上市公司內(nèi)部控制核心點分析

［收稿日期］2008-12-14

［作者簡介］崔柳(1965-)，女，寧夏大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院會計系副教授，碩士，主要研究方向：財務(wù)會計，財務(wù)管理。

［摘 要］隨著上市公司競爭的加劇，我國上市公司要想在國際競爭中立于不敗之地，當(dāng)務(wù)之急是要進行從管理觀念、管理模式到具體管理方法的創(chuàng)新，以創(chuàng)新的模式建立和實施內(nèi)部控制，因為管理創(chuàng)新是上市公司創(chuàng)新的一條生命線。近年來，許多國內(nèi)外上市公司頻頻出現(xiàn)財務(wù)丑聞，表明那些內(nèi)部控制無力或失效的公司，一般都在公司管理上比較薄弱，缺乏有效的公司治理。為此，只有將公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制體系有效交融，才能通過內(nèi)部控制的有效運行，達到完善公司治理，提高公司經(jīng)營管理效率與效益的雙重目的。

［關(guān)鍵詞］公司治理結(jié)構(gòu);內(nèi)部控制體系;核心控制點;有效交融

doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2009.13.036

［中圖分類號］F270；F276.6［文獻標(biāo)識碼］A［文章編號］1673-0194（2009）13-0108-03

近年來，由于許多上市公司管理松弛、內(nèi)控弱化、風(fēng)險頻發(fā)，資產(chǎn)流失、營私舞弊、損失浪費等問題比較突出，這些重大事件的發(fā)生與上市公司內(nèi)部控制體系殘缺或不完善密切相關(guān)，內(nèi)部控制存在缺陷是導(dǎo)致公司經(jīng)營失敗并最終鋌而走險、欺騙投資者和社會公眾的重要原因，為此，我國通過法規(guī)強化上市公司的內(nèi)部控制，將控制深入公司經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)和各個方面，內(nèi)部控制日益成為上市公司進入資本市場的“通行證”，內(nèi)部控制作為公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和經(jīng)營管理的重要舉措，在上市公司發(fā)展壯大過程中具有舉足輕重的作用。

一、《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》(征求意見稿)重新詮釋的內(nèi)部控制目標(biāo)

為了引導(dǎo)和推動我國企業(yè)建立健全內(nèi)部控制，提高企業(yè)內(nèi)部控制與經(jīng)營管理水平，促進企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益，《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》初步確定了我國企業(yè)內(nèi)部控制體系的內(nèi)部控制目標(biāo)，根據(jù)這一目標(biāo)，結(jié)合現(xiàn)實需求，把控制標(biāo)準(zhǔn)體系和評價體系建設(shè)擺在了優(yōu)先位置，這既是內(nèi)控體系建設(shè)的基礎(chǔ)，又是適應(yīng)證券監(jiān)管的迫切需要。除此之外，目標(biāo)突出了企業(yè)、以及其他非營利組織完善公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制機制，尤其是上市公司，因為市場經(jīng)濟健康運行需要進行必要的公司治理，公司治理的基本目標(biāo)，就是保證公司的運行以股東的長期利益為歸依，最大限度地降低代理成本，實現(xiàn)股東的價值和股東財富的最大化，提高單個公司和整個經(jīng)濟的運作質(zhì)量以及競爭力。通過公司治理，不僅能解決“內(nèi)部人控制”問題，更能最大限度地提高會計信息的質(zhì)量。

二、內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的交融關(guān)系

內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，而公司治理結(jié)構(gòu)是現(xiàn)代企業(yè)制度的核心，公司治理層次上的控制，在公司的戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營管理中發(fā)揮著重要作用，是內(nèi)部控制的第一層次，是最根本的控制，也是整個公司內(nèi)部控制的上層建筑。它以所有權(quán)為基礎(chǔ)，直接影響著公司下層的經(jīng)營管理控制。只有在完善的公司治理框架下，一個良好的內(nèi)部控制體系才能發(fā)揮作用，提高公司的經(jīng)營效率與效果；反之，若沒有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，任何內(nèi)部控制體系都會流于形式而難以收到預(yù)期效果?？梢?，內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)兩者是相輔相成、相互促進的交融關(guān)系，公司治理結(jié)構(gòu)的有效性和內(nèi)部控制的功能正相關(guān)，公司內(nèi)部控制內(nèi)涵的變化與外延的發(fā)展，正是公司治理結(jié)構(gòu)作用的結(jié)果，只有公司治理結(jié)構(gòu)不斷完善，內(nèi)部控制功能才能得以提高。 

