基于成熟度模型的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)構(gòu)建

［摘 要］ 如何建立科學(xué)有效的模型用以對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的狀況進(jìn)行評(píng)估，是審計(jì)理論與實(shí)踐中一直探索的重要課題。本文主張?jiān)趦?nèi)部控制評(píng)價(jià)中引入內(nèi)部控制成熟度模型，通過對(duì)成熟度模型的等級(jí)設(shè)計(jì)，從而為企業(yè)內(nèi)部控制管理水平不斷改進(jìn)的歷程提供一份引導(dǎo)圖，以利于企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)趨于完善。

［關(guān)鍵詞］ 內(nèi)部控制；成熟度模型；評(píng)價(jià)系統(tǒng)；等級(jí)

［中圖分類號(hào)］F239.0［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2009）02-0051-04

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與成熟度模型的引入

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性，進(jìn)行調(diào)查、測(cè)試、分析和評(píng)價(jià)的活動(dòng)。它是內(nèi)部控制中的一個(gè)必要的系統(tǒng)性活動(dòng)，是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、實(shí)施、評(píng)價(jià)、反饋、改進(jìn)等連續(xù)的動(dòng)態(tài)過程。

引入內(nèi)部控制成熟度模型，主旨是在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，依據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)體系，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制成熟度進(jìn)行分析。該模型按內(nèi)部控制成熟度的不同劃分了5個(gè)等級(jí)，其中第一級(jí)成熟度最低，第五級(jí)成熟度最高。從內(nèi)部控制管理成熟度模型導(dǎo)出的改進(jìn)策略，將為企業(yè)內(nèi)部控制管理水平不斷改進(jìn)的歷程提供一份引導(dǎo)圖，指導(dǎo)企業(yè)不斷改進(jìn)其內(nèi)部控制管理的缺陷，使企業(yè)內(nèi)部控制管理能力持續(xù)增長(zhǎng)。

二、內(nèi)部控制成熟度模型的等級(jí)設(shè)計(jì)

要開發(fā)一個(gè)成熟度的模型，首先需要為各等級(jí)制定不同的成熟度標(biāo)準(zhǔn)，然后按照各等級(jí)的不同成熟度去制定具體的內(nèi)容。內(nèi)部控制是企業(yè)的一個(gè)長(zhǎng)期系統(tǒng)工程，故能借鑒項(xiàng)目管理的許多經(jīng)驗(yàn)與特點(diǎn)。內(nèi)部控制項(xiàng)目管理過程能力的提高主要有兩種途徑，即實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的過程改進(jìn)和量化管理。內(nèi)部控制成熟度模型的等級(jí)劃分主要是基于以上兩種途徑在二維空間的擴(kuò)展。

（一）內(nèi)部控制成熟度模型的等級(jí)要求

一個(gè)具體的項(xiàng)目過程管理包括3個(gè)方面，即過程控制、可持續(xù)過程改進(jìn)與戰(zhàn)略規(guī)劃。過程控制是可持續(xù)改進(jìn)的基礎(chǔ)，可持續(xù)過程改進(jìn)的最終目的還是為了更好地對(duì)過程進(jìn)行有效的控制，而戰(zhàn)略規(guī)劃則在高于可持續(xù)過程改進(jìn)的高度對(duì)企業(yè)的所有項(xiàng)目管理過程進(jìn)行戰(zhàn)略高度的規(guī)劃。對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)這個(gè)大項(xiàng)目過程管理來(lái)說，我們也應(yīng)從這3個(gè)方面來(lái)規(guī)劃。

在等級(jí)一中，內(nèi)部控制成熟度模型并沒有過程控制、可持續(xù)過程改進(jìn)以及定性與定量管理方面的要求，它的衡量標(biāo)準(zhǔn)是相對(duì)等級(jí)二而言的，即所有達(dá)不到等級(jí)二的組織都處于等級(jí)一中。但對(duì)一般組織而言，即使達(dá)不到等級(jí)二，也存在一些基本的過程控制機(jī)制，有一些定性管理措施，甚至在極少方面實(shí)現(xiàn)了定量管理。

在等級(jí)二中，該模型要求建立起基本的內(nèi)部控制管理制度，以便能夠?qū)?nèi)部控制過程進(jìn)行有效的控制。等級(jí)二中對(duì)定量管理也提出了一些要求，要求測(cè)量與評(píng)價(jià)工作與活動(dòng)的狀態(tài)，以便讓內(nèi)部控制管理人員了解內(nèi)部控制過程的狀態(tài)，并確保過程規(guī)范、可行。

在等級(jí)三中，該模型表現(xiàn)為標(biāo)準(zhǔn)的一致化過程，在此等級(jí)中要求進(jìn)行可持續(xù)過程改進(jìn)。隨著過程控制要求的提高和可持續(xù)的過程改進(jìn)的引入，相應(yīng)的在定量管理方面較等級(jí)二也有更高的要求。

