品(消費(fèi)稅稅率為0)和化妝品(消費(fèi)稅稅率為30％)組成一套銷售，就會(huì)大大增加企業(yè)應(yīng)納的消費(fèi)稅。同樣，將稅率為20％的糧食白酒和稅率為10％的藥酒組成禮品套裝銷售也是不合算的。除非企業(yè)成套銷售所帶來(lái)的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于因此而增加的消費(fèi)稅及其他成本，或者企業(yè)是為了達(dá)到占領(lǐng)市場(chǎng)、宣傳新產(chǎn)品等戰(zhàn)略目的，否則單純從稅收角度看，企業(yè)應(yīng)將不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品分開核算，分開銷售。

(二)混合銷售行為的籌劃

稅法規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)的混合銷售行為，視同銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。若貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，則計(jì)算消費(fèi)稅的銷售額和計(jì)算增值稅的銷售額是一致的，都是向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用包括價(jià)外向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、包裝物租金、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)等諸多費(fèi)用。如摩托車生產(chǎn)企業(yè)既向客戶銷售摩托車。又負(fù)責(zé)運(yùn)送所售摩托車并收取運(yùn)費(fèi)，則運(yùn)費(fèi)作為價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)并入銷售額計(jì)算征收消費(fèi)稅。如果將運(yùn)費(fèi)同應(yīng)稅消費(fèi)品分開核算，運(yùn)費(fèi)部分只納3％的營(yíng)業(yè)稅，而無(wú)需按應(yīng)稅消費(fèi)品的高稅率納消費(fèi)稅，則可以減少銷售額，少納消費(fèi)稅?，F(xiàn)在由于客戶日益重視售后服務(wù)，企業(yè)可以考慮設(shè)立售后服務(wù)部、專業(yè)服務(wù)中心等來(lái)為客戶提供各種營(yíng)業(yè)稅或增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，將取得的各種勞務(wù)收入單獨(dú)核算、單獨(dú)納稅，以避免因消費(fèi)稅高稅率而帶來(lái)的額外負(fù)擔(dān)。又如，白酒生產(chǎn)企業(yè)就可以成立專門的運(yùn)輸中心來(lái)運(yùn)輸所售白酒，所收運(yùn)費(fèi)繳納3％的營(yíng)業(yè)稅，而不用按20％繳納消費(fèi)稅，這樣就節(jié)約了納稅支出。

四、已納稅款扣除的籌劃

稅法規(guī)定，將應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，可按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(gòu)的、進(jìn)口的或委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。而且允許扣除已納稅款的應(yīng)稅消贊品只限于從工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，對(duì)從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款一律不得扣除。因此，企業(yè)采購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)盡可能從其生產(chǎn)廠家按出廠價(jià)購(gòu)入，這樣不僅可以避免從商業(yè)企業(yè)購(gòu)入而額外多支付的成本，而且也可以實(shí)行已納稅款抵扣制，降低企業(yè)的稅負(fù)。同時(shí)須注意的是允許抵扣已納稅款的消費(fèi)品的用途應(yīng)符合稅法規(guī)定的范圍，如用外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)卷煙，用外購(gòu)已稅化妝品生產(chǎn)化妝品等，就可以實(shí)行稅款抵扣制，而用外購(gòu)已稅酒精生產(chǎn)白酒、用外購(gòu)已稅汽車輪胎生產(chǎn)小汽車則不允許扣除已納的消費(fèi)稅稅款。

五、消費(fèi)稅納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題

目前我國(guó)許多企業(yè)雖然已有效實(shí)施了稅務(wù)籌劃并取得了一系列的成效，但依然存在許多不足和違規(guī)之處。要搞好稅務(wù)籌劃，實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化，在實(shí)踐中需注意以下幾個(gè)問(wèn)題：

(一)籌劃時(shí)應(yīng)把握好“度”

不應(yīng)把稅務(wù)籌劃演變?yōu)楸芏悺⑻佣?。避稅雖然不違法，但卻違背了國(guó)家立法意圖和道德，鉆法律空子。逃稅則是明顯違反了稅收法律規(guī)定，是國(guó)家不允許的。稅收籌劃的目的是節(jié)稅。使企業(yè)承擔(dān)較小的納稅成本。必須在稅收法律、制度規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行。

(二)必須在規(guī)定的期限及地點(diǎn)納稅。稅法規(guī)定了消費(fèi)稅的納稅期限及納稅地點(diǎn)，企業(yè)必須認(rèn)真履行納稅義務(wù)，在規(guī)定期限內(nèi)和規(guī)定地點(diǎn)及時(shí)足額繳納稅款；否則就要接受加收滯納金和罰款等懲罰，甚至應(yīng)稅消費(fèi)品還有可能被保全和強(qiáng)制執(zhí)行，這樣就大大增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增大了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)極為不利。