三、上市公司內(nèi)部控制的核心點在于內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的有效交融

近幾年來，由于內(nèi)部控制無力，導(dǎo)致上市公司處于嚴(yán)重困境的為數(shù)不少，內(nèi)部控制成為人們關(guān)注的焦點，并且日益受到人們的重視。上市公司的內(nèi)部控制問題，突出表現(xiàn)為在公司治理不健全的情況下內(nèi)部控制弱化，關(guān)鍵人凌駕于內(nèi)部控制之上，管理層串通舞弊防不勝防，有關(guān)案例層出不窮，這說明內(nèi)部控制還有控制不到的地方，不能完全覆蓋所有的虛假財務(wù)信息和經(jīng)濟舞弊行為，尤其是無法從源頭上杜絕這些行為的發(fā)生，這與內(nèi)部控制的目標(biāo)及要求顯然是背道而馳的，進而可以判斷出上市公司內(nèi)部控制失效的深層次原因，在于其缺乏完善、健全的公司治理結(jié)構(gòu)。所以，僅靠內(nèi)部控制還不夠，還必須將內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)進行有效的交融，以便在公司治理結(jié)構(gòu)的理論與制度框架之下，解決對上市公司最高管理層的控制與激勵問題，這正是上市公司亟待解決的核心控制點，控制已不再是管理的一部分，管理和控制的職能與界限已經(jīng)模糊。公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制交融的關(guān)系如圖1所示。

從內(nèi)部控制的角度看，盡管內(nèi)部控制的輻射范圍上至董事會，下至各基層崗位，董事會是內(nèi)部控制的核心，但要保證從董事會到經(jīng)理層內(nèi)部控制的科學(xué)性，并對董事會實施有效監(jiān)督，并不是董事會這個“核心”力所能及的。在內(nèi)部控制框架中，內(nèi)部控制是由經(jīng)理層制定，并由董事會審批通過的。對于總經(jīng)理以下的各部門和崗位來說，總經(jīng)理是委托者，他們在制定內(nèi)控制度中會盡量使制度本身科學(xué)，并以強有力的手段保證其實施。但對董事、經(jīng)理們而言，自己給自己制定內(nèi)控制度本身，就不符合不相容職務(wù)相分離的原則。盡管他們有道德良知和要求建立內(nèi)部控制的外在壓力，但從理性經(jīng)濟人的角度看，他們沒有作繭自縛的動機。因此，制度設(shè)計上就很有可能存在著侵犯股東權(quán)利、損害中小股東利益的條款。

無論是所有權(quán)較分散、主要依靠外部力量對管理層實施控制的英美治理模式，還是外部約束力相對較弱、一股獨大狀況下的內(nèi)部治理模式，董事會對經(jīng)理層控制弱化是一個共性的問題。許多上市公司在一股獨大情況下，董事與經(jīng)理層人員高度重疊，在這種狀況下，通過內(nèi)部控制框架，達到董事會對經(jīng)理層的控制是難以實現(xiàn)的。因此，沒有強有力的公司治理為后盾，沒有公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的有效交融，內(nèi)部控制很難得到充分的貫徹實施，內(nèi)部控制也無法取得預(yù)期的效果。

四、上市公司內(nèi)部控制整合措施

目前，加強上市公司內(nèi)部控制建設(shè)已成為規(guī)范資本市場秩序、維護社會公眾利益的世界潮流，隨著世界經(jīng)濟一體化和跨國資本流動的加速，加快創(chuàng)新內(nèi)控制度建設(shè)，制定嚴(yán)格的與內(nèi)部控制有關(guān)的監(jiān)管措施，日益成為人們關(guān)注的焦點。而在新舊體制的碰撞與日趨激烈的市場競爭中，不規(guī)范的經(jīng)濟行為屢有發(fā)生，究其原因，主要是上市公司的內(nèi)部控制出了問題，而要解決這一問題，就要深入觸動微觀機制的最本質(zhì)問題——內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的有效交融，主要整合措施如下：

1改善上市公司的組織管理結(jié)構(gòu)，軟控制和硬控制相結(jié)合，加強風(fēng)險評估

內(nèi)部控制發(fā)揮作用的硬件要素是公司有一個健全的組織管理結(jié)構(gòu)，其組織體系在相互制衡的前提下，才能協(xié)調(diào)高效地運行，其中董事會在內(nèi)部控制中處于核心地位，是通過公司治理結(jié)構(gòu)的制度安排來實現(xiàn)的；同時，還應(yīng)該建立反向制衡機制，強化監(jiān)事會的功能。而內(nèi)部控制的有效實施，還需要軟控制和硬控制相結(jié)合，其中，軟控制主要包括高管層的管理風(fēng)格、管理哲學(xué)、公司文化等；而硬控制則主要體現(xiàn)在具體的控制活動或程序上，這兩方面相輔相成，缺一不可。在此基礎(chǔ)上，上市公司還應(yīng)當(dāng)強化風(fēng)險評估，重點關(guān)注內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險，采用定性和定量相結(jié)合的方法進行風(fēng)險識別、分析，這不僅是公司內(nèi)部控制的主要目標(biāo)，而且是公司內(nèi)部控制的核心要素和軸心工作，對于上市公司來說，具有特別重要的現(xiàn)實意義。