等級(jí)四要求的提高主要體現(xiàn)在定量管理方面，表現(xiàn)在要求定量的內(nèi)部控制過程管理和定量的內(nèi)部控制執(zhí)行質(zhì)量管理。

等級(jí)五表現(xiàn)為內(nèi)部控制項(xiàng)目戰(zhàn)略規(guī)劃的過程，表現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部控制項(xiàng)目化管理水平的提高與對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的戰(zhàn)略規(guī)劃能力。正如COSO委員會(huì)在2004年新頒布的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理柜架中提出的目標(biāo)一樣，企業(yè)的4類目標(biāo)分別是戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)和合法目標(biāo)，而其他3個(gè)目標(biāo)最終都是要為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)而努力。這個(gè)等級(jí)使企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)與戰(zhàn)略能夠緊密結(jié)合起來(lái)，能夠有效地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的各種目標(biāo)，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。

（二）內(nèi)部控制成熟度模型成熟度等級(jí)劃分

內(nèi)部控制成熟度等級(jí)是企業(yè)或組織的內(nèi)部控制系統(tǒng)管理水平在走向成熟的過程中的的平臺(tái)，體現(xiàn)了多個(gè)具有明確定義的特征的內(nèi)部控制過程能力成熟度。因此把企業(yè)內(nèi)部控制管理水平從混亂到規(guī)范再到優(yōu)化的進(jìn)化過程，分成有序的5個(gè)等級(jí)，形成一個(gè)逐步升級(jí)的平臺(tái)。其中每個(gè)等級(jí)的內(nèi)部控制管理水平將作為達(dá)到下一更高等級(jí)的基礎(chǔ)，企業(yè)內(nèi)部控制管理成熟度不斷升級(jí)的過程也就是其內(nèi)部控制管理水平逐步積累的過程。所以，借助內(nèi)部控制管理成熟度模型，企業(yè)可識(shí)別出其內(nèi)部控制管理的薄弱壞節(jié)，并通過解決對(duì)內(nèi)部控制管理水平改進(jìn)至關(guān)重要的幾個(gè)問題，來(lái)形成對(duì)其內(nèi)部控制管理的改進(jìn)策略，通過關(guān)注并認(rèn)真實(shí)施一些關(guān)鍵實(shí)踐活動(dòng)，穩(wěn)步改善企業(yè)的內(nèi)部控制管理水平。內(nèi)部控制成熟度模型是一個(gè)5級(jí)模型，見圖1。

等級(jí)一：混亂級(jí)。這一階段的企業(yè)內(nèi)部控制管理基本上處于一種無(wú)序的混亂的狀態(tài)。內(nèi)部控制制度基本沒有，或執(zhí)行混亂，管理無(wú)章，沒有明確的內(nèi)部控制范圍界定。內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)是不適當(dāng)?shù)?、不健全的，同時(shí)內(nèi)部控制的執(zhí)行也是無(wú)效的。內(nèi)部控制管理總是隨著內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與實(shí)施的推進(jìn)而處于變更與調(diào)整之中，還沒有形成一個(gè)穩(wěn)定的內(nèi)部控制系統(tǒng)。

等級(jí)二：簡(jiǎn)單級(jí)。處于這一級(jí)的企業(yè)，已經(jīng)初步建立了一個(gè)比較有效的內(nèi)部控制管理系統(tǒng)，進(jìn)行了一些基本的內(nèi)部控制關(guān)鍵控制點(diǎn)的界定，能夠利用一些常用的內(nèi)部控制管理和評(píng)價(jià)工具進(jìn)行內(nèi)部控制監(jiān)控，內(nèi)部控制管理中的常用文檔已電子化，內(nèi)部控制管理組織能夠基于在類似管理系統(tǒng)上的經(jīng)驗(yàn)對(duì)新的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行規(guī)劃和管理。從內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的角度看是基本適當(dāng)?shù)?、基本健全的，從?nèi)部控制執(zhí)行的角度看是基本有效的。

等級(jí)三：規(guī)范級(jí)。在該級(jí)別上，企業(yè)的內(nèi)部控制管理已經(jīng)步入規(guī)范化的進(jìn)程，內(nèi)部控制系統(tǒng)更加有效與成熟，內(nèi)部控制管理過程得到定義和集成，并形成較完善的制度，內(nèi)部控制管理過程得到內(nèi)部控制管理團(tuán)隊(duì)成員很好的理解，并在內(nèi)部控制系統(tǒng)實(shí)施中得到遵循。能夠進(jìn)行包括內(nèi)部控制系統(tǒng)論證與評(píng)估、內(nèi)部控制系統(tǒng)規(guī)劃、內(nèi)部控制系統(tǒng)的控制與變更、內(nèi)部控制系統(tǒng)中的溝通管理、以及內(nèi)部控制系統(tǒng)中的風(fēng)險(xiǎn)管理等全面的管理。當(dāng)達(dá)到第三級(jí)成熟度時(shí)，可以表明這個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制管理已經(jīng)基本成熟。從內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)角度看是基本健全的、適當(dāng)?shù)模瑥膬?nèi)部控制執(zhí)行角度看是有效的。