2把握上市公司內(nèi)部適度合理授權(quán)，控面與控點有機結(jié)合，強化控制活動

上市公司在開展各項經(jīng)營活動的過程中，其最高管理層必須通過合理授權(quán)的方式，使各中間管理層和全體員工，以所授權(quán)力作為開展工作的依據(jù)。管理層在授權(quán)時，合理把握授權(quán)的“度”至關(guān)緊要，要注意授權(quán)的范圍，防止權(quán)力重疊，責(zé)任“真空”，要做到既能保證經(jīng)營決策有效運作、管理制度有效貫徹，又能保證權(quán)力制衡得到落實。規(guī)范的內(nèi)部控制不僅要對公司經(jīng)營管理的各個方面實行全方位的有效控制，把公司的各項經(jīng)濟活動全面置于管理監(jiān)控之中，而且要對公司經(jīng)營管理的重要方面、重要環(huán)節(jié)實行重點控制，在實施內(nèi)部控制時，要找好控制點，通過點的控制起到牽一發(fā)而動全身的作用，以此強化控制活動，只有控面與控點有機結(jié)合，內(nèi)部控制才能充分發(fā)揮其控制效率。

3加大上市公司內(nèi)部審計力度，剛性控制與彈性控制有機結(jié)合，做到適時監(jiān)控

內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的最終目的具有潛在的一致性，即控制風(fēng)險、提升治理、實現(xiàn)公司目標(biāo)。內(nèi)部審計既是控制系統(tǒng)的一部分，又是控制有效性的確認(rèn)者，是對內(nèi)部控制的再控制，可以對公司的內(nèi)部控制情況進行測試評價，找出公司內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)；還能推動內(nèi)部控制自我評估，自我改進。在實施內(nèi)部控制的過程中，還要注重剛性控制與彈性控制有機結(jié)合，剛性控制是指那些“硬性”的、必須遵守的規(guī)定，若公司的內(nèi)部控制缺乏剛性，就無法保證內(nèi)部控制規(guī)范運行；相反，若缺少彈性，則其變通能力減弱，一旦經(jīng)營環(huán)境發(fā)生變化，公司很容易陷入被動狀態(tài)，抑制公司業(yè)務(wù)開展的進程。因此，一個有效的內(nèi)部控制體系，除了具備剛性之外，還應(yīng)具有一定的靈活性，才能做到適時監(jiān)控。

4建立健全激勵與約束機制，促使控制與創(chuàng)新相依相伴，突出上市公司的人性治理

現(xiàn)代企業(yè)管理的一個重要任務(wù)，就是如何有效地

激發(fā)與調(diào)動全體員工的積極性、主動性和創(chuàng)造性，同時，對全體員工的行為施以有效的監(jiān)督和控制，使其行為符合社會、組織和崗位之規(guī)定，并能高效率地、逐步地實現(xiàn)公司的層級目標(biāo)。同時，要樹立以人為本的新觀念，人是觀念創(chuàng)新的根本和靈魂。要保持公司發(fā)展，不僅要實施內(nèi)部控制，更要促進公司創(chuàng)新。有活力的內(nèi)部控制，應(yīng)是推動公司創(chuàng)新的制度；在制定激勵與約束的規(guī)則時，應(yīng)突出柔性的人性治理，對公司創(chuàng)新管理給予足夠的支持，在支持中，對創(chuàng)新過程實施全面控制，防止公司在創(chuàng)新過程中產(chǎn)生舞弊行為。

總而言之，我國正處于經(jīng)濟快速發(fā)展時期，要使上市公司向現(xiàn)代企業(yè)轉(zhuǎn)變，把握創(chuàng)新思路，強化公司內(nèi)部控制核心點是關(guān)鍵。在實踐中，上市公司內(nèi)部控制的重要地位和作用日益凸顯，為此，切實加強上市公司的內(nèi)部控制使其發(fā)揮實效，必將有助于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善，促使公司治理結(jié)構(gòu)健全，有效杜絕上市公司的內(nèi)部控制漏洞。

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