等級(jí)四：精益級(jí)。處于這一級(jí)別的企業(yè)，內(nèi)部控制管理已經(jīng)做到能夠進(jìn)行量化管理，即企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)的各項(xiàng)因素，主要是指具體內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)都采用相應(yīng)的量化評(píng)價(jià)指標(biāo)，運(yùn)用打分的方式，加權(quán)平均分析企業(yè)內(nèi)部控制管理的成熟度水平。企業(yè)可以通過這些量化的數(shù)據(jù)對(duì)內(nèi)部控制管理過程進(jìn)行分析并采取相應(yīng)的預(yù)防措施。從內(nèi)部控制設(shè)計(jì)角度上看是健全的、適當(dāng)?shù)模瑥膬?nèi)部控制執(zhí)行角度看是有效的。

等級(jí)五：戰(zhàn)略級(jí)。戰(zhàn)略級(jí)是進(jìn)化的最高級(jí)，達(dá)到這個(gè)級(jí)別的企業(yè)已經(jīng)處于企業(yè)內(nèi)部控制管理水平的最高階段，能夠從戰(zhàn)略管理的高度來(lái)規(guī)劃企業(yè)的所有內(nèi)部控制系統(tǒng)，企業(yè)的內(nèi)部控制項(xiàng)目管理處于一個(gè)不斷改進(jìn)不斷優(yōu)化的過程之中。從企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的角度看是健全的、合理的、適當(dāng)?shù)?，從?nèi)部控制執(zhí)行的角度看是非常有效的。最終能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。

三、內(nèi)部控制成熟度評(píng)價(jià)指標(biāo)系統(tǒng)的建立

內(nèi)部控制成熟度評(píng)價(jià)指標(biāo)主要以COSO委員會(huì)新頒布的ERM框架的8個(gè)要素為一級(jí)指標(biāo)，即內(nèi)部環(huán)境（M1）、目標(biāo)制定（M2）、事項(xiàng)識(shí)別（M3）、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（M4）、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)（M5）、控制活動(dòng)（M6）、信息與溝通（M7）、監(jiān)控（M8），然后對(duì)一級(jí)指標(biāo)再進(jìn)一步細(xì)分，構(gòu)建了包括28個(gè)二級(jí)指標(biāo)的評(píng)價(jià)體系。

（一）內(nèi)部控制成熟度指標(biāo)系統(tǒng)評(píng)分方式

由于評(píng)價(jià)指標(biāo)系統(tǒng)中存在許多定性指標(biāo)，故采用分級(jí)打分法將各指標(biāo)量化，具體評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)見表1。

（二）內(nèi)部控制成熟度評(píng)分系統(tǒng)解析

在上述內(nèi)部控制成熟度評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中針對(duì)各項(xiàng)指標(biāo)分別打分后，最后將各項(xiàng)的得分累加起來(lái)，即可成為內(nèi)部控制成熟度判斷的標(biāo)準(zhǔn)。分級(jí)打分法就是根據(jù)實(shí)際情況將各指標(biāo)值按優(yōu)劣順序從低分到高分按照內(nèi)部控制成熟度等級(jí)分為5個(gè)等級(jí)，每級(jí)給定一個(gè)分值，實(shí)際指標(biāo)值根據(jù)組織劃分標(biāo)準(zhǔn)判定其所屬級(jí)別，從而獲得相應(yīng)的分值，見表2所示。

根據(jù)內(nèi)部控制成熟度評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中的各項(xiàng)指標(biāo)打分后，依據(jù)匯總后的總分可以將內(nèi)部控制成熟度分為5個(gè)級(jí)別：

四、結(jié)束語(yǔ)

通過引入的內(nèi)部控制成熟度模型，使企業(yè)能夠識(shí)別出其內(nèi)部控制管理的薄弱環(huán)節(jié)，并通過對(duì)癥下藥的方法解決其關(guān)鍵問題，以提升內(nèi)部控制管理水平。同時(shí)，企業(yè)的內(nèi)部控制成熟度模型評(píng)價(jià)并不是在企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)完全健全之后所進(jìn)行的動(dòng)作，而是一個(gè)使企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)不斷實(shí)施、執(zhí)行和同步不斷評(píng)價(jià)、完善的過程，是一個(gè)持續(xù)改進(jìn)的過程。